Sentencia Contencioso-Administrativo , Rec. 1212/2020 de 25 de noviembre del 2025

PRIMERO.-Se interpone recurso contencioso-administrativo contra la Resolución del Tribunal Económico-Administrativo Central de 12 de marzo de 2020 por la que se estima en parte el recurso de alzada interpuesto por el Director del Departamento de Inspección Financiera y Tributaria de la Agencia Tributaria contra la resolución del TEAR de Canarias, Sala de Tenerife, de fecha 28 de julio de 2.017, y en consecuencia, se desestima la reclamación económico-administrativa interpuesta contra el acuerdo de liquidación de la Dependencia Regional de Inspección de Canarias, Sede de Tenerife, por impuesto de Sociedades, ejercicio de 2.007 y 2008, y se estima la interpuesta contra el acuerdo sancionador que se anula.

SEGUNDO.-Son hechos acreditados en el expediente los siguientes:

1.- En fecha 11 de julio de 2.012 se inician, respecto de la obligada tributaria, actuaciones de comprobación por Impuesto de Sociedades, ejercicio de 2.007 y 2008, por la Dependencia Regional de Inspección de la Delegación de Canarias de la AEAT.

2. Como consecuencia de las actuaciones de comprobación e investigación referidas, se formalizó Acta de disconformidad modelo A02 y número de referencia 72329084, en la que se incluyó la propuesta de regularización por incumplimiento de los requisitos establecidos en el régimen económico y fiscal de Canarias. No obstante estaba inscrita en la zona especial Canaria por resolución de fecha 3 de agosto de 2.004, modificando el tipo de gravamen. Ello dio origen al acuerdo de liquidación provisional objeto de impugnación, de fecha 28 de enero de 2.014, y por cuantía de 355.834,73 euros, siendo de cuota 283.173,09 euros y de 72.661,63 euros de intereses de demora.

3.- Igualmente, se incoa expediente sancionador, por la que se impuso a la actora sanción de 141.586,55 euros.

4. Contra dichos acuerdos interpone sendas reclamaciones económico- administrativas ante el TEAR de Canarias, Sala de Santa Cruz de Tenerife, que las estima por resolución de 28.7.2017.

5. Frente a dicha resolución interpone el Director del Departamento de Inspección Financiera en fecha 8 de septiembre de 2.017 ante el TEAR recurso de alzada, el cual es estimado parcialmente por resolución de fecha 12 de marzo de 2.020, confirmando la liquidación y anulando la sanción impuesta. Se interpuso recurso de anulación que fue desestimado.

TERCERO.-Como sabemos para aplicar el régimen fiscal especial de la Zona Especial Canaria (ZEC) es necesario que tenga lugar la inscripción de las personas jurídicas conforme al art. 31 de la Ley 19/ 1994 en el mencionado Registro especial, que expresamente se contempla. Así, la recurrente obtuvo la mencionada inscripción por resolución de fecha 3 de agosto de 2.004. Sin embargo, la mencionada inscripción no impide que con posterioridad pueda tener lugar una comprobación efectiva sobre el domicilio de la entidad inscrita en dicho registro a los efectos de verificar la veracidad de la misma. El objeto de todo ello es obtener el beneficio fiscal derivado de la obtención de un tipo impositivo reducido para dichas entidades. Y entiende la actora, respecto a las reglas sobre la carga de la prueba, que una vez inscrita dicha entidad en el registro especial mencionado, la carga de la prueba sobre la improcedencia de dicha inscripción ha de corresponder a la Administración Tributaria que la alega. Por otro lado, concurren los requisitos de administración efectiva en Canarias y creación de 5 puestos de trabajo y mantenimiento del empleo en los períodos que se disfruten del régimen ZEC.

La Abogacía del Estado interesa la conformidad de la resolución del TEAC conforme a lo expuesto en dicha resolución del TEAC.

CUARTO.-Alega en primer término la actora, que el recurso de alzada es extemporáneo, cuestión que no fue resuelta por el TEAC, porque la resolución del TEAR fue notificada el 11 de agosto de 2.017, y el recurso de alzada fue interpuesto el 12 de septiembre de 2.017. Por otro lado, dicho recurso no contiene las alegaciones, las cuales fueron presentadas en fecha 15.11.2017.

El presente motivo debe ser desestimado, siendo desestimado en el fundamento de derecho primero de la resolución del TEAC impugnada, aunque no con la debida motivación. Lo cierto es que procede su examen en el presente momento procesal, teniendo en cuenta que consta en el expediente que el recurso fue formulado en fecha 8 de septiembre de 2.017, lo que admite la actora en el escrito presentado en fecha 20.11.2017. Por consiguiente, constando la notificación el 11.8.2017, acont.313, el mismo fue presentado en plazo, conforme al art.241 de la LGT 58/2003. Por otro lado, el recurso de alzada del Director del Departamento, que cuenta con una legitimación especial, porque no se haya personado en el procedimiento económico-administrativo, le permite formular sus alegaciones por separado, conforme al art.241.2 de la LGT 58/2003, como así ha tenido lugar, lo que obliga al examen de las mismas.

QUINTO.-En segundo término, alega la actora la contravención del principio de los propios actos, de buena fe, seguridad jurídica y de confianza legítima, en la medida en que respecto del ejercicio de 2.009 el acuerdo liquidador fue anulado por resolución del TEAR de Canarias, Sala de Tenerife, de fecha 3 de junio de 2.019. Respecto del ejercicio 2010 se inició un procedimiento de comprobación limitada que reconoció el derecho a la aplicación de la exención correspondiente al régimen de la ZEC. Y del ejercicio 2011 se halla pendiente de sentencia en el TSJ de Canarias, siendo finalmente resuelta en sentido estimatorio por sentencia de fecha 25.2.2022. Respecto de los ejercicios 2012 y 2013, no ha llegado a concluir el procedimiento inspector que ha terminado por prescripción.

En esta línea entiende la actora que la carga de la prueba la tiene la Administración tributaria, siendo insuficiente los argumentos utilizados para llegar al convencimiento de que la actora no tiene su domicilio efectivo en Canarias, como tampoco que no cuenta con 5 empleados contratados con jornada completa.

Lo cierto es que habiendo tenido lugar la inscripción de la actora en el registro de la ZEC es la administración demandada la que tiene que asumir la carga de la prueba de que no concurren los requisitos exigidos en un ejercicio concreto. Y en este sentido hay que tener en cuenta que todo lo que al actor alega como precedentes para justificar el respeto a la doctrina de los actos propios no son sino actuaciones posteriores en la comprobación de ejercicios distintos en los cuales la concurrencia los requisitos exigidos puede o no haber tenido lugar. Por consiguiente, todo lo acontecido en los ejercicios posteriores al ahora examinado no necesariamente ha de prejuzgar la respuesta que demos a la comprobación que vamos a examinar.

SEXTO.-En relación con el primero de los requisitos ahora examinados, esto es, la existencia de un domicilio efectivo de la recurrente en Canarias como exige el art.31.3.a de la Ley 19/1994, ha de decirse que los indicios tenidos en cuenta por la Inspección de la Agencia Tributaria, no se pueden considerar suficientes para desvirtuar la mencionada inscripción de la actora en la ZEC. Y lo que no puede la Agencia Tributaria es prescindir de las fotografías aportadas al expediente en la visita realizada a la sede social por entender que no son necesarias y no influirán en el expediente ni en la comprobación tributaria. La Agencia Tributaria no puede disponer de los medios de prueba que se incorporan al expediente - y por tanto, a los autos- actuando de Juez y árbitro en cuanto a su valoración e incorporación al expediente. Es el conocido principio de adquisición procesal ( STS de 30.3.2010, recurso 326/06, 4.2.2009, recurso 462/03, 9.5.2007, recurso 2448/2000, y de 31.1.2007, recurso 937/2000, por todas de la Sala 1ª), que, en el presente caso. su vulneración no tendrá relevancia porque entendemos que la actora, en cuanto a este primer requisito ha aportado lo que pretende acreditar.

Así, debemos indicar que no es necesario que exista un administrador que sea consejero delegado en las Islas Canarias para apreciar que ahí tiene lugar la sede efectiva. No se puede negar tampoco que en Canarias es donde tiene lugar el mayor volumen de negocios de la sociedad recurrente, como seduce del documento 347. Por otro lado, la mayor parte de las actuaciones societarias, incluidas las reuniones del Consejo de Administración, han tenido lugar en Canarias ( Tenerife, DIRECCION000 de Santa Cruz), como pone de relieve la actora, habiéndose desplazado los demás administradores con domicilio en la península a la sede social en Tenerife para que pueda tener lugar la celebración determinados negocios que se celebraron en Canarias y reuniones del Consejo de Administración.

También ha quedado acreditado que la recurrente tiene a través de esos dos administradores domiciliados en Canarias, Sres Lucas y Bruno, la disponibilidad de una tarjeta societaria en dicho Comunidad Autónoma en la entidad bancaria BANKINTER.

Tampoco es relevante que la matriz resida en Madrid, porque la inscripción en la ZEC corresponde a la hoy recurrente, no a su matriz.

En suma, todos estos indicios nos deben hacer llegar a la conclusión de que la sede efectiva de dicha sociedad tenía lugar En Tenerife.

SÉPTIMO.-Sin embargo, a distinta conclusión debemos llegar en relación con el mantenimiento de 5 trabajadores que exige el art. 31.3.e de la Ley 19/1994. Así ha quedado acreditado en el expediente que uno de esos contratos de trabajo estaba celebrado con un administrador (Sr. Lucas). Y que, respecto de otros dos trabajadores, Sres. Victorino y Calixto, además, mantenían vínculo laboral con otras empresas de las que cobraban unas retribuciones notoriamente superiores a las que cobraban de la sociedad recurrente. No es que trabajasen por cuenta propia como indica la actora, sino que lo hacían por cuenta ajena. Por consiguiente, fácilmente, se ha de llegar a la conclusión de que dichos trabajadores tenían mayor vínculo con otra sociedad (AGUIRRE INFORMÁTICA o TÉCNICAS INFORMÁTICAS CANARIAS), que con la actora, con lo cual no se cumple la finalidad del proyecto exigida respecto de la creación y mantenimiento de cinco puestos de trabajo.

Indica la actora que dicho precepto en modo alguno exige la exclusividad de dicho vínculo, pero, sin embargo, la finalidad del precepto se aviene mal con el hecho de tener por acreditado este requisito mediante la celebración de contratos con trabajadores que ya formen parte de otras empresas.

Por consiguiente, el recurso contencioso administrativo, por la falta de concurrencia únicamente de este requisito, debe ser desestimado en todas las pretensiones formuladas.

OCTAVO.-Sobre las costas .

Procedería imponer las costas a la parte demandante, conforme al art.139 de la ley jurisdiccional, al haberse desestimado el presente recurso contencioso-administrativo, pero hay que admitir las relevantes dudas de hecho existentes que han de justificar la no imposición de las mismas, dada la razonabilidad de los fundamentos de la recurrente expuestos en el escrito de demanda.

Vistos los preceptos legales citados y demás de pertinente y general aplicación, la Sala dicta el siguiente.