Sentencia Contencioso-Administrativo , Rec. 574/2020 de 05 de diciembre del 2025

1. Sobre el objeto del recurso, la regularización practicada y las cuestiones suscitadas.

Constituye el objeto del presente recurso la impugnación de la resolución dictada, en fecha 16 de enero de 2020, por el Tribunal Económico Administrativo Central, por la que se desestima la reclamación económico-administrativa interpuesta contra el acuerdo de liquidación, de 27 de abril de 2016, dictado por la Dependencia Regional de Inspección de la Delegación Especial de Canarias de la AEAT, en concepto del Impuesto sobre Sociedades, ejercicios 2010 y 2011 e importe total de 1.760.082,94 €.

Los anteriores actos administrativos traen su causa de las actuaciones inspectoras de carácter general que, en fecha 27 de enero de 2015, se iniciaron en relación al concepto de Impuesto sobre Sociedades, ejercicios 2010 y 2011.

En fecha 27 de abril de 2016 se notificó el acuerdo de liquidación que puso fin a las actuaciones inspectoras, habiendo transcurrido un total de un año (desde el 27 de enero de 2015 hasta el 26 de enero de 2016), más 92 días ( del 27 de enero de 2016 hasta el 27 de abril de 2016).

La regularización practicada se refiere, de una parte, a la dotación de un deterioro por la pérdida de valor de los activos de la sociedad (ejercicio 2011) y, de otra, en relación con la amortización de los activos (ejercicios 2010 y 2011).

En la reclamación económico-administrativa ante el TEAC, la hoy actora alegó, en primer lugar, la superación del plazo de duración del procedimiento inspector y consiguiente prescripción del derecho de la Administración a liquidar el ejercicio 2010 y, se opuso a la regularización practicada en relación con los puntos antes señalados, siendo desestimada la reclamación mediante la resolución que constituyó el objeto de la actual impugnación.

Las cuestiones suscitadas, al igual que en la vía económico-administrativa, ahora son:

- Prescripción del derecho de la Administración a determinar la deuda tributaria correspondiente al ejercicio 2010.

- La corrección de la amortización practicada en los ejercicios 2010 y 2011.

- Si la dotación por la pérdida de valor de los activos de la sociedad en 2011 fue correctamente realizada.

2. Sobre la prescripción del derecho de la Administración a liquidar el IS del ejercicio 2010.

Abordando el primer motivo de impugnación, manifiesta la actora que las actuaciones inspectoras de las que trae su causa la liquidación del ejercicio 2010, incumplieron el plazo máximo de duración, por lo que se habría producido la prescripción respecto de este ejercicio.

El inicio de las actuaciones inspectoras tuvo lugar, sin discusión, el 27 de enero de 2015 y la notificación de acuerdo de liquidación, el 27 de abril de 2016, es decir un año y 92 días después, excediéndose así el plazo máximo previsto (12 meses) en el artículo 150 de la LGT .

La discusión se ha centrado en los periodos de interrupción justificada/injustificada y en las dilaciones en el procedimiento por causa no imputable/imputable a la Administración a los efectos de entender cumplida la obligación de notificar dentro del plazo máximo de los referidos 12 meses en los términos establecidos en el artículo 104.2 de la propia LGT.

El TEAC en la resolución impugnada, de los 172 días de dilaciones que se imputaban al contribuyente en el acuerdo de liquidación, reconoce ya la improcedencia de 70 días (págs. 11, 12 y 13 de la resolución) por considerar en relación con la aportación de determinada documentación, de una parte, que los documentos e información requerida al obligado tributario habían sido aportados en los términos requeridos por la Inspección (diligencias núm. 1,2 y 3); y de otra, por considerar que la Inspección no había motivado la imputación de las dilaciones al obligado tributario, con arreglo a la jurisprudencia del Tribunal Supremo (y en particular a la doctrina de la STS de 21 de marzo de 2018) que se transcribe extensamente en la resolución impugnada.

Sin embargo, y de manera incorrecta - anticipémoslo - el TEAC desestimó la pretensión de la reclamante relativa a la interrupción injustificada que se había computado en el acuerdo de liquidación, por la solicitud del informe de valoración por experto independiente que se cursó el día 3 de septiembre de 2015. Y así expresa en la página nueve de su resolución que:

"Sentado lo anterior, pasaremos a continuación a determinar qué plazo deberá computarse como interrupción justificada, siendo preciso para ello traer a colación las fechas siguientes:

Fecha en que tuvo lugar la remisión de la petición por parte de la Inspección:

De acuerdo con la documentación que obra en el expediente ''Rm solicitud de valoraciones" podemos comprobar que la Inspección realizó la petición de la tasación al Gabinete Técnico de Canarias con fecha 03-09-2015.

Recepción del Informe por el órgano competente para continuar el procedimiento:

De acuerdo con la documentación que obra en el expediente ''Rm envío ---------INFORME" podemos comprobar que TINSA remitió las valoraciones al Gabinete Técnico de Canarias con fecha 18-11-2015, si bien tales valoraciones fueron remitidas al órgano competente para continuar el procedimiento con fecha 26-01-2016.

Por tanto de acuerdo con lo anterior, habiendo computado la Inspección un plazo de interrupción justificada comprendido entre el 12-11-2015, fecha en que se comunica al contribuyente que se había cursado la solicitud de valoración (posterior a¡ 03-09-2015) y el 26-01-2016, no podemos sino desestimar las pretensiones actoras también en este punto, debiéndose considerar como interrupción justificada el cómputo de 75 días considerado por la Inspección".

En la demanda al respecto se alega la improcedencia de considerar los 75 días que transcurrieron entre el 12 de noviembre de 2015 y el 26 de enero de 2016 cómo periodo de interrupción justificada de las actuaciones inspectoras.

Y, en efecto, asiste la razón a la demandante cuando afirma que no es posible computar el periodo transcurrido entre las indicadas fechas cuando, como consta en el expediente -y se reconoce en la propia resolución impugnada- la Inspección realizó la petición de la tasación al Gabinete Técnico con fecha 3 de septiembre de 2015, y de acuerdo con la propia documentación que obra también en el expediente la empresa encargada, TINSA , remitió las valoraciones a dicho gabinete el 18 de noviembre de 2015, sin que se haya dado razón alguna de la tardanza en la recepción por la Inspección (en el seno de la misma Administración) hasta el 26 de enero de 2016. En este sentido no es admisible con arreglo al principio de buena administración una tardanza como la denunciada en la remisión de documentos entre órganos administrativos , desde una dependencia a otra, máxime cuando , como en este caso acontece, dichas dependencias radican, además, en el mismo edificio donde tiene su sede la propia Inspección.

No puede perjudicar al contribuyente el hecho de que un órgano administrativo tarde más de dos meses en remitir un documento desde el registro al órgano solicitante y, en cualquier caso, no se puede hacer pesar sobre aquel las consecuencias de semejante tardanza en remitir el correo electrónico con la tasación realizada por la tasadora externa (TINSA) sin haberse dado una mínima justificación al respecto ; esto es para que dicho retraso pueda descontarse en definitiva del plazo máximo de duración de las actuaciones inspectoras.

Por ello, si descontamos del cómputo de dilaciones los 75 días imputados por tal motivo por la Administración, procede declarar la prescripción del derecho de la Administración a liquidar el ejercicio 2010, al haberse excedido el plazo máximo de doce meses de duración del procedimiento inspector con su consiguiente pérdida de eficacia interruptora del plazo legal de prescripción ( art 66 LGT) .

Y de ahí la procedencia de estimar el recurso en cuanto a este primer extremo se refiere, sin necesidad de examinar otras alegaciones de la demanda tendentes a ese mismo fin.

3. Sobre la corrección del deterioro contabilizado por pérdida de valor del complejo hotelero en el ejercicio 2011.

En relación con las cuestiones atinentes propiamente al fondo de asunto, la primera de las regularizaciones discutidas es la relativa a la valoración de un deterioro dotado como consecuencia de la pérdida de valor de un Hotel.

En la demanda se alega , en los mismos, términos que ya hiciera la recurrente en la vía administrativa, que al cierre del ejercicio 2011, se encontró con varios elementos que revelaban la posible existencia de un deterioro del inmovilizado material y, por lo tanto, que le obligaban a realizar una estimación de tal deterioro, acudiendo al efecto a una entidad experta en valoración de bienes inmuebles (IBERTASA) que emitió un informe atendiendo a las circunstancias y condiciones de la situación del mercado y del activo inmobiliario en cuestión para determinar el valor más próximo al que podía ser considerado razonable, siendo el método utilizado el de rentas futuras actualizadas; y sobre esa base, se contabilizó un deterioro del activo con el consiguiente impacto en su declaración. Así se contabilizó en el ejercicio 2011 un valor del inmueble de 13.223.376,78 €. Y como el valor contable del inmueble en aquel momento era de 17.156.280 € se determinó un deterioro por importe de 3.932.903,22 €.

El TEAC en su resolución ratifica, el criterio de la Inspección que, en el acuerdo de liquidación, señalaba que:

"La entidad utiliza una tasación de IBERTASA SA para comparar el valor allí obtenido con el valor neto contable del hotel y registrar una pérdida por deterioro de valor por un importe del orden de 4 millones de euros, en números redondos. Esta tasación descarta la utilización del método de comparación por falta de mercado de inmuebles comparables para este tipo de activos -un hotel en funcionamiento-, y compara en base a la normativa contenida en la orden ECO/805/2003, de 27 de marzo de 2003 sobre Normas de valoración de bienes inmuebles y de determinados derechos para ciertas finalidades financieras y sus sucesivas modificaciones, aplicable por las sociedades de tasación inscritas en Registro de Sociedades Especializadas en Tasación del Banco de España, el valor resultante de la aplicación del método de valoración de actualización de rentas con el valor resultante de la aplicación del método del coste, llamado valor de reemplazamiento.

En contra de lo alegado, esta tasación no es un análisis teórico sobre qué método resulta más conveniente emplear para fijar la tasación del hotel, sino que es simplemente una valoración que se ajusta a la Orden ECO citada y al esquema decisorio fijado en ésta.

La referida norma ECO prevé elegir el valor menor de entre los resultantes de los citados métodos, y a ello se ajustó el tasador sin hacer ningún otro análisis teórico en forma alguna, pero hay que dejar claro que las reglas fijadas para este tipo de tasaciones con finalidades financieras no coinciden en absoluto con las reglas establecidas en la normativa contable para la elección del valor a comparar con el valor neto contable (VNC) a efectos de registrar o no una pérdida por deterioro de valor".

Y concluye el TEAC en su resolución (FJ SÉPTIMO) lo siguiente:

"Así pues, analizadas por este Tribunal ambas valoraciones de TINSA (Administración) e IBERTASA (obligado tributario) podemos comprobar, tal y como señala la Inspección, la omisión por parte de la entidad de los requisitos contenidos en la norma contable, y que son los que aplican a la determinación del resultado contable y, por ende, fiscal, por cuanto la tasación de IBERTASA recogía también otro valor, el de reemplazamiento neto, muy superior al VNC y que no tuvo ninguna consideración por parte de los responsables de la entidad sometida a comprobación como valor de comparación en el sentido de la norma -valor razonable- para fijar el importe recuperable y que no habría permitido registrar pérdida alguna.

Este VNC incluye todos los deterioros del complejo valorado y, por ello, puede considerarse como valor razonable. La existencia de este VNC debería haber llamado la atención de la dirección de la entidad sometida a comprobación para revisar la tasación manejada y encargar otra de contraste para asegurar la adecuada contabilización de una pérdida tan relevante, encargo que desgraciadamente nunca se produjo, debiéndose negar por todo lo anterior la deducibilidad de la pérdida registrada por el supuesto deterioro de valor, desestimándose las pretensiones actoras también en este punto."

Pues bien, la Sala comparte esos razonamientos que han de llevarnos también ahora a la desestimación del motivo alegado por la actora quien, por lo demás, en la propia demanda reconoce que el método utilizado en la tasación realizada por IBERTASA ( el de la Orden ECO/805/2003 de 27 de marzo de 2003, sobre normas, de valoración, de bienes inmuebles y de determinados derechos para ciertas finalidades financieras y sus sucesivas modificaciones) no responde a la finalidad de valorar deterioros contables y, por tanto, no resulta apto a los efectos que aquí interesan, esto es, para servir de valor a comparar con el valor neto contable para registrar una pérdida por deterioro.

Pero es que, además -como también señalaba la Inspección- la tasación optó por el valor menor ofrecido entre dos de los tres métodos regulados en la indicada Orden, sin dar razones suficientes para optar por el valor obtenido por el método de actualización de rentas (notablemente inferior al valor de reemplazamiento o de reposición) para cuantificar el deterioro del inmueble.

Y, en definitiva, tratándose de una cuestión técnico-valorativa sobre la que se ha suscitado tan importante diferencia sobre el valor del inmueble en cuestión, la recurrente que ya no instó en su momento la tasación pericial contradictoria, tampoco ha justificado en este proceso el pretendido valor mediante la correspondiente prueba objetiva e imparcial que hubiera podido dirimir la controversia suscitada y justificar, en definitiva, su pretensión.

4. Sobre la corrección de las amortizaciones dotadas en el ejercicio 2011.

El segundo aspecto controvertido de la regularización del caso se refiere a la amortización practicada según el régimen de los bienes usados.

Sostiene la actora que el cambio de criterio en 2010 sobre amortización de los inmuebles desde el punto de vista contable fue, según lo consignado en la el ejercicio 2010 Memoria de las cuentas anuales que "en la sociedad ha acelerado la amortización conforme al régimen de bienes usados, al estimar que su vida útil era inferior a la inicialmente prevista".Y así en la demanda se insiste en que el estado de conservación de las instalaciones y los inmuebles impedía que se pudiera continuar considerando como en años anteriores, una depreciación lineal del 2% (lo que implicaba una vida útil del inmueble de 50 años). La nueva amortización se asienta sobre la consideración de que la vida útil de los inmuebles debía ser inferior. Y ello -según se dice también en la demanda, sin perjuicio de las obras que fueron acometidas con posterioridad.

El TEAC, ratificando también en este punto el criterio de la Inspección, entiende que no resulta de aplicación el régimen de amortización de bienes usados regulado en el artículo 2.4 del RIS. Y ello, al no haberse justificado en la Memoria del ejercicio 2010 el motivo que llevó a la hoy actora a considerar que la vida útil de los bienes en cuestión era inferior a la inicialmente prevista, "disminución que resulta cuando menos llamativa, teniendo en cuenta las obras de reforma de la totalidad de la infraestructura, de más de 12 millones de euros, realizadas con el fin de adaptar el Hotel a los nuevos estándares, modernizarlo de cara a la competencia y reposicionar lo estratégicamente en el mercado, reformas que, tal y como se desprende de la propia tasación de IBERTASA, servirían en cualquier caso para alargar su vida útil y no para disminuirla".Además de señalar que tampoco se ha acreditadoque todo el mobiliario y toda la maquinaria amortizados sean los adquiridos usados originalmente en 2003, y que no se hubiera modificado en nada su composición con nuevas adquisiciones y bajas hasta 2010.

Pues bien, de nuevo apreciamos un déficit de la carga probatoria -que pesa sobre la recurrente con arreglo a lo dispuesto en el artículo 105.1 de la Ley General Tributaria- para justificar el repentino cambio del régimen de amortización hasta duplicar el coeficiente que venía siendo aplicado en los siete años anteriores, siendo, por lo demás, evidente la contradicción que señala la Abogacía del Estado en la actuación de la recurrente, al aumentar la amortización por la causa alegada y al mismo tiempo acometer obras tendentes a alargar la vida útil del bien en cuestión.

El motivo debe ser desestimado.

6. Costas.

De todo lo anterior deriva la estimación parcial del recurso y, por lo tanto, las costas no se impondrán a ninguna de las partes, con arreglo a lo dispuesto en el artículo 139 de la LJCA.