Sentencia Contencioso-Administrativo 128/2024 Tribunal Superior de Justicia de Comunidad de Madrid. Sala de lo Contencioso-Administrativo. Sección Cuarta, Rec. 329/2022 de 19 de febrero del 2024

PRIMERO. Actuaciones impugnadas.

En el presente recurso se impugna la Resolución del Tribunal Económico-Administrativo Regional (TEAR) de Madrid, de 20 de diciembre de 2021, desestimatoria de la reclamación nº NUM000, interpuesta contra la resolución desestimatoria del recurso de reposición formulado contra el acuerdo de liquidación provisional ( NUM001) de la Oficina de Gestión Tributaria de la Delegación Especial de Madrid de la Agencia Estatal de Administración Tributaria (AEAT), en relación al Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, ejercicio 2018, por importe de 3.747,95 euros, así como, naturalmente, estas últimas resoluciones.

A) Los actos administrativos impugnados tienen su origen en el procedimiento de comprobación limitada que se entendió con los recurrentes respecto del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas del ejercicio indicado.

a) Como consecuencia de dichas actuaciones, se dictó el acuerdo de liquidación provisional, de 12 de febrero de 2020, en el que, por lo que al presente recurso importa, se regularizan los rendimientos y retenciones del trabajo, fijándose los rendimientos íntegros y las retenciones practicadas procedentes de BBVA Seguros S.A., de Seguros y Reaseguros, en 32.220,26 euros y 5.957,53 euros, respectivamente. Argumenta lo siguiente:

" El contribuyente ha considerado que los rendimientos obtenidos de la entidad pagadora BBVA Seguros deben tributar como rendimientos del capital mobiliario contemplados en el art. 25.3.a) de la Ley del Impuesto . Como fundamento de lo anterior, aporta una consulta tributaria vinculante, la consulta número V1096-06, la cual se dejó sin efecto y contenido al ser sustituida por la consulta número V0281-07. Esta última consulta, corrige y anula el criterio manifestado por el órgano directivo en la consulta anterior, y establece que la normativa legal en vigor hasta 31 de diciembre de 2006 se contiene en el artículo 16.2.a).5ª del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas , aprobado por Real Decreto Legislativo 3/2004, de 5 de marzo, el cual regula la tributación como rendimientos del trabajo de los importes percibidos de los contratos de seguro que instrumentan compromisos por pensiones de la siguiente forma:

'Las prestaciones por jubilación e invalidez percibidas por los beneficiarios de contratos de seguro colectivo que instrumenten los compromisos por pensiones asumidos por las empresas, en los términos previstos en la disposición adicional primera del texto refundido de la Ley de Regulación de los Planes y Fondos de Pensiones , y en su normativa de desarrollo, en la medida en que su cuantía exceda de las contribuciones imputadas fiscalmente y de las aportaciones directamente realizadas por el trabajador.' Por tanto, las rentas percibidas se integran en la base imponible en la parte de que exceda de las primas satisfechas por la empresa que hubieran sido imputadas fiscalmente al trabajador y de las pagadas por el propio trabajador".

Añade, en respuesta a las alegaciones formuladas por los interesados, por lo que al presente recurso importa, lo que sigue:

"[A] pesar de que el contribuyente manifiesta que el criterio contenido en la consulta V0281-07 nada tiene que ver con su caso, lo cierto es (y puede comprobarlo el interesado en la página web de la propia DGT), que al acceder a la consulta V1096-06, la aplicación devuelve el siguiente mensaje: 'V1096-06 Consulta sin contenido al ser reemplazada por la consulta número V0281-07'.

Es decir, no es que la propuesta de liquidación provisional enfrente una consulta con un criterio diferente al planteado por el contribuyente, sino que es la propia DGT, y respecto al concreto supuesto de hecho planteado por el Sr. Bernardino (que es el consultante), la que realiza, a la luz de los nuevos datos que obran en poder de esa Dirección General derivados del requerimiento de información complementaria cumplimentado por un consultante que se encuentra en idénticas circunstancias que las del Sr. Bernardino, una nueva interpretación del supuesto, quedando vinculada la administración tributaria por este nuevo criterio. A mayor abundamiento, esta oficina gestora ha cursado un requerimiento de ratificación a la entidad BBVA Seguros, S.A. de Seguros y Reaseguros. Recibida la contestación por parte de la entidad requerida, no solo se ratifica en la calificación de los rendimientos satisfechos al interesado, sino que hace constar que el mismo 'se encuentra asegurado en la póliza NUM003 con el certificado NUM004. Póliza, suscrita por BBVA, que instrumenta compromisos por pensiones de las empresas con los trabajadores. Que anualmente cobra una Pensión de jubilación en forma de renta vitalicia, cuya prestación asciende a 32.220,26 E brutos, pagadera en una única paga a principio de cada anualidad'.

Nada se puede decir aquí respecto al hecho de que el mencionado cambio de criterio no sea notificado al consultante, lo que si bien resultaría deseable, queda al margen del ámbito competencial de esta oficina gestora".

b) Recurrido dicho acuerdo en reposición, el recurso fue desestimado por resolución de 12 de junio de 2020. Interesa destacar el siguiente razonamiento:

" El certificado emitido por el BBVA diferencia claramente la naturaleza y procedencia de la indemnización pactada en el Acta del SMAC, pagadera de forma fraccionada, e imputada como renta exenta por su carácter indemnizatorio por la misma entidad bancaria, de los pagos realizados por la entidad aseguradora que fueron acordados en documento de fecha 2 de diciembre de 2012 [en realidad 1997].

El citado documento, que ya constaba en el expediente, expresa textualmente 'con independencia de la indemnización pactada en dicha Acta...', es decir, sin carácter indemnizatorio por la extinción de contrato. A continuación el documento pasa a establecer las cantidades a percibir por el contribuyente a partir de 2004, por lo tanto, tal y como consta en la base de datos de la administración tributaria, en el momento en que accede a la jubilación. El hecho de que, llegado el 2004 el pago de dichos compromisos "por pensiones" se canalice a través de un seguro, y dado que en dicho documento no se especificaba el medio de pago, no obstaculiza la procedencia de la aplicación de lo dispuesto en la consulta V0281- 07. Excluida la vinculación de los pagos a realizar a partir de 2004, con la indemnización por extinción del contrato laboral, el contenido de carta establece, sin duda alguna, un pacto o compromiso de una pensión "vitalicia", una vez llegada la edad de jubilación, siendo esa la política de la entidad según el propio contribuyente reconoce".

B) La Resolución del Tribunal Económico-Administrativo Regional (TEAR) de Madrid inmediatamente recurrida desestimó la reclamación interpuesta contra los acuerdos anteriores.

a) Respecto del cambio de criterio de la Dirección General de Tributos, después de reproducir el artículo 89.4 de la Ley General Tributaria, argumenta que " no siendo las consultas de la Dirección General de Tributos recurribles, debe de desestimarse las alegaciones planteadas respecto a este punto". Añade que "las contestaciones a consultas vinculantes de la Dirección General de Tributos (DGT) del Ministerio de Hacienda no vinculan a los Tribunales Económico- Administrativos".

b) En cuanto a la calificación de los rendimientos controvertidos, tras reproducir los artículos 25.3 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas (LIRPF), 16.2.a).5° de la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas aprobado por el Real Decreto Legislativo 3/2004, de 5 marzo, y 17.2.a).5 LIRPF, en vigor a partir del 1 de enero de 2007, la disposición adicional primera, apartado 1, del Texto Refundido de la Ley de Regulación de los Planes y Fondos de Pensiones y el artículo 8.6 de este mismo Texto Refundido, argumenta lo que sigue el fundamento jurídico sexto:

" En el presente caso, el reclamante fue despedido en diciembre de 1997 de la entidad bancaria BBVA en la que venía prestando sus servicios calificándose tal despido como improcedente. Como consecuencia de ello, en el Acta de Conciliación suscrita el 02/12/1997 ante el Servicio de Mediación, Arbitraje y Conciliación (en adelante, SMAC) se establece en concepto de indemnización "la cantidad de 54.325.000 ptas. brutas, que se hará efectiva en 8 plazos, el 11 de 617.000 ptas. el día 20/12/1997, los 6 siguientes de 7.765.000 ptas. en enero de los años 1996 a 2004, ambos inclusive".

Ese mismo día, se firma un documento entre BBVA y el reclamante acordando complementar la indemnización por despido improcedente estableciendo lo siguiente:

'Con independencia de la indemnización pactada en dicha Acta, el Banco se compromete y obliga, por medio del presente documento, a abonar a Vd. la cantidad de 447.000 Ptas. brutas con fecha 5 de diciembre del año 2004. Igualmente, a partir del año 2005 se le abonará la cantidad de 5.361.000 Ptas. brutas anuales que serán percibidas por Vd. con carácter vitalicio el 5 de enero de cada año.

Para el supuesto de su fallecimiento, el Banco concede a su viuda, a partir del año 2004 con igual carácter vitalicio y en la misma fecha de 5 de enero, una cantidad bruta anula igual al 50% del importe antes citado, es decir, 2.680.500 Ptas. brutas.

Dicha cantidad dejaría de percibirse por la viuda, cuando se extinga la pensión de viudedad que reglamentariamente le corresponda de la Seguridad Social.

Asimismo y para el supuesto de que a su fallecimiento le sobrevivían hijos a su cargo que reúnan los requisitos que en cada momento tenga establecido la Seguridad Social, para los casos de orfandad, la cantidad a percibir, por su viuda, a partir del año 2004 se verá incrementada, en tanto en cuanto no se mantenga dicha situación, en un 20% de la cantidad vitalicia a Vd. concedida, por cada hijo y hasta un tope global de 100%, incluida la cantidad a favor de la viuda.'

Tal compromiso fue exteriorizado a BBVA Seguros S.A., de Seguros y Reaseguros".

En el fundamento jurídico séptimo concluye:

"[A] nalizada la documentación obrante en el expediente, el régimen fiscal aplicable al contrato de seguro a que se refiere el presente caso es el previsto en los contratos de seguros que instrumentan compromisos por pensiones conforme a la disposición adicional primera del texto refundido de la Ley de Regulación de los Planes y Fondos de pensiones con el objeto otorgarle, con independencia de la indemnización pactada en el Acta de Conciliación, una pensión de jubilación a partir del año 2004, contingencia cubierta por estos compromisos por pensiones como así se recoge en el artículo 8.6 del mencionado texto refundido. Por tanto, este Tribunal considera que las rentas a percibir por el reclamante tienen la calificación de rendimiento del trabajo de conformidad con el artículo 17.2.a).5 de la LIRPF y no de rendimiento de capital mobiliario".

SEGUNDO. Posición de las partes.

A) La demanda, tras una exhaustiva exposición de los antecedentes procedimentales, articula dos motivos:

a) Indefensión y vulneración del principio de confianza legítima. Argumenta que, pese a que existía una consulta vinculante que resolvía el caso concreto planteado por los recurrentes, y en función de ello acomodaron toda su actuación a lo dispuesto por la Dirección General de Tributos, la Administración cambió radicalmente de criterio en base a otra consulta posterior, sin indicar qué circunstancias concretas se habían visto modificadas, ni detallar el caso que resolvía. En este sentido, "se modifica el criterio de una consulta planteada personalmente por los demandantes en base a nuevos hechos relativos a otro contribuyente y, pese a ello; (i) no se les informa de esta modificación; (ii) no se les indica qué hechos se habían visto modificados; (iii) y si éstos afectaban a su caso. Pero es que, además, se borra la consulta y ya no se puede acceder a su contenido". A su juicio, la respuesta a la consulta por ellos formulada constituye un acto propio, de modo que, apartarse del mismo, sin explicar, de forma razonada y convincente, las razones por las que la DGT cambió de criterio, vulnera el principio de respeto por dichos actos y confianza legítima.

b) Sobre la naturaleza de la prestación recibida, sostiene que don Bernardino nunca fue ni pensionista ni jubilado de BBVA. Tras reiterar los hechos que ya pone de manifiesto el TEAR, argumenta que en ninguno de los documentos se estipula que la indemnización percibida, "ya sea la pactada ante el SMAC como la acordada el mismo día en documento privado independiente entre el BBVA y don Bernardino", tuviera la naturaleza de pensión. A su juicio, la problemática viene porque, "a partir del 2004 la obligación de pago del complemento de la indemnización es exteriorizada por el BBVA, sin el conocimiento ni la autorización de don Bernardino, a BBVA SEGUROS". Sin embargo, "la exteriorización del pagador en ningún caso puede variar la naturaleza de la renta, como pretende la Administración. Es decir, una indemnización no pasa a ser una pensión en función de quien la abone". Añade que el supuesto de hecho planteado en la consulta V0281-07 se refiere a las bajas voluntarias incentivadas que acordó el Banco con parte de sus empleados, lo que difiere del caso del recurrente, que fue despedido unilateralmente y, por ello, se vio en la obligación de plantear un arbitraje de conciliación laboral ante el SMAC. En aquellos casos, el empleado quedaría cubierto por una póliza colectiva de seguros que cubría los compromisos por pensiones asumidos por el Banco, en virtud de lo establecido en el Convenio Colectivo. En el caso del recurrente, la indemnización pactada era pagada directamente por el Banco.

B) La Abogacía del Estado interesa la desestimación del recurso por considerar que la actuación administrativa impugnada es conforme a Derecho. En relación con el primer motivo, argumenta que la contestación inicial "no tuvo en cuenta todos los antecedentes necesarios y se fundó en un error, considerando que el compromiso de pago de una renta vitalicia al recurrente era la forma pactada de pagar la indemnización por resolución de contrato según el acta de conciliación, y no lo era. Error que es sin duda determinante de la respuesta ofrecida, que califica la renta vitalicia que se perciba de la aseguradora como rendimientos de capital mobiliario del artículo 23.3 d) de la LIRPF entonces vigente, y no como rendimientos del trabajo del artículo 16.2.a) 5ª del TR de la LIRPF, después artículo 17.2.a) 5ª de la Ley 35/2006, que es la calificación que aplica la V-0281-07". Dado que parte de un error sobre los hechos expuestos por el consultante sobre los que había de pronunciarse "no puede atribuirse carácter vinculante a la contestación V1096-06, que fue por ello anulada y sustituida por la V0281- 07".

En segundo lugar, aduce que no "tiene sentido negar su carácter de jubilado y pensionista del BBVA, pues el BBVA fue su empleador, y fue quien asumió en un escrito de 2 de diciembre de 1997, con independencia de la indemnización por la resolución de su contrato (que se pagaría en plazos anuales hasta 2004 incluido), el compromiso de pago de una renta vitalicia desde enero de 2005, fecha en que alcanzaba la edad de 60 años, siendo posible anticipar el pago de las prestaciones de jubilación a esta edad o incluso antes en caso de desempleo, según el artículo 8.6.a) de la LPFP". En definitiva, el recurrente, "recibe una prestación por jubilación en forma de renta vitalicia desde 2005 a través de un seguro colectivo contratado por el BBVA, que fue su empleador y que asumió el compromiso de pago de esta renta vitalicia como complemento de la indemnización por resolución del contrato que le satisfizo a plazos desde 1998 hasta 2004, externalizando esta prestación de conformidad con la DA 1 de la LPFP, que así lo exige".

TERCERO. Sobre el apartamiento de la contestación a la primera consulta. Posición de la Sala.

A) Comenzamos el examen de este motivo con la reproducción de la normativa y la jurisprudencia de aplicación.

El artículo 89 LGT, bajo la rúbrica, "efectos de las contestaciones a consultas tributarias escritas, dispone, en su apartado 1, que " la contestación a las consultas tributarias escritas tendrá efectos vinculantes, en los términos previstos en este artículo, para los órganos y entidades de la Administración tributaria encargados de la aplicación de los tributos en su relación con el consultante.

En tanto no se modifique la legislación o la jurisprudencia aplicable al caso, se aplicarán al consultante los criterios expresados en la contestación, siempre y cuando la consulta se hubiese formulado en el plazo al que se refiere el apartado 2 del artículo anterior y no se hubieran alterado las circunstancias, antecedentes y demás datos recogidos en el escrito de consulta.

Los órganos de la Administración tributaria encargados de la aplicación de los tributos deberán aplicar los criterios contenidos en las consultas tributarias escritas a cualquier obligado, siempre que exista identidad entre los hechos y circunstancias de dicho obligado y los que se incluyan en la contestación a la consulta".

Según el art. 88.2 LGT, al que se remite el anterior, " las consultas tributarias escritas se formularán antes de la finalización del plazo establecido para el ejercicio de los derechos, la presentación de declaraciones o autoliquidaciones o el cumplimiento de otras obligaciones tributarias".

La jurisprudencia del Tribunal Supremo, como nos han recordado los AATS de 15 y 29 de marzo de 2023 ( recursos 5594 y 6376/2022), se ha pronunciado en diversas ocasiones sobre el efecto vinculante de las contestaciones a las consultas tributarias escritas previsto en el citado artículo 89.1 LGT. Al respecto, destaca que la vinculatoriedad sancionada por dicho precepto se encuentra íntimamente relacionada con los efectos de los actos propios y el principio de confianza legítima. En esta dirección, la STS de 2 de junio de 2021 (rec. 1478/2018), declaró lo siguiente:

" La jurisprudencia ha ido forjando el principio de confianza legítima, asentado sobre dos principios capitales en la relación jurídica, la seguridad y la buena fe que deben presidir indeclinablemente las relaciones entre la Administración y los ciudadanos a los que se les reconoce garantías y derechos tangibles y como tales con efectividad jurídica y eficacia, que traspasan lo que son meras reglas de oportunidad o conveniencia para constituirse en normas de obligada exigencia cuyo quebranto acarrea consecuencias jurídicas".

Según la STS de 13 de junio de 2018 (rec. 2800/2017) el principio de confianza legítima " implica la exigencia de un deber de comportamiento de la Administración que consiste en la necesidad de observar en el futuro la conducta que sus actos anteriores hacían prever y aceptar las consecuencias vinculantes que se desprenden de esos propios actos.

Pero para que pueda afirmarse que existe ese deber es menester que concurran determinados requisitos (destacados en la sentencia de 22 de junio de 2016, dictada en el recurso de casación núm. 2218/2015 , con abundante cita de pronunciamientos anteriores), concretamente los siguientes:

1. Que [] no puede amparar creencias subjetivas de los administrados que se crean cubiertos por ese manto de confianza si la misma no viene respaldada por la obligación de la Administración de responder a esa confianza con una conducta que le venga impuesta por normas o principios de derecho que le obliguen a conducirse del modo que espera el demandante.

2. Que no puede descansar la aplicación del principio en la mera expectativa de una invariabilidad de las circunstancias, pues ni este principio, ni el de seguridad jurídica garantizan que las situaciones de ventaja económica que comportan un enriquecimiento que se estima injusto deban mantenerse irreversibles.

3. Que la circunstancia de que no se haya activado la regularización de la situación tributaria en otros ejercicios anteriores no es causa obstativa per se para que, constatada por la Administración la práctica irregular llevada a cabo, se proceda a su regularización a partir de entonces, a lo que debe añadirse que no puede considerarse contraria a la doctrina de los actos propios ni a la buena fe la conducta de una de las partes sin valorar al mismo tiempo la de la otra parte.

4. Que es imprescindible que el comportamiento esperado de la Administración -valga la expresión- derive de actos o signos externos lo suficientemente concluyentes como para generar una razonable convicción en el ciudadano - más allá de aquellas insuficientes creencias subjetivas o expectativas no fundadas- de que existe una voluntad inequívoca de la Administración de ajustar su comportamiento a un determinado modo de proceder".

En el específico ámbito de las consultas tributarias vinculantes, el Tribunal Supremo ha declarado " que la consulta vinculante no es fuente de Derecho -y, desde luego el criterio expresado en ella no vincula a los tribunales-. Pero ello no supone que los mencionados órganos administrativos, por disposición expresa de la Ley, puedan apartarse de la respuesta dada por la propia Administración siempre que concurran los requisitos subjetivos, objetivos, formales y de procedimientos establecidos legal ( artículos 88 y 89 LGT ) y reglamentariamente ( artículos 65 a 68 del Reglamento General de las Actuaciones y Procedimientos de Gestión e Inspección Tributaria, Real Decreto 1065/2007)" [ STS de 9 de mayo de 2016 (rec. 933/2015), y de 28 de febrero de 2018 (rec. 3250/2016)].

Finalmente, la STS de 1 de marzo de 2022 (rec. 3942/2020), razonó lo siguiente:

"[...] es de recordar que esta Sala mantiene el reiterado y constante criterio, que aquí no se abandona ni debilita, de que, las resoluciones o declaraciones contenidas en respuesta a consultas vinculantes o en resoluciones del TEAC creadoras de la llamada doctrina administrativa, despliegan sus efectos en los ámbitos que respectivamente les son propios: las primeras, en relación, en principio, con los consultantes y terceros que se encuentren en idéntica situación jurídica; las segundas, en lo que concierne a los órganos de la propia administración, sea activa o revisora, no son fuentes del Derecho a que se deba someter cualquier órgano judicial en toda clase de procesos, pues no son ni ley, ni costumbre, ni principios generales del derecho ( art. 1.1 del Código Civil ).

Esa condición que queda extra muros del sistema de fuentes jurídicas no constituye un obstáculo para considerar, como venimos diciendo con reiteración, que, en la medida en que tales actos de resolución, máxime si proceden de órganos a los que la ley tributaria encomienda una función consultiva o unificadora, dentro del ámbito administrativo, atribuyan o declaren derechos o situaciones jurídicas de ampliación de la esfera jurídica o, en suma, que sean favorables a los administrados, pueden incorporar un acto propio de voluntad de la propia Administración del que ésta no puede desvincularse unilateralmente en perjuicio del administrado, sin quebrantar las elementales exigencias de la buena fe, a menos que dicho acto sea contrario a derecho, y como tal quedase establecido, siempre bajo el control de los tribunales de justicia.

Tal principio general de vinculación al acto propio, procedente del derecho privado, no hay inconveniente en trasladarlo al ámbito de las potestades de la Administración, como este Tribunal Supremo ha declarado en multitud de ocasiones, siendo plasmación de tal principio el aforismo " venire contra factum proprium non valet" (o non auditur; o nulli conceditur). Tal principio, por lo demás, entronca sin violencia conceptual alguna con el de confianza legítima, como también hemos tenido ocasión de reconocer con amplitud".

B) En el caso que nos ocupa, la AEAT, ya desde la propuesta de liquidación, indica que la razón de apartarse de la contestación a la primera consulta tributaria -número V1096-06-, que fue la planteada por los recurrentes, se encuentra en que la misma fue dejada sin efecto y sustituida por la contestación a otra consulta - número V0281-07-.

La indefensión denunciada se descarta porque, como se ha visto, los recurrentes tuvieron desde el principio perfecto conocimiento de las razones de la regularización y han alegado cuando a su derecho convenía.

Es cierto que, como afirma la parte recurrente, en el buscador de consultas tributarias de la página web aparece, literalmente, "Consulta sin contenido al ser reemplazada por la consulta número V0281-07". No resulta posible acceder desde esa plataforma al contenido de la misma.

Sin embargo, el examen del texto de esa respuesta, que fue aportado por los interesados, y el de la que la sustituye, en unión de los documentos firmados el 2 de diciembre de 1997, que también figuran en el expediente administrativo, revela la razón que, a juicio de la Sala, hace legítimo el cambio de criterio que aplica después la AEAT.

La respuesta a la consulta V0281-07 comienza señalando que "la presente contestación, basada en los nuevos datos que obran en poder de esta Dirección General derivados del requerimiento de información complementaria cumplimentado por un consultante que se encuentra en idénticas circunstancias, sustituye a la anterior resolución con fecha de salida 13 de junio de 2006, que en consecuencia, queda anulada".

En efecto, la primera respuesta toma como punto de partida una afirmación fáctica que no es del todo exacta. Es la siguiente:

"En el acta de conciliación del Servicio de Mediación, Arbitraje y Conciliación se acordó que el pago de la indemnización se realizase por medio de un contrato de seguro colectivo de renta vitalicia diferida, en el que el tomador es dicha empresa, y la condición de asegurado y beneficiario coinciden en la persona del consultante. La renta vitalicia comenzará a cobrarse cuando éste alcance la edad legal de jubilación y será satisfecha por la Compañía de seguros".

Observamos, sin embargo, que la renta vitalicia no formó parte del contenido del acta de conciliación, sino que se formalizó en un documento separado. El mismo, a modo de misiva dirigida a don Bernardino, comienza señalando que "[c] on esta misma fecha, se ha alcanzado acuerdo transaccional ante el SMAC en el procedimiento iniciado por Vd., en los términos que constan en el correspondiente Acta de Conciliación". Prosigue diciendo:

" Con independencia de la indemnización pactada en dicha Acta, el Banco se compromete y obliga...".

No se indica que la renta se instrumente por medio de un seguro, sino que se trata de la obligación de abono de una cantidad bruta anual fija en favor de interesado, y, tras su fallecimiento, de su cónyuge, con carácter vitalicio.

Lo anterior explica, satisfactoriamente, a juicio de la sala, el cambio de criterio en la respuesta a la segunda consulta, que califica las cantidades abonadas en virtud de aquella obligación de acuerdo con lo dispuesto en el artículo 16.2.a) 5ª del entonces vigente Texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, aprobado por Real Decreto Legislativo 3/2004, de 5 de marzo, coincidente con el actual art. 17.2.a) 5ª LIRPF.

Debemos reparar en que no hubo por parte de los interesados acomodo alguno de su comportamiento a la respuesta recibida tras la primera consulta. Recordamos, en este punto, que la renta se pacta en 1997 para que surja en diciembre de 2004. A raíz de su puesta en funcionamiento se plantea la consulta que ofreció una respuesta sobre el modo de tributación de esa singular renta.

A partir de lo anterior, el principio de confianza legítima amparaba la consignación de los rendimientos controvertidos como rendimientos del capital mobiliario en las correspondientes autoliquidaciones de IRPF hasta el momento en que tuvo lugar el cambio criterio. Añadimos que, a nuestro entender, es necesario dar publicidad a dicho cambio y que, en un caso como el que nos ocupa, debiera haber sido comunicado personalmente a los consultantes directamente afectados.

En todo caso, no hubo en la actuación de la Administración, al liquidar el tributo expresando el cambio de criterio, quebranto alguno de principio de confianza legítima. Procede, en consecuencia, desestimar el motivo.

CUARTO. Sobre la calificación de los rendimientos controvertidos. Posición de la Sala.

La parte recurrente insiste en que el actor no es ni ha sido pensionista ni jubilado de BBVA. Sin embargo, con ser esto rigurosamente cierto, en sentido estricto, no es, en absoluto, determinante de la calificación de la renta anual controvertida como rendimientos del capital mobiliario, como pretende.

Conviene recordar que la disposición adicional primera del Real Decreto Legislativo 1/2002, de 29 de noviembre, por el que se aprueba el texto refundido de la Ley de Regulación de los Planes y Fondos de Pensiones, dispuso que los compromisos por pensiones asumidos por las empresas " deberán instrumentarse, desde el momento en que se inicie el devengo de su coste, mediante contratos de seguros, incluidos los planes de previsión social empresariales y los seguros colectivos de dependencia, a través de la formalización de un plan de pensiones o varios de estos instrumentos". De acuerdo con el art. 8.6, al que se remite la citada disposición adicional, último párrafo, " los compromisos asumidos por las empresas con los trabajadores que extingan su relación laboral con aquéllas y pasen a situación legal de desempleo en los casos contemplados en el párrafo tercero de la letra a) anterior, que consistan en el pago de prestaciones con anterioridad a la jubilación, podrán ser objeto de instrumentación, con carácter voluntario, de acuerdo con el régimen previsto en la disposición adicional primera de esta Ley , en cuyo caso se someterán a la normativa financiera y fiscal derivada de ésta".

Más arriba hemos dado cuenta de los datos que obran en el expediente sobre el origen de esa renta, pactada en un documento firmado el mismo día en que lo fue el acta de conformidad a la indemnización por el despido improcedente del contribuyente. Pudiera plantearse que la causa de la misma se encuentra en la indemnización por el despido -"para complementar la indemnización", llega a afirmar el TEAR-, pero, en todo caso, está fuera de duda que obedece, en último término, al trabajo desarrollado por el recurrente para la entidad BBV.

En este sentido, sea la renta anual controvertida una indemnización por despido deferida en tiempo que excede de la cuantía mínima exenta conforme al art. 7 e) LIRPF, sea una prestación ajena a esa indemnización, que responde a un compromiso por pensiones asumido por BBVA en favor del recurrente por su condición de empleado, conforme al art. 17.2.5ª LIRPF, que es la tesis defendida por la AEAT y el TEAR, de acuerdo con el criterio expresado en la respuesta a la consulta vinculante antes referida, entendemos que su calificación como rendimiento del trabajo es correcta.

Procede, en consecuencia, desestimar el motivo y, con ello, el recurso contencioso-administrativo.

QUINTO. Sobre las costas.

Las peculiares circunstancias concurrentes y, singularmente, el hecho de el recurso contencioso-administrativo sea la reacción ante el cambio de criterio de la Administración en perjuicio de los recurrentes, alterando una situación largamente consentida, determinan la no imposición de las costas de este recurso de acuerdo con el art. 139.1 LJCA.

Vistos los preceptos legales citados y demás de pertinente y general aplicación.