Sentencia Contencioso-Administrativo 125/2025 , Rec. 132/2024 de 06 de marzo del 2025

PRIMERO.- Quedó expuesto en los antecedentes fácticos que el objeto del presente proceso viene constituido, de entrada, por la pretensión anulatoria deducida por don Fabio frente a la resolución de fecha 22 de diciembre de 2023, dictada por el Tribunal Económico-Administrativo Regional de Canarias, mediante la que se desestimó la reclamación económico-administrativa interpuesta por la prenombrada parte actora contra la liquidación aprobada el 2 de mayo de 2022 por la Jefe de la Dependencia Regional de Aduanas e Impuestos Especiales, relativa al Impuesto Especial sobre Determinados Medios de Transporte, por importe de 5.165 euros (intereses incluidos).

Y, supuesto el éxito de esta pretensión anulatoria, el objeto del proceso vendría igualmente conformado por la pretensión de plena jurisdicción formulada por la parte recurrente, consistente -a tenor del suplico de la demanda- en que le sea devuelta "la cantidad abonada, con sus correspondientes intereses legales, y costas.".

SEGUNDO.- Es de suma importancia para la adecuada resolución de este litigiocomenzar prestando atención a los términos en que vienen redactados los "ANTECEDENTES DE HECHO" de la resolución del TEAR:

«PRIMERO.- Con fecha 11 de agosto de 2022 se presentó escrito con referencia de interposición de reclamación económico administrativa contra el acuerdo de laJefadela Dependencia Regional de Aduanas e II.EE de fecha 29 de junio de 2022, resolución desestimatoria del recurso de reposición presentado contra liquidación de 2 de mayo de 2022, derivado de las actuaciones contenidas en acta de disconformidad n° NUM000, formalizada en Las Palmas de Gran Canaria el 04 de Abril de 2022, relativa al concepto IE.MEDIOS TRANSPORTE ACTAS y ejercicios 2021, 2022.

SEGUNDO.- En los escritos presentados ante este tribunal la interesada realizólas alegaciones que tuvo por conveniente en defensa de su derecho reiterando las que ya hubiera formulado con ocasión de la tramitación de los procedimientos de base, concentradas en la improcedencia de desconocer la exención concedida inicialmente [...].»

Ya tenemos, pues, una primera conclusión: la exención le fue concedida al interesado por la propia Administración de Aduanas con ocasión de la matriculación del vehículo y, claro está, una vez conocidas sus características morfológicas.

Continuamos.

Ahora vamos a detenernos en el razonamiento determinante de la suerte que corrió la reclamación económico-administrativa:

«TERCERO.- Examinado el conjunto documental remitido, las alegaciones presentadas y la normativa aplicable, se advierte que no asiste la razón al reclamante.

En el acuerdo impugnado (que si pecara de algo sólo sería de exceso en cuantoala transcripción de la normativa aplicable y la jurisprudencia considerada) la actuante argumenta y justifica sobradamente su decisión, exponiendo las característicasdediversos beneficios fiscales en razón de las distintas circunstancias de hecho consideradas normativamente conforme a las finalidades a las que con tales beneficios se atiende,las condiciones exigidas para poder disfrutar del beneficio tributario, la posibilidad derevisary comprobar oportunamente la realidad y mantenimiento de los requisitos exigidos para su otorgamiento y la falta de cumplimiento de los mismos, en su caso en cuanto al objeto considerado.

Tal y como se recoge en el acuerdo impugnado, sin perjuicio de que por lascaracterísticas propias del bien de que se trata, la posibilidad existente del transporte personal seaun elemento imprescindible del mismo, las características que definen reglamentariamenteel vehículo especial considerado y denominado autocaravana (Vehículo construido con propósito especial, incluyendo alojamiento vivienda y conteniendo, al menos asientos y mesa, camas o literas que puedan ser convertidos en asientos, cocina yarmariososimilares. Con las características adicionales de que el equipo indicado estará rígidamente fijado al compartimento vivienda los asientos y la mesa pueden ser diseñados para ser desmontados, de acuerdo con la descripción que se realiza en el Reglamento General de Vehículos) lo distinguen del aspecto general determinante de la finalidad del otorgamiento del beneficio tributario.

Tal y como en el propio acuerdo también se expone (inicialmente de forma sumaria y posteriormente de forma mucho más extensa) la aplicación del beneficio tributarioen relación con vehículos automóviles, no se extiende per se a todos los vehículos, sino sólo a tales "vehículos automóviles". Los vehículos automóviles, así considerados, no sonlo mismo que los vehículos auto caravanas. Y de hecho y de derecho el Reglamento expone y regula dos conceptos diferenciados:

- Por un lado, el vehículo automóvil que es el vehículo de motor que sirve, normalmente, para el transporte de personas o cosas, esto es su destino natural es el transporte.

- y por otro, recoge otro concepto cual es el vehículo autocaravana, que es un vehículo con un propósito especial, servir de vivienda, aun cuando puede circular por carretera, pero su uso normal no es el transporte, sino ser utilizado como alojamiento [...]».

La autocaravana -permítasenos esta intromisión- es, ontológicamente, una clase de «automóvil». Es decir, entre el vehículo automóvil y la denominada "autocaravana" hay una relación de genero a especie. No son, pues, realidades excluyentes, sino todo lo contrario. La diferencia entre ambos automóviles, según el Reglamento General deVehículos, aprobado por R.D. de 23 de diciembre de 1998, radica en que las autocaravanasestán acondicionadas para poder ser utilizadas también como vivienda. Y nada más. Cierto que la LIE (art. 66.5) estimula la compra de autocaravanas -porcualquierpersona- dispensándole una reducción en la base imponible del 30%, pero tal circunstancia no guarda relación alguna con el tema que nos ocupa, por lo que la Sala no alcanza a entender las continuas referencias que a este tipo de vehículos efectúa la demandada.

TERCERO.- Como expusiera el TS en Sentencia de 7 de abril de 2014, el principioque exige proteger la confianza legítima no resulta novedoso ni extravagante en nuestra jurisprudencia. Son varias las sentencias que le han dado operatividad en distintos ámbitos para amparar a administrados que han actuado bajo la cobertura delmismo.Puedenasí consultarse las sentencias de 23 de noviembre de 1984 ( repertorio de jurisprudencia 1984/5956), 30 de junio de 2001 ( casación 8016/95), 26 de abril de 2010 ( casación 1887/05), 28 de noviembre de 2012 ( casación 5300/09) y 22 de enero de 2013 ( casación 470/11), las dos penúltimas dictadas en materia tributaria, que no hacen sino adoptarlos criterios ya sentados en la jurisprudencia del Tribunal de Justicia de laUniónEuropea, conforme a la que el principio que nos ocupa vincula a todos los poderes públicos: (i) sila creencia del administrado que lo sustenta se basa en signos externos y no en meras apreciaciones subjetivas o convicciones psicológicas, y (ii) ponderados los intereses en juego, la situación de quien legítimamente se ha fiado de la Administración es digna de protección [ sentencias de 26 de abril de 1988, Krüechen (316/96); 1 de abril de1993, Lageder y otros (asuntos acumulados C-31/91 a C-44/91); 5 de octubre de 1993, Driesseny otros (asuntos acumulados C-13/92 a C-16/92); 17 de julio de 1997, Affish ( C-183/95); 3de diciembre de 1998, Belgocodex ( C-381/97); y 11 de julio de 2002, Marks& Spencer ( C-62/00)].

Dicho principio, que se encuentra positivado desde la Ley 30/1992 (artículo 3.1, párrafo segundo), está relacionado con los más tradicionales en nuestro ordenamiento de seguridad jurídica y buena fe en las relaciones entre la Administración y los particulares.

No obstante, conviene tener presente, como advertía el propio TS en sentencia de 13 de junio de 2011 (casación 1028/09, FJ 2º), que ni el principio de buena fe ni el de confianza legítima pueden justificar la petrificación de criterios administrativos contrarios al ordenamiento jurídico. En la citada sentencia, recordaba lo dicho en la de 15 de abril de 2002 (casación 10381/97, FJ 8º), esto es, que el principio de protección de laconfianza legítima comporta, como ya hemos apuntado, que la autoridad pública no puedaadoptar medidas que frustren la esperanza inducida por la razonable estabilidad de sus decisiones, en función de las cuales los administrados han ordenado su comportamiento. O,enotros términos, su virtualidad puede provocar la anulación de un acto de la Administración o la obligación de esta última de responder de la alteración de las circunstancias habitualesy estables, generadoras de esperanzas fundadas en su mantenimiento, cuando la mudanza se produce sin mediar las debidas previsiones correctoras ocompensatorias,sin conocimiento anticipado o sin medidas transitorias suficientes y proporcionadas al interés público para que los sujetos puedan acomodar su conducta [en igual sentido lasentenciade 25 de octubre de 2004 (casación 8145/99, FJ 3º)].

Por el contrario, la mera expectativa de que las circunstancias se mantengan inalteradasno resulta suficiente para la operatividad del mencionado principio; ni el principiodeseguridad jurídica ni el de confianza legítima garantizan que las situaciones de ventaja económica que comportan un enriquecimiento que se estima injusto deban considerarseirreversibles [véanse las sentencias de 15 de abril de 2002 (casación 10381/97, FJ 8 º) y 11 de noviembre de 2010 (casación 5770/06, FJ 4º)].

CUARTO.- Efectuadas las anteriores consideraciones, la Sala comparte conla representación procesal del Sr. Fabio que, en efecto, aquí se han vulnerado los principio de confianza legítima y de seguridad jurídica, en los términos invocados por el actor.

Veamos.

La exención que nos ocupa viene recogida en el art. 66.1.d) de la Ley 38/1992, de 28 de diciembre, de Impuestos Especiales, a cuyo tenor:

«Quedan exentos del impuesto: los vehículos automóviles matriculados a nombre de minusválidos para su uso exclusivo, siempre que concurran los siguientes requisitos:

1.º) Que hayan transcurrido al menos cuatro años desde la matriculación de otro vehículo en análogas condiciones. No obstante, este requisito no se exigirá en supuestos de siniestro total de los vehículos, debidamente acreditado.

2.º) Que no sean objeto de una transmisión posterior por actos «inter vivos» duranteelplazo de los cuatro años siguientes a la fecha de su matriculación».

Agregando el nº 2 del propio artículo 66 de la Ley 38/1992 -reproduciremos lo que aquí interesa- lo siguiente:

«La aplicación de las exenciones a que se refieren las letras a), b), c), d), f), i) y k)del apartado anterior estará condicionada a su previo reconocimiento por laAdministración tributaria en la forma que se determine reglamentariamente. En particular, cuando setrate de la exención a que se refiere la letra d) será necesaria la previa certificación dela minusvalía o de la invalidez por el Instituto Nacional de Servicios Sociales o por las entidades gestoras competentes».

QUINTO.- Llegados a este punto puede sostenerse sin reservas ni cautelas algunas quela exención concedida a don Fabio se ajustó a Derecho, en cuanto ninguno de los requisitos de que aquella dependía resultó incumplido.

No obstante, y con el exclusivo propósito de intentar una motivación más acabada, finalizaremos incluyendo en el siguiente ordinal unas cuantas puntualizaciones, reflexiones, ideas, etc., relativas al tema que nos ocupa.

SEXTO.- En los apartados anteriores quedó más o menos anotado que la concesión del beneficio controvertido lo condiciona la ley a que la solicitud venga acompañada dela documentación mencionada en los arts. 66.2 de la LIE y 137 de su Reglamento de desarrollo, según los cuales «será necesaria la previa certificación de la minusvalía o de la invalidez por el Instituto Nacional de Servicios Sociales o por las entidades gestoras competentes».

A propósito de este concreto requisito interesa apuntar, por lo que después se dirá, que ha sido frecuente la petición de devolución del impuesto satisfecho una vez obtenido el certificado de minusvalía necesario para poder acogerse a la exención, al no disponerdel mismo en el momento de la matriculación. La doctrina administrativa desde un principioha manifestado que la previa certificación de la minusvalía o de la invalidez por el Instituto Nacional de Servicios Sociales o por las entidades gestoras competentesesunrequisito necesario e imprescindible para la obtención del reconocimiento del beneficio fiscal, sin cuyo reconocimiento no podrá matricularse definitivamente el vehículo.

Precisando esa misma doctrina que «en ningún caso podrá invocarse el derecho al reconocimiento del beneficio fiscal establecido en el artículo 66.1.d) de la Ley en un momento posterior a la matriculación definitiva del vehículo» (Resoluciones DGT núm. 374/1998, de 11 de marzo y núm. 227, de 20 de febrero de 2003).

De acuerdo con lo anterior, no parece polémico afirmar que la Administración de Aduanas no puede -no debe, por utilizar la categoría lógica exacta- reconocer la exención sin que exista una resolución administrativa previa (al reconocimiento de la exención,noala realización del hecho imponible) aprobada, primero, por la Administración de la Seguridad Social, y después por la Administración tributaria. Por tanto, tenemos que, de entrada, el interesado, en el momento de la matriculación del vehículo, debe tener efectivamente solicitada la condición de minusválido y, claro está, que finalmente le sea reconocida.

En el caso -volvemos a subrayar-, el hoy actor tenía reconocida la condición de minusválido cuando matriculó el vehículo.

Tampoco existe discusión en torno al requisito relativo al uso exclusivo del vehículo por el recurrente.

Por otro lado, acudir a los procedimientos especiales de revisión -única vía de que disponía la Administración- enumerados en el art. 216 LGT (en el caso, dicho sea a titulo de "obiter dicta", a lo sumo podría ser de utilidad la declaración de lesividad de actos anulables), ya suponen necesariamente una quiebra, por vía de excepción, del principio que proscribe el "venire contra factum proprium", pues, si pensamos en la declaraciónde lesividad, es acto propio el que, una vez firme, se somete a enjuiciamiento judicial con la intención de invalidarlo. De ahí que, en principio, toda declaración de lesividad muestre necesariamente la idea de reacción frente al acto propio, sin que por ello se pueda, con esa simple apreciación, impedir el ejercicio de las propias facultades que la propia ley confiere a las Administraciones públicas, pues ello haría completamente inútil la institución de la lesividad como mecanismo impugnatorio, al margen todo ello de que el principio invocado no es incondicional o ilimitado, sino que tiene sus propios límites, no sólo en el ámbito de la revisión de oficio, sino en el campo de otras relaciones, pues puede actuarse, en el Derecho público como en el privado, en contra del acto propio, cuando éste se tacha de ilegal o fraudulento.

En cualquier caso, la lesividad, como procedimiento, ya entraña una derogación singular de la doctrina de los propios actos, en la medida en que se permite a la Administraciónalzarse frente a estos cuando los repute contrarios al ordenamiento jurídico. Deahíque,enprincipio, el hecho de que se haya vuelto la Administración contra los propios actos no constituya,por sí misma, una razón para desacreditar la procedencia de la iniciativa, a menos que, como es el caso, la voluntad administrativa haya creado una confianza legítima, para lo que se precisa, además, una persistente voluntad manifestada en diversos actos o previa comprobación de determinadas circunstancias concurrentes que permitan la conclusiónde que, por las características de los actos propios, se quebranta la confianza que, legítimamente, había depositado el titular del derecho sometido a cuestión.

Por tanto, que la doctrina de los actos propios admita esta excepción por vía singular no significa que sea posible ni aceptable que la Administración puedaorillarcualquieracto propio, al margen de cuál fuera la intensidad o persistencia con la que su voluntad su hubiera manifestado previamente, la naturaleza de los derechos adquiridos por terceros que se pretenden desconocer o enervar y el grado con que la permanencia del acto cuya lesividad se preconiza puede afectar a los intereses públicos. En suma, no sólo estáen juego aquí la doctrina de los actos propios, que no juega con carácter absoluto, sinola consagración de otros principios jurídicos, resumen de los cuales se encuentra en loque, ya desde la Ley 30/92 disponía su art. 106 y reproduce el vigente artículo 109 de la Ley 39/2015, cuando señala que "las facultades de revisión no podrán ser ejercitadascuando por prescripción de acciones, por el tiempo transcurrido o por otras circunstancias, su ejercicio resulte contrario a la equidad, a la buena fe, al derecho de los particulares oalas leyes".

Una adecuada exégesis del precepto impone, como con anterioridad hemos adelantado, la existencia de un juicio de ponderación o de conveniencia, que no sólo incumbe a la Administración a la hora de valorar si el acto es lesivo para los intereses públicos, sino que también está sometido plenamente al control jurisdiccional, en la medida en que tal declaración de lesividad desemboca en un proceso que, por iniciativa de la propia Administración, tiene como propósito institucional la impugnación del acto lesivo.Será entonces el Tribunal que conozca del proceso el que pueda definir con arreglo a tales principios -y a otros evidentemente conexos, como el de proporcionalidad, seguridad jurídica, etc.- la procedencia de declarar en la sentencia la anulación del acto, puesto que el artículo 109 de la Ley de 2015 citada no se limita a efectuar una llamada a la Administración para que pondere la conveniencia de declarar lesivo el acto y promover su nulidad jurisdiccional, lo que en cierto modo podría abstenerse de hacer, en presencia de los límites estructurales que el mencionado precepto impone, sino que también va dirigido al órgano jurisdiccional en la medida en que la interpretación que la Administración haya podido poner de manifiesto con la declaración de lesividad y su ulterior impugnación puede ser revisada por el Tribunal sentenciador a la vista de tales principios y límites, negando en consecuencia la invalidación de los actos favorables a su destinatario que hayanganado firmeza, cuando por razón de la aplicación de alguno de talesprincipios,ensucondiciónde reglas y cánones informadores del ordenamiento jurídico, el juicio sobre la necesidad de anular el acto devenga negativo.

En suma, no sólo es suficiente con el reconocimiento judicial de que el acto adolece de una infracción al ordenamiento jurídico y que, además, es lesivo para la causa pública, efecto éste último que será dispensado de la oportuna prueba cuando la lesión quepa inferirla, naturalmente, de la existencia de la infracción misma, sino que además seríaprecisoque, en presencia de los elementos de convicción que "numerus apertus" establece el repetido artículo 109, pueda considerarse que el sacrificio que con dicha anulación seexperimenta justifica cumplidamente la necesidad de eliminar los actos ilícitos, por másderechosque hayan permitido adquirir a sus destinatarios, y por más lesivos que se consideren para el interés general. De no ser así, esto es, de no ser proporcionado el mencionado sacrificio con la ventaja que representa para el interés público la anulación, nocabríaotrarespuesta que la desestimatoria de la pretensión de nulidad pues, como ya cabe suponer tras lo anteriormente expresado, el Tribunal no examina el acto administrativo enjuiciado desde la misma perspectiva y con el mismo ámbito de conocimiento que el que tendría para conocer sobre la impugnación de un acto de gravamen cuando fuera recurrido por el afectado por él, que es la hipótesis normal del procedimiento ordinario. Bastaría en este caso con lasimple comparación del acto con la norma para la determinación de su conformidado disconformidad con el ordenamiento jurídico, siempre teniendo en cuenta que ésteno queda limitado a los preceptos de derecho positivo sino que está iluminado, en su aplicación e interpretación, por los principios generales.

Por tal razón, el proceso de lesividad ha de ser aún más estricto en el juicio alacto sometido a impugnación, en la medida en que ésta contradice de forma abierta y estructural el principio prohibitivo del "venire contra factum proprium", además de dirigirse frente a un acto que ya ha ganado firmeza y del que se han producido efectos favorables o beneficiosos para aquél a quien va dirigido.

SÉPTIMO.- Las costas serán abonadas por la demandada, de conformidad con lo dispuesto en el art. 139.1 LJCA.

En su virtud, en nombre del Rey y en el ejercicio de la potestad de juzgar que, emanada del pueblo español, nos confiere la Constitución,