Sentencia Contencioso-Administrativo 593/2024 Tribunal Superior de Justicia de Comunidad de Madrid. Sala de lo Contencioso-Administrativo. Sección Novena, Rec. 119/2023 de 17 de septiembre del 2024

PRIMERO.-El presente recurso tiene por objeto la Resolución dictada por el Tribunal Económico-Administrativo Regional de Madrid de fecha 29 de noviembre de 2022 que estima en parte las reclamaciones NUM000 y NUM001 interpuestas contra la liquidación provisional del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados practicada por la Dirección General de Tributos de la Comunidad de Madrid en relación al expediente NUM002 y contra al Acuerdo de sanción tributaria derivado del mismo expediente, anulando la sanción y confirmando la liquidación.

SEGUNDO. -El recurrente muestra su disconformidad con la resolución impugnada exponiendo, en síntesis, lo siguiente.

Relata que con fecha 11 de junio de 2015 la entidad Hispania Real adquiere a través de escritura de compraventa otorgada ante el notario de Madrid Don José Luis Martínez-Gil Vich, con número de protocolo 1206 ("Escritura de Compraventa"), una serie de inmuebles (i.e. viviendas, plazas de aparcamiento y un local comercial) sitos en la DIRECCION000, Madrid. En particular, por medio de la Escritura de Compraventa, Hispania Real adquiere un total de 57 viviendas con una plaza de aparcamiento y un trastero vinculados a cada vivienda, así como un local comercial, los cuales componen la totalidad del conjunto inmobiliario conocido como " DIRECCION001". Dado que la entidad Hispania Real se había acogido al régimen especial de las Sociedades Anónimas Cotizadas de Inversión en el Mercado Inmobiliario ("SOCIMI"), en relación con dichos inmuebles, la misma presentó autoliquidación del ITPAJD, modalidad TPO, aplicando la bonificación prevista en el artículo 45.1.B.22º de la Ley del ITPAJD. Como consecuencia dicha autoliquidación, Hispania Real ingresó en concepto de ITPAJD, modalidad TPO, una cuota de 35.305,94 euros como consecuencia de la compra de las viviendas con una plaza de aparcamiento y un trastero vinculados a cada vivienda. Con fecha 10 de junio de 2016, se realizó una operación de fusión por absorción mediante la cual Hispania Activos, entidad también acogida al régimen especial de SOCIMI y socio único de Hispania Real, absorbió a esta última, y por último con asunción por parte de la entidad recurrente de dicho activo. Con fecha 7 de enero de 2021 se notificó a esta parte la Propuesta de Liquidación Provisional, en la cual la Administración autonómica cuestionaba la aplicación de la bonificación del 95% de la cuota de TPO aplicada a los Activos Inmobiliarios, al entender que no se ha cumplido con el requisito de que los mismos se encuentren arrendados durante al menos tres años, de conformidad con el artículo 3.3 de la Ley 11/2009, de 26 de octubre, por las que se regulan las SOCIMI. En particular, la Administración autonómica entiende que dicho requisito no se ha visto cumplido en 8 viviendas del total de los Activos Inmobiliarios que componen el conjunto inmobiliario " DIRECCION001", manifestando: (i) Respecto a 3 de ellas (números 3, 5 y 7 de la Propuesta de Liquidación Provisional) que no han sido arrendadas desde su adquisición. (ii) Respecto a las restantes 5 (números 1, 2, 4, 6 y 8 de la Propuesta de Liquidación Provisional), que solo han sido objeto de arrendamiento en el año 2016. 10. En cumplimiento de dicho requerimiento, con fecha 24 de febrero de 2021, la Sociedad efectuó alegaciones a la Propuesta de Liquidación Provisional en la que, muy sintéticamente, adujo (i) que la Sociedad había cumplido el requisito de mantenimiento previsto en el artículo 3.3 de la Ley de SOCIMI y (ii) que la Sociedad había cumplido con la finalidad de la Ley de SOCIMI. A pesar de las alegaciones de la Sociedad, mediante acuerdo de 18 junio de 2021 la CAM dictó Nueva Liquidación Provisional desestimando aquellas alegaciones, con excepción de la alegación relacionada con el activo cuya referencia catastral es NUM003.

El primer motivo impugnatorio consiste en sostener que Hispania sí ha cumplido con el requisito de mantenimiento previsto en el artículo 3.3 de la Ley de SOCIMI. La Administración autonómica considera, en relación con 8 viviendas del total de los Activos Inmobiliarios que componen el conjunto inmobiliario " DIRECCION001", que se ha incumplido el plazo de permanencia de 3 años previsto en el artículo 3.3 de la Ley de SOCIMI y, por lo tanto, que no procede la aplicación de la bonificación del 95% recogida en el artículo 45.1.B.22º de la Ley del ITPAJD. 23. Reproduce la Disposición Adicional Segunda de la Ley de SOCIMI introduce el apartado 22 del artículo 45.1.B. de la Ley del ITPAJD y el art. 3.3 de la Ley de Socimi. La demanda sostiene que se cumple con todos los requisitos, dado que (i) los Activos Inmobiliarios han sido adquiridos por una SOCIMI; (ii) las viviendas adquiridas se destinan al arrendamiento y (iii) y las mismas han permanecido arrendadas u ofrecidas en arrendamiento (con el límite del año) durante al menos 3 años. Precisa que la Administración considera que el requisito de mantenimiento no se ha visto cumplido en las viviendas objeto de regularización, pero dicha conclusión ha sido alcanzada por la Administración única y exclusivamente a través de la información supuestamente obtenida a través de la base de datos de la Agencia de Vivienda Social de la Comunidad de Madrid ("IVIMA"), tal y como se indica en la Hoja de Motivación de la Nueva Propuesta de Liquidación notificada, sin que se haya aportado ningún documento de dicho organismo que sirva de justificación de la regularización propuesta por la CAM. Ante la falta de información y prueba facilitada por la CAM, la demandante desconoce y no puede comprobar si la verificación de las fianzas depositadas hecha por la CAM se ha realizado correctamente pues, los Activos Inmobiliarios han sido propiedad de numerosas sociedades en un breve plazo de tiempo, lo que ha podido generar que los datos que constan en los organismos oficiales hayan quedado desactualizados, y se trata en todo caso de meras manifestaciones realizadas por la CAM pero en ningún caso se ha aportado ningún documento del IVIMA que lo certifique/acredite y que habría ayudado a la entidad a defender sus intereses en el procedimiento. La Administración autonómica tampoco ha solicitado información a esta parte para que pudiera contrastar o corroborar dicha información, supuestamente obtenida a través de IVIMA, y añade que la entidad que transmitió los Activos Inmobiliarios en el año 2015 tenía suscrito un acuerdo con el IVIMA en virtud del cual únicamente depositaba el 90% de las fianzas, acuerdo en el Hispania Real se subrogó en la posición del vendedor después de la compraventa, estando este concierto entre vendedor e IVIMA recogido en la página 34 y siguientes de la escritura de compraventa, cuya copia consta en el Expediente (página 34 y siguientes del documento titulado " NUM004 secundario"). Adicionalmente, aunque los Inmuebles Objeto de Comprobación no estaban arrendados en el momento de su adquisición, con posterioridad todos ellos fueron objeto de arrendamiento, y así se explica en cuadro explicativo, así como en documentación acompañante a la demanda. También sostiene el cumplimiento del requisito de mantenimiento de 3 años a nivel global del inmueble, lo que provoca la nulidad de la liquidación. Así en el caso de que todos o algunos de los inmuebles objeto de comprobación no hubiesen estado arrendados durante el plazo señalado, no se habría incumplido el requisito de mantenimiento previsto en el artículo 3.3 de la Ley de SOCIMI. Este es el criterio alcanzado por la DGT en varias contestaciones a consultas vinculantes que han tenido por objeto interpretar precisamente el cumplimiento de dicho requisito en supuestos muy parecidos al del presente procedimiento, consultas vinculantes (V1345-12 y V0112-14), las consultas vinculantes V3766-15 y V1905-16. Sostiene que no cabe duda de que la DGT entiende que el requisito de manteamiento debe cumplirse a nivel global del inmueble, sin exigir el cumplimiento del plazo en todas y cada una de las unidades o fincas registrales del edificio, siempre que el mismo haya permanecido arrendado sustancialmente durante el plazo de tres años.

El segundo motivo impugnatorio es que la Administración no ha motivado la Nueva Liquidación Provisional. La Nueva Liquidación Provisional considera que la Sociedad debe ingresar 87.510,57 euros por haber incumplido, en su opinión, el plazo de 3 años exigido por la Ley de SOCIMI (artículo 3.3), y a pesar de la elevada cuantía, la Administración no ha considerado necesario motivar su propuesta.

El tercer motivo impugnatorio es que Hispania ha cumplido con la finalidad de la Ley de SOCIMI. Queda patente que para interpretar la aplicación del artículo 45.I.B.22º de la Ley del ITPAJD y el cumplimiento del requisito temporal previsto en el artículo 3.3 de la Ley de SOCIMI, la DGT recurre a una interpretación finalista de la norma que es la de tratar de favorecer el mercado de alquiler de viviendas, ateniendo en todo momento a la realidad social. La demandante comparte dicha interpretación, ya que, una interpretación literal y estricta de dichos preceptos, como la que realiza la Administración autonómica, conllevaría a un resultado muy alejado de la realidad social y a la finalidad de la norma. Es difícil pensar que cuando una SOCIMI adquiere un edificio de viviendas no quiera tener todas ellas alquiladas, y que por el hecho de tener algunas de ellas no arrendadas (por hechos externos a su voluntad) se le tenga que castigar con el incumplimiento del requisito temporal y la consiguiente pérdida de la bonificación prevista en el artículo 45. I.B.22º de la Ley del ITPAJD.

TERCERO. -El Abogado del Estado, solicita la desestimación del recurso por los siguientes argumentos.

Reproduce el contenido de la liquidación dictada y los preceptos legales.

También sostiene el criterio de la Administración consistente en que las consultas planteadas por el contribuyente en relación a que el plazo de arrendamiento debe ser considerado de la promoción en su conjunto y no de una finca registral individualmente considerada, se refieren a los efectos de determinar la tributación de la transmisión del edificio en su conjunto, y por tanto al Impuesto de sociedades, la argumentación expuesta por la recurrente no permite rebatir dicha falta de identidad entre los hechos y circunstancias del contribuyente y los que se incluyen en las contestaciones a las consultas invocadas. Así pues, no cabe estimar las alegaciones formuladas al respecto. A mayor abundamiento de lo expuesto, se verifica que la liquidación practicada por la Administración tributaria se circunscribe estrictamente a aquellos inmuebles adquiridos por el contribuyente mediante escritura de 11/06/2015 respecto de los cuales no resulta acreditado el cumplimiento del requisito que establece el artículo 45.I.B.22 del Texto Refundido del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados establece, en relación con el artículo 3.3 de la Ley 11/2009, de 26 de octubre, por la que se regulan las Sociedades Anónimas Cotizadas de Inversión en el Mercado Inmobiliario, para aplicar la bonificación del 95 por ciento de la cuota del ITP y AJD. Debe indicarse que la carga de probar los hechos que acreditan el cumplimiento de los requisitos exigidos para aplicar una bonificación tributaria corresponde al obligado tributario que pretende beneficiarse de la misma. Así más allá de manifestar que estas fincas aludidas por la Administración tributaria también han cumplido los citados requisitos de arrendamiento/ofrecimiento, el ahora recurrente se limita a aportar una "tabla indicativa de los contratos", si bien tras analizar la documentación obrante en el expediente no se aprecia ningún elemento probatorio fehaciente que, en su caso, permitiera rebatir el incumplimiento declarado por la Administración actuante, fundado a su vez en la información obtenida de la base de datos de la Agencia de Vivienda Social de la Comunidad de Madrid. En consecuencia, nos encontramos ante un caso de falta de acreditación de los hechos defendidos por quien tiene la carga de la prueba con arreglo a la ley, sin que se pueda por tanto considerar improcedente la liquidación provisional que ahora se impugna.

Sostiene la motivación de la liquidación dictada. Cita Jurisprudencia del Tribunal Supremo y Tribunal Constitucional sobre el requisito de la motivación y concluye que en el presente caso, del examen de la resolución recurrida se deduce que se encuentra suficientemente motivado por cuanto que las alegaciones formuladas y de las respuestas dadas a las mismas se desprende que resuelven las cuestiones planteadas, sin que sea necesario, como sostiene la jurisprudencia al respecto, que se responda a todas y a cada una de las alegaciones vertidas por la parte recurrente, siempre que se responda a la totalidad de las pretensiones de la misma. Así, del contenido del Acuerdo de liquidación resulta claramente que el motivo de la liquidación que se practica se funda en el incumplimiento de los requisitos establecidos en el art. 45.I.B.22 del Texto Refundido del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados.

CUARTO. -La Comunidad de Madrid, presentó escrito oponiéndose a la demanda.

Afirma la correcta motivación de la liquidación según las exigencias legales.

Sostiene la conformidad a derecho de la liquidación. Afirma que es llamativo que se pretenda cuestionar en la demanda si la Administración tributaria ha acreditado o no un hecho que, en realidad, es pacífico. Se cuestiona si se ha practicado correctamente la averiguación de los depósitos de fianzas de viviendas arrendadas, se presupone que "las fianzas en muchas ocasiones no se depositan correctamente" sin mayor justificación y se lanza el infundado aserto de que "la información obtenida del IVIMA (...) podría no ser del todo cierta". El recurrente no ha acreditado el arrendamiento de la totalidad de los inmuebles, a pesar de haber sido debidamente requerido para ello y con sucesivas ampliaciones de plazo a tal efecto. No ya porque ni siquiera afirme la hoy recurrente haber arrendado tempestivamente todos los inmuebles, cosa que no se afirma porque no se corresponde con la verdad. Es pacífico el supuesto de hecho en este caso porque la hoy recurrente reconoce y afirma expresa y claramente que no ha arrendado la totalidad de los inmuebles. En cualquier caso, como decíamos, es pacífico que el arrendamiento no ha cumplido los requisitos temporales de la ley en todos los casos. Concretamente, es del total de inmuebles que componen el conjunto inmobiliario " DIRECCION001": Tres viviendas (números 3, 5 y 7 de la Propuesta de Liquidación Provisional) no habían sido arrendadas desde su adquisición a fecha de la liquidación, y cinco viviendas más (números 1, 2, 4, 6 y 8 de la Propuesta de Liquidación Provisional), sólo habían sido objeto de arrendamiento en el año 2016. Por todo lo anterior, los argumentos relativos a la concurrencia del presupuesto fáctico decaen doblemente: por el reconocimiento expreso de la parte actora, y por aplicación del mencionado nemo auditur propriam turpitudinem allegans.

Sobre la interpretación que realiza la demandante de la bonificación, reproduce el artículo 45.1.B.22 del TRLITPAJD y el artículo 3.3. de la Ley 11/2009, de 26 de octubre. La tesis sostenida de contrario es la de que tal requisito ha de entenderse exigible no de manera plena o completa, sino de manera sustancial; y no respecto de cada uno de los inmuebles individualmente considerados, sino del conjunto o complejo inmobiliario. Pero no hay laguna que integrar, ni oscuridad o duda que llame a interpretación. La interpretación que defiende la demandante no es praeter legem, es contra legem, pues entender que el requisito taxativamente fijado por la ley ha de flexibilizarse para entender suficiente su cumplimiento sustancial global, aunque no se produzca el cumplimiento exacto e individual en cada inmueble, supone extender un beneficio fiscal más allá de sus términos, en vulneración de lo dispuesto por el artículo 14 LGT. Al contrario, si se extiende el beneficio fiscal a supuestos en los que, precisamente, la vivienda queda vacante, esto es, ociosa, se está incentivando todo lo contrario: que se reduzca dicha oferta, pues bastará con destinar al mercado una "parte sustancial" del parque inmobiliario de la Socimi para beneficiarse del tipo reducido.

Respecto de la consulta de la DGT citada precisa que es una consulta especialmente extensa que responde a una gran variedad de cuestiones, atendiendo a algunas de ellas, dentro del conjunto, de manera muy breve, sintética y casi superficial o incidental, sin la intención de sentar doctrina general ni realizar un análisis profundo y detallado para alcanzar conclusiones extrapolables, sino sencillamente dar una respuesta a la medida de las concretas necesidades del caso. Esto se evidencia en el hecho de que antes de responder a la concreta consulta que ahora nos ocupa con el pasaje transcrito, que proporciona la respuesta ad hoc para el caso concreto, la DGT enmarca dicha respuesta en una lectura general del precepto.

QUINTO. -Para resolver los motivos impugnatorios hay que partir de los motivos impugnatorios de la demanda, los preceptos legales y las pruebas existentes en el procedimiento.

El Real Decreto Legislativo 1/1993, de 24 de septiembre, por el que se aprueba el Texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, dispone en su art. 45, "Artículo 45. Los beneficios fiscales aplicables en cada caso a las tres modalidades de gravamen a que se refiere el artículo 1 de la presente Ley serán los siguientes: B) Estarán exentas: 22. Las operaciones de constitución y aumento de capital de las Sociedades de Inversión en el Mercado Inmobiliario reguladas en la Ley 11/2009, por la que se regulan las Sociedades Anónimas Cotizadas de Inversión en el Mercado Inmobiliario, así como las aportaciones no dinerarias a dichas sociedades, quedarán exentas en la modalidad de operaciones societarias del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados. Asimismo, gozarán de una bonificación del 95 por ciento de la cuota de este impuesto por la adquisición de viviendas destinadas al arrendamiento y por la adquisición de terrenos para la promoción de viviendas destinadas al arrendamiento, siempre que, en ambos casos, cumplan el requisito específico de mantenimiento establecido en el apartado 3 del artículo 3 de la Ley 11/2009 ".

La Ley 11/2009, de 26 de octubre, por la que se regulan las Sociedades Anónimas Cotizadas de Inversión en el Mercado Inmobiliario, "3. Los bienes inmuebles que integren el activo de la sociedad deberán permanecer arrendados durante al menos tres años. A efectos del cómputo se sumará el tiempo que los inmuebles hayan estado ofrecidos en arrendamiento, con un máximo de un año. El plazo se computará: a) En el caso de bienes inmuebles que figuren en el patrimonio de la sociedad antes del momento de acogerse al régimen, desde la fecha de inicio del primer período impositivo en que se aplique el régimen fiscal especial establecido en esta Ley, siempre que a dicha fecha el bien se encontrara arrendado u ofrecido en arrendamiento. De lo contrario, se estará a lo dispuesto en la letra siguiente. b) En el caso de bienes inmuebles promovidos o adquiridos con posterioridad por la sociedad, desde la fecha en que fueron arrendados u ofrecidos en arrendamiento por primera vez. En el caso de acciones o participaciones en el capital de entidades a que se refiere el apartado 1 del artículo 2 de esta Ley, deberán mantenerse en el activo de la sociedad al menos durante tres años desde su adquisición o, en su caso, desde el inicio del primer período impositivo en que se aplique el régimen fiscal especial establecido en esta Ley".

El primer motivo impugnatorio consiste en sostener que Hispania sí ha cumplido con el requisito de mantenimiento previsto en el artículo 3.3 de la Ley de SOCIMI, entendido en sentido estricto. Y para ello ataca la prueba de la Administración que niega el arrendamiento de 8 viviendas porque dicha conclusión ha sido alcanzada por la Administración única y exclusivamente a través de la información supuestamente obtenida a través de la base de datos de la Agencia de Vivienda Social de la Comunidad de Madrid ("IVIMA"), tal y como se indica en la Hoja de Motivación de la Nueva Propuesta de Liquidación notificada, sin que se haya aportado ningún documento de dicho organismo que sirva de justificación de la regularización propuesta por la CAM. Ante la falta de información y prueba facilitada por la CAM, la demandante desconoce y no puede comprobar si la verificación de las fianzas depositadas hecha por la CAM se ha realizado correctamente pues, los Activos Inmobiliarios han sido propiedad de numerosas sociedades en un breve plazo de tiempo, lo que ha podido generar que los datos que constan en los organismos oficiales hayan quedado desactualizados, y se trata en todo caso de meras manifestaciones realizadas por la CAM pero en ningún caso se ha aportado ningún documento del IVIMA que lo certifique/acredite y que habría ayudado a la entidad a defender sus intereses en el procedimiento. La Administración autonómica tampoco ha solicitado información a esta parte para que pudiera contrastar o corroborar dicha información, supuestamente obtenida a través de IVIMA, y añade que la entidad que transmitió los Activos Inmobiliarios en el año 2015 tenía suscrito un acuerdo con el IVIMA en virtud del cual únicamente depositaba el 90% de las fianzas, acuerdo en el Hispania Real se subrogó en la posición del vendedor después de la compraventa, estando este concierto entre vendedor e IVIMA recogido en la página 34 y siguientes de la escritura de compraventa, cuya copia consta en el Expediente (página 34 y siguientes del documento titulado " NUM004 secundario"). El motivo impugnatorio debe desestimarse. En caso de afirmar el cumplimiento estricto de los tres años de arrendamiento desde el momento de la adquisición tenía que haber presentado prueba suficiente y no atacar genéricamente la fuente de prueba de la Administración por falta de documentación cuando él mismo tiene acceso, y se trata de una bonificación, pesando sobre él la carga de la prueba.

El segundo motivo impugnatorio consiste en sostener que Hispania sí ha cumplido con el requisito de mantenimiento previsto en el artículo 3.3 de la Ley de SOCIMI, entendido en sentido amplio tal y como ha sido interpretado por la Dirección General de Tributos, en dos resoluciones que cita, Resolución V0112-14, "4. Dado que el centro comercial propiedad de la entidad consultante constituye una única y exclusiva finca registral, a efectos del cómputo del plazo de mantenimiento previsto en el artículo 3.3 de la LSOCIMI, se plantea si es suficiente con que la mayoría de los locales en los que físicamente se divide dicho centro comercial estén arrendados, de forma constante, a terceros, con independencia de que algunos locales pudieran no estar arrendados puntualmente o con independencia de la existencia de determinadas zonas comunes (accesos, plazas de parking) las cuales no son objeto de arrendamiento individualizado.

Al respecto, el artículo 3.3 de la LSOCIMI establece que: ...

En el caso de acciones o participaciones en el capital de entidades a que se refiere el apartado 1 del artículo 2 de esta Ley, deberán mantenerse en el activo de la sociedad al menos durante tres años desde su adquisición o, en su caso, desde el inicio del primer período impositivo en que se aplique el régimen fiscal especial establecido en esta Ley.".

En virtud de lo anterior, dado que la LSOCIMI exige que los bienes inmuebles permanezcan arrendados durante, al menos tres años, sumándose el tiempo en que hayan estado ofrecidos en arrendamiento con un máximo de un año, debe entenderse que dicho arrendamiento puede ser total o parcial, sin que pueda considerarse que la falta de arrendamiento puntual de un local dentro del centro comercial supone el incumplimiento del requisito señalado. Tampoco tendrá incidencia en el cómputo del plazo de permanencia previsto en el artículo 3.3 de la LSOCIMI transcrito, el hecho de que determinadas zonas comunes (zonas de acceso o plazas de parking) no sean objeto de arrendamiento individualizado",y Resolución Vinculante de la Dirección General de Tributos, V3766-15 de 30 de noviembre de 2015 "3. Si a los efectos del cumplimiento del plazo mínimo de mantenimiento previsto en el artículo 3.3 de la Ley 11/2009 podría entenderse que, en caso de transmisión de las promociones en bloque, el período de tres años ha de computarse atendiendo al plazo de arrendamiento medio de dicha promoción en su conjunto y no al plazo de arrendamiento individual de cada una de las unidades individuales (pisos, locales, etc.) que componen dicha promoción.

A efectos de analizar el cumplimiento del plazo de mantenimiento a que se refiere el apartado 3 del artículo 3 de la Ley 11/2009 anteriormente transcrito, en el supuesto de una transmisión de un bien inmueble que integre el activo de la sociedad, ha de atenderse al bien inmueble que en concreto vaya a ser objeto de transmisión, y será este el que habrá de cumplir el requisito exigido en dicho precepto.

De acuerdo con la información facilitada en el escrito de consulta, las sub-SOCIMI son propietarias de diversas promociones de viviendas en régimen de alquiler. Con carácter general, las promociones se han ido adquiriendo a través de diversas operaciones con terceros no vinculados, siendo lo habitual que las promociones se adquieran en bloque, no por viviendas sueltas dentro de un mismo edificio, sino edificios completos con todos los elementos que los componen.

La cuestión planteada se refiere a una venta posterior, que también tenga por objeto promociones completas.

Es decir, en el caso concreto planteado, el bien a transmitir va a consistir en una promoción o bloque. Por ello, el requisito establecido por el apartado 3 del artículo 3 de la Ley 11/2009 ha de entenderse referido a la promoción o bloque en conjunto, de manera que el mismo habrá debido permanecer arrendado durante, al menos tres años, sumándose el tiempo en que haya estado ofrecido en arrendamiento con un máximo de un año. Dado que, según se desprende del escrito de consulta, se trata de promociones de viviendas en régimen de alquiler, es de suponer que las distintas unidades individuales que componen la promoción serán objeto de arrendamiento individual. En este sentido, no se considera que el hecho de que alguna de las unidades individuales (pisos, locales, etc) que conforman la promoción o bloque haya podido estar vacante suponga el incumplimiento del requisito señalado, siempre que el conjunto de dichas unidades haya permanecido sustancialmente arrendado durante, al menos tres años, sumándose el tiempo en que haya estado ofrecido en arrendamiento con un máximo de un año".

El motivo debe desestimarse, porque aun no tratándose de un criterio jurisprudencial, en cualquier caso no puede aplicarse puesto que el supuesto de hecho no es el mismo que el que produce la consulta vinculante. No se trata de una única finca catastral que suponga un bloque y falte el arrendamiento de un local, sino que aquí se trata de la venta de 57 viviendas que se venden en bloque por un importe de 11.768.648 euros pero que están registral y catastralmente individualizadas, no pudiendo aplicarse tal criterio de imposibilidad de individualización. Pero lo que es más importante que esta diferencia, lo fundamental es que la finalidad que subyace en dichas consultas es evitar la pérdida de un beneficio por la sociedad que solo se puede computar en su totalidad, esto es, art. 5 de la Ley 27/2014 y art. 3 de la Ley 11/2009, y por ello para favorecer la inversión en vivienda destinada al alquiler se realiza una interpretación amplia del requisitos de los 3 años del mantenimiento, pero a efectos del ITP analizado, la exclusión de dicho beneficio de viviendas concretas no desincentiva la adquisición de viviendas, puesto que las que efectivamente cumplan los requisitos de arrendamiento gozarán de la bonificación, no arrastrando el no cumplimiento de algunas la pérdida del beneficio fiscal para las restantes, situación que ocurría con la entidad en su totalidad y definición en los supuestos analizados por la Dirección General de Tributos.

El tercer motivo impugnatorio es la falta de motivación. Debe desestimarse atendiendo al tenor literal de la Resolución la cual cumple los requisitos de explicación de denegación de la bonificación, cual es el requisito incumplido, el origen de prueba de ello, así como desestima las alegaciones presentadas. Concretamente la liquidación indica "APLICACION INDEBIDA DE BENEFICIO FISCAL EN SOCIMI Con fecha 11 de junio de 2015, la sociedad HISPANIA REAL SOCIMI, SA adquirió, mediante escritura de compraventa otorgada ante el notario de Madrid Don Jose Luis Martínez-Gil Vich, con número de protocolo 1206, entre otros, los siguientes inmuebles situados en la DIRECCION000 de Madrid: 1) Vivienda con referencia catastral NUM005 DIRECCION002. 2) Vivienda con referencia catastral NUM006 DIRECCION003. 3) Vivienda con referencia catastral NUM007 DIRECCION004. 4) Vivienda con referencia catastral NUM008 DIRECCION005. 5) Vivienda con referencia catastral NUM009 DIRECCION006. 6) Vivienda con referencia catastral NUM010 DIRECCION007. 7) Vivienda con referencia catastral NUM003 DIRECCION008. 8) Vivienda con referencia catastral NUM011 DIRECCION009. La sociedad presentó autoliquidación del Impuesto sobre Transmisiones patrimoniales y actos jurídicos documentados con fecha 13 de julio de 2015, en el expediente NUM004, aplicándose una bonificación en cuota del 95%, de acuerdo con lo dispuesto en el artículo 45.I.B.22 del Texto Refundido del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados . Del análisis de la documentación en poder de esta Administración se procede a girar liquidación en base a la siguiente motivación: En virtud de lo dispuesto en el artículo 45.I.B.22 del Texto Refundido del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados , las Sociedades de Inversión en el Mercado Inmobiliario reguladas en la Ley 11/2009, de 26 de octubre, por la que se regulan las Sociedades Anónimas Cotizadas de Inversión en el Mercado Inmobiliario gozarán de una bonificación del 95 por ciento de la cuota de este impuesto por la adquisición de viviendas destinadas al arrendamiento y por la adquisición de terrenos para la promoción de viviendas destinadas al arrendamiento, siempre que, en ambos casos, cumplan el requisito específico de mantenimiento establecido en el apartado 3 del artículo 3 de la Ley 11/2009 . Asimismo, y de acuerdo con el artículo 3.3 de la Ley 11/2009 , los bienes inmuebles que integren el activo de la sociedad deberán permanecer arrendados durante al menos tres años. A efectos del cómputo se sumará el tiempo que los inmuebles hayan estado ofrecidos en arrendamiento, con un máximo de un año. El plazo se computará: a) En el caso de bienes inmuebles que figuren en el patrimonio de la sociedad antes del momento de acogerse al régimen, desde la fecha de inicio del primer período impositivo en que se aplique el régimen fiscal especial establecido en esta Ley, siempre que a dicha fecha el bien se encontrara arrendado u ofrecido en arrendamiento. De lo contrario, se estará a lo dispuesto en la letra siguiente. b) En el caso de bienes inmuebles promovidos o adquiridos con posterioridad por la sociedad, desde la fecha en que fueron arrendados u ofrecidos en arrendamiento por primera vez. En virtud de los artículos 36 de la Ley 29/1994, de 24 de noviembre, de Arrendamientos urbanos y 2 del Decreto 181/1996, de 5 de diciembre , por el que se regula el régimen de depósito de fianzas de arrendamiento de la Comunidad de Madrid, a la celebración del contrato será obligatoria la exigencia y prestación de fianza en metálico en cantidad equivalente a una mensualidad de renta en el arrendamiento de viviendas y de dos en el arrendamiento para uso distinto del de vivienda, debiendo depositarse las mismas en la Agencia de Vivienda Social de la Comunidad de Madrid, hasta la extinción de los respectivos contratos. Consultada la base de datos de la Agencia de Vivienda Social de la Comunidad de Madrid, se comprueba por parte de esta administración Tributaria, que las viviendas descritas con los números 3, 5 y 7 anteriores, no han sido arrendadas desde su adquisición, y los números 1 2, 4, 6 y 8 sólo han sido objeto de arrendamiento en el año 2016. De acuerdo con lo dispuesto en los apartados anteriores, y teniendo en cuenta que el objetivo fundamental en la regulación de beneficios fiscales a las Sociedades de Inversión en el Mercado Inmobiliario reguladas en la Ley 11/2009, es potenciar el dinamismo del mercado inmobiliario, mediante el impulso del alquiler en España, procede practicar liquidación a la sociedad HISPANIA REAL SOCIMI, SA, al tipo de gravamen del 6% establecido por la normativa propia de la Comunidad autónoma de Madrid para la transmisión de bienes inmuebles, sin aplicación del beneficio fiscal del 95%, al no haberse cumplido el requisito de permanencia establecido en la norma. Una vez finalizadas las distintas ampliaciones de plazo que se han concedido, se procede a practicar liquidación provisional teniendo en cuenta las alegaciones efectuadas con fecha 24 de febrero de 2021, que justifican que efectivamente la vivienda con referencia catastral NUM003 DIRECCION008, sí ha cumplido con el requisito de arrendamiento. El resto de inmuebles enumerados en esta motivación, y de acuerdo con la información que consta 587 IMPUESTO SOBRE TRANSMISIONES PATRIMONIALES Y ACTOS JURÍDICOS DOCUMENTADOS ANEXO 'MOTIVACIÓN DE LA LIQUIDACIÓN PROVISIONAL' en esta administración, no gozarían de la bonificación del 95 por ciento de la cuota de este impuesto en su adquisición. Las consultas planteadas por el contribuyente en relación a que el plazo de arrendamiento debe ser considerado de la promoción en su conjunto y no de una finca registral individualmente considerada, se refieren a los efectos de determinar la tributación de la transmisión del edificio en su conjunto, y por tanto al Impuesto de sociedades. No pueden hacerse extensivas a la tributación de la adquisición del inmueble en relación al Impuesto sobre Trasmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados".

Por todo lo anterior procede la desestimación del recurso.

SEXTO. -En cuanto a las costas, dispone el art. 139.1 LJ, en la redacción dada por la Ley 37/2011, que "En primera o única instancia, el órgano jurisdiccional, al dictar sentencia o al resolver por auto los recursos o incidentes que ante el mismo se promovieren, impondrá las costas a la parte que haya visto rechazadas todas sus pretensiones, salvo que aprecie y así lo razone, que el caso presentaba serias dudas de hecho o de derecho". En el presente caso, al desestimarse el recurso procede la imposición de costas a la parte actora pero el Tribunal haciendo uso de las facultades del art. 139.3 LJCA la fija limitadas a la cantidad de 1.000 euros para cada Administración, excluido el IVA de dicha limitación ( art. 139.1 y 3 LJCA) .

Vistas las disposiciones legales citadas,