Sentencia Contencioso-Administrativo Audiencia Nacional. Sala de lo Contencioso-Administrativo. Sección Séptima, Rec. 1633/2020 de 16 de julio del 2024

PRIMERO. - Es objeto del presente recurso contencioso administrativo resolución procedente del TEAC, de fecha 23 de julio de 2020, desestimatoria del recurso de alzada interpuesto de contrario frente a la Resolución del TEAR de Cataluña, de 26 de mayo de 2017, parcialmente estimatoria de la reclamación económico-administrativa formulada por el actor frente al Acuerdo de la Dependencia Regional de Inspección por el que se le declara responsable solidario de LAN INFORMÁTICA Y COMUNICACIONES SL, al amparo del artículo 42.1.a) de la Ley 58/2003.

La resolución que acuerda la derivación de responsabilidad (y que obra en el expediente) toma en consideración los siguientes hechos y circunstancias:

A pesar de la aparente situación de desarrollo de actividad de forma independiente por parte de los obligados tributarios, LAN INFORMÁTICA Y COMUNICACIONES y YEDRAX S.C.P., de la que son miembros partícipes Juan Manuel y Cristobal, la Inspección, en base a los datos aportados por los obligados tributarios y demás información obrante en su poder ha podido comprobar los siguientes hechos que aquí se resumen:

- Existe una relación de confianza entre las diversas personas intervinientes en las operaciones, los que, en ocasiones son parientes o cónyuges:

La vinculación entre Cristobal y LAN INFORMATICA Y COMUNICACIONES S.L. radica en que el mismo es el cónyuge de Patricia, socia de LAN INFORMATICA Y COMUNICACIONES S.L.

La vinculación entre Juan Manuel y LAN INFORMATICA Y COMUNICACIONES S.L. radica en que, además de ser el hermano de Cristobal, según base de datos de la Agencia Tributaria, Tania, socia de LAN INFORMÁTICA Y COMUNICACIONES S.L. consta como autorizada en cuentas de Juan Manuel, resultando ser la pareja de Juan Manuel, tal y como se confirmó en la Diligencia núm.1.

- Según base de datos de la Agencia Tributaria, Juan Manuel y Cristobal constan como autorizados en las cuentas de LAN INFORMATICA Y COMUNICACIONES S.L. y cuentan con poderes para actuar en representación de la misma (por ejemplo, el Sr. Juan Manuel actúa como representante de LAN firmando un contrato de arrendamiento).

A mayor abundamiento, cabe destacar que Patricia ni Tania no constan autorizadas en ninguna de las cuentas bancarias del obligado tributario durante los periodos objeto de comprobación, pese a ser socias del mismo y, asimismo, en la primera comparecencia de la que se dejó constancia en la Diligencia número 1 de fecha 21/06/2011, el propio obligado tributario indicó que "las mujeres socias no ejercen ningún papel activo en la gestión de la empresa" pero sí identificó como trabajadores a Cristobal y Juan Manuel, cuando señaló que "aunque es el administrador sólo gestiona la parte fiscal y contable. Otro socio lleva las ventas ( Modesto) y otro la parte técnica, Cristobal y Juan Manuel (informáticos)."

- Tanto trabajadores de LAN INFORMATICA Y COMUNICACIONES S.L. como clientes y proveedores de dicha sociedad manifestaron, en contestación a requerimientos de información que la persona de contacto era Juan Manuel y/o Cristobal.

- Se ha comprobado que YEDRAX S.C.P. emplea el activo fijo de LAN INFORMÁTICA Y COMUNCIACIONES S.L. para el desarrollo de su actividad, habiéndose constatado que YEDRAX S.C.P. carece de los medios materiales y humanos necesarios para realizar la actividad económica que declara efectuar.

- La mayoría de clientes y proveedores de YEDRAX S.C.P. son comunes con LAN INFORMÁTICA Y COMUNICACIONES S.L. Es más, el único proveedor existente de YEDRAX (además de la propia LAN INFORMÁTICA Y COMUNICACIONES), SERVICIOS TÉCNICOS COMERCIALES EN INTERNET (SERVITEC), cometió el error de confundir a LAN INFORMÁTICA y a YEDRAX al tiempo presentar la declaración de operaciones con terceras personas (modelo 347). Así, en el periodo 2009 imputó a LAN INFORMÁTICA las ventas que había efectuado a YEDRAX.

- Las ratios de compras declaradas en relación con las ventas declaradas difieren abismalmente de LAN INFORMÁTICA Y COMUNICACIOENS S.L. (84,95% en 2008 y 88,02% en 2009) a YEDRAX S.C.P. (9,08% en 2008 y 7,85% en 2009), no existiendo prácticamente gastos en la actividad desarrollada por YEDRAX, lo que no tiene ninguna lógica económica.

- YEDRAX S.C.P. tributa sujeto al régimen de tributación objetiva del IRPF (a través de sus socios) y bajo el régimen simplificado a efectos del IVA. La facturación de YEDRAX S.C.P. se limita a cifras cercanas al importe máximo que permite tributar según el régimen de estimación objetiva, esto es, 450.000 euros (si a las ventas declaradas en el modelo 347 se les resta el IVA, resulta un importe de 447.578,00€ en 2008 y 446.180,97€ en 2009).

- Tal y como se ha puesto de manifiesto en la liquidación asociada a este procedimiento, la Inspección ha regularizado a LAN INFORMÁTICA Y COMUNICACIONES S.L., al considerar que existen indicios suficientes para declarar el ejercicio único de la actividad desarrollada por LAN INFORMÁTICA Y COMUNICACIONES S.L. y por YEDRAX S.C.P. (actividad desarrollada a través de los hermanos Juan Manuel Cristobal), habiéndose producido una división artificial de la actividad con el objeto de beneficiarse de las ventajas fiscales que ofrecen los regímenes de tributación de estimación objetiva

Dicha resolución que acuerda la derivación concluye lo siguiente en relación a la conducta del ahora recurrente:

- Ha participado activamente en la gestión y dirección de LAN INFORMÁTICA Y COMUNICACIONES S.L., ya que:

- Tal y como se recoge en las manifestaciones efectuadas por algunos de los clientes y proveedores, es la persona de contacto en LAN INFORMÁTICA Y COMUNICACIONES S.L.

- Consta como autorizado en las cuentas bancarias de LAN INFORMÁTICA Y COMUNICACIONES S.L.

- Cuenta con poderes para actuar en nombre y representación de LAN INFORMÁTICA Y COMUNICACIONES S.L.

- Si bien no participa en el capital social de LAN INFORMÁTICA Y COMUNICACIONES S.L su pareja, Tania (la misma consta autorizada en las cuentas de Juan Manuel, lo que lleva a presumir esta relación y así se confirmó en la Diligencia núm.1), aparece como socia desde el momento de la constitución de LAN INFORMÁTICA Y COMUNICACIONES, con una participación del 31,25%.

- Asimismo, la mujer de su hermano ( Cristobal), Patricia, aparece como socia desde el momento de la constitución de LAN INFORMÁTICA Y COMUNICACIONES, con una participación del 31,25%.

Pese a ello, ni Patricia ni Tania constan autorizadas en ninguna de las cuentas bancarias del obligado tributario durante los periodos objeto de comprobación pese a ser socias de LAN INFORMÁTICA Y COMUNICACIONES S.L. y, asimismo, en la primera comparecencia de la que se dejó constancia en la Diligencia número 1 de fecha 21/06/2011, el propio obligado tributario indicó que "las mujeres socias no ejercen ningún papel activo en la gestión de la empresa" pero sí identificó como trabajadores a Cristobal y Juan Manuel, cuando señaló que "aunque es el administrador sólo gestiona la parte fiscal y contable. Otro socio lleva las ventas ( Modesto) y otro la parte técnica, Cristobal y Juan Manuel (informáticos)."

- Constituyó la sociedad civil YEDRAX S.C.P. en la que participa al 50% junto a su hermano. Tal y como ha quedado acreditado, la sociedad civil YEDRAX S.C.P. ha simulado el desarrollo de una actividad empresarial independiente con la finalidad de reducir la carga tributaria que debía soportar LAN INFORMÁTICA Y COMUNICACIONES S.L. Para llevar a cabo dicha simulación ha sido necesaria la participación activa de D. Juan Manuel, que:

- Constituyó la entidad YEDRAX S.C.P., participando en un 50%. y figura como autorizado en sus cuentas bancarias.

- El ahora recurrente se dio de alta como autónomo y presentó las declaraciones correspondientes a YEDRAX S.C.P. aplicando el régimen de estimación objetiva en IRPF (entidad en régimen de atribución de rentas) y el régimen simplificado de IVA.

La conclusión que obtiene es la siguiente: en la conducta observada por D. Juan Manuel se pone de manifiesto la presencia de un elemento subjetivo susceptible de calificarse de dolo, al existir por su parte una voluntad clara y manifiesta de participar en el empleo por parte de LAN INFORMÁTICA Y COMUNICACIONES S.L. de facturas falsas emitidas por él mismo a través de YEDRAX S.C.P. para minorar la cantidad a ingresar en el Tesoro Público, así como en la división artificial de la actividad, declarando parte de la actividad en sede de YEDRAX S.C.P. para minorar el importe de las ventas declaradas por LAN INFORMÁTICA Y COMUNICACIONES.

No consta en el expediente, ni el obligado tributario ha aportado prueba alguna en virtud de la cual pueda considerarse que concurre causa legal de exoneración de la responsabilidad.

SEGUNDO. - La parte recurrente formula su demanda dedicando el Antecedente de Hecho cuarto a justificar que las actividades de las mercantiles YEDRAX y Lan Informatica son diferentes y que tienen clientes diferentes aunque, a veces, la segunda subcontrataba a la primera la realización de determinados trabajos encargados a Lan por sus clientes.

Tambien alega la aplicación de la presunción de inocencia por entender que el recurrente no ha participado en la comisión de la conducta sancionada afirma que "no se cumplen ninguno de los requisitos exigidos

jurisprudencialmente. En primer lugar, no se ha acreditado la existencia de ninguna clase de acuerdo de voluntades con el objetivo de reducir la carga tributaria, es más, ha quedado más que acreditado que las actividades de ambas mercantiles son distintas y que, por lo tanto, no existe ningún tipo de simulación o irregularidad.

El que YEDRAX tributara en módulos, per se, y sin haberse demostrado lo que alega la Agencia Tributaria, no puede ser un hecho que llegue a concluir, necesariamente, que exista tal simulación. Por consiguiente, al no existir o, como mínimo, no haberse acreditado la existencia de tal simulación, tampoco existe ningún posible elemento subjetivo que pueda calificarse de dolo".

Insiste en que no se ha acreditado la colaboración activa del recurrente en la infracción tributaria y ello pues no consta que se haya utilizado medios humanos ni materiales de LAN para trabajos facturados por Lan y ello pues los trabajos realizados por YEDRAX no precisan grandes medios materiles (solo una conexión a internet) y se pueden realizar desde cualquier domicilio y a cualquier hora.

Concluye que "no ha quedado acreditado debidamente el requisito de la colaboración activa en la realización de la infracción tributaria por parte de Juan Manuel. No se ha acreditado que no realizara los actos de su incumbencia para el cumplimiento de las obligaciones y deberes tributarios, sino todo lo contrario".

En cuanto a la prescripción, alega la demanda que "el día 30 de septiembre de 2013, ya había operado la prescripción respecto de las declaraciones trimestrales del IVA del ejercicio 2008 y el primer semestre de 2009, por el transcurso del tiempo que media entre el último día de pago en período voluntario de dichas liquidaciones del IVA y la fecha de recepción del acuerdo de declaración de responsabilidad."

El Abogado del Estado fundamenta su pretensión de confirmación de la resolución recurrida sobre la base de que el recurrente participó en la actividad elusiva consistente en fraccionar artificialmente la actividad económica desarrollada por LAN, como entidad deudora, declarando en sede de la misma una parte mínima de los ingresos y casi la totalidad de los gastos (tributaba en estimación directa); mientras que en sede de YEDRAX (constituida por los hermanos Juan Manuel Cristobal, a su vez, parejas de las accionistas mayoritarias, en conjunto, de LAN), que tributaba en los regímenes de estimación objetiva en IRPF y régimen simplificado de IVA, (esto es, que era gravada no por las operaciones reales sino en aplicación de unos índices o módulos) se le imputaban gran parte de los ingresos y una parte mínima de gastos.

El recurrente participó en la consignación de mayores gastos y en la no consignación de la totalidad de los ingresos devengados por las operaciones efectivamente realizadas por LAN; y ello, al mismo tiempo que se declararon gastos falsos correspondientes a facturas emitidas por D. Erasmo, trabajador de LAN.

Todo lo cual (presupuestos de hecho habilitantes), además de justificar la regularización efectuada por la AEAT, acredita la participación del recurrente de forma intencionada en la comisión de las infracciones tributarias y, en último extremo, su responsabilidad solidaria con la del deudor principal con arreglo al artículo 42.1 LGT.

En cuanto a la prescripción, se alega que no han transcurrido cuatro años, que es el plazo legal de prescripción, entre el fin del plazo de ingreso en período voluntario de las deudas para el obligado principal y la exigencia de pago al recurrente; entiende que carece de fundamento la alegación del recurrente en esta cuestión.

TERCERO. - En cuanto a la prescripción planteada por la parte recurrente resulta que los Acuerdos de liquidación y Sanción son de fecha 23 de Septiembre de 2013 y son notificados el dia 27 de Septiembre de 2013.

El expediente de derivación de responsabilidad se había iniciado antes, con fecha 26 de Julio de 2013, por lo que cuando se notifica la derivación de responsabilidad (en fecha 3 de Octubre de 2013, debe entenderse que no puede hablarse de transcurso del plazo de cuatro años para decidir sobre la derivación de responsabilidad.

CUARTO. - Son hechos relevantes los siguientes:

El recurrente ha participado activamente en la gestión y dirección de LAN INFORMÁTICA Y COMUNICACIONES S.L., (LAN) ya que según algunos de los clientes y proveedores, era la persona de contacto con dicha entidad, estaba autorizado para operar con sus cuentas y tenía amplios poderes para actuar como representante de la misma.

Si bien el recurrente no era accionista de LAN, sí lo era su pareja, con una participación del 31,25%, sin que la misma conste como autorizada en ninguna de sus cuentas. Iguales circunstancias concurrían en el hermano del recurrente y su respectiva pareja.

Según resulta de la Diligencia número 1 de las actuaciones inspectoras, el Administrador de LAN, indicó que "las mujeres socias no ejercen ningún papel activo en la gestión de la empresa" pero sí identificó como trabajadores al recurrente y a su hermano, indicando que "aunque es él administrador sólo gestiona la parte fiscal y contable, otro socio lleva las ventas ( Modesto) y otro la parte técnica (los hermanos, informáticos, Cristobal y Juan Manuel).

En paralelo, el recurrente constituyó la sociedad civil YEDRAX S.C.P. en la que participa al 50% junto a su hermano; estaba autorizado en cuentas, se dio de alta como autónomo y presentó las declaraciones correspondientes a YEDRAX S.C.P. aplicando el régimen de estimación objetiva en IRPF (entidad en régimen de atribución de rentas) y el régimen simplificado de IVA.

Los hermanos Juan Manuel Cristobal utilizaban la extensión de LAN en sus cuentas de correo electrónico, así como vehículo de esta empresa.

A todo lo anterior se suma el hecho de que los hermanos Juan Manuel y Cristobal firmaron en conformidad las actas A01 nº. NUM000 y NUM001, referidas a actuaciones en las que se cuestionaban los mismos hechos que ahora se enjuician, en las cuales (páginas nº. 33 y 28 respectivamente) se hacían constar los siguientes hechos:

"No hay diferenciación entre las actividades realizadas por YEDRAX y LAN, ambas son realizadas y dirigidas por los hermanos Juan Manuel Cristobal. Por tanto existe una única actividad económica, la realizada por LAN INFORMATICA Y COMUNICACIONES SL.

En el ejercicio de su actividad con LAN, los obligados tributarios Juan Manuel y Cristobal no realizan una actividad económica independiente de la desarrollada por LAN, que, es quien realiza la ordenación por cuenta propia de los medios de producción o distribución de los bienes y servicios. Prestan sus servicios en la actividad económica de la sociedad LAN INFORMATICA Y COMUNICACIONES SL.

El trabajo que desarrollan Juan Manuel y Cristobal con LAN se realiza en régimen de dependencia laboral".

Queda, por tanto, acreditado que el recurrente participó en la actividad elusiva consistente en fraccionar artificialmente la actividad económica desarrollada por LAN, como entidad deudora, declarando en sede de la misma una parte mínima de los ingresos y casi la totalidad de los gastos (tributaba en estimación directa); mientras que en sede de YEDRAX (constituida por los hermanos Juan Manuel Cristobal, a su vez, parejas de las accionistas mayoritarias, en conjunto, de LAN), que tributaba en los regímenes de estimación objetiva en IRPF y régimen simplificado de IVA, (esto es, que era gravada no por las operaciones reales sino en aplicación de unos índices o módulos) se le imputaban gran parte de los ingresos y una parte mínima de gastos.

QUINTO. - En cuanto a la procedencia de la derivación por concurrir el supuesto del articulo 42.1.a) de la LGT resulta que el recurrente nada ha dicho en su demanda en cuanto a la concurrencia de los requisitos legales para ello.

El artículo 42.1.a) de la LGT establece que "1. Serán responsables solidarios de la deuda tributaria las siguientes personas o entidades: a) Las que sean causantes o colaboren activamente en la realización de una infracción tributaria. Su responsabilidad también se extenderá a la sanción.

Como se ha dicho por el Tribunal Supremo en diversas sentencias como las dictadas en recurso de casación 2866/2012 o 860/2014, son requisitos del supuesto los siguientes:

1. La existencia de una deuda tributaria del obligado principal que se encuentre liquidada en el momento de declaración de responsabilidad.

2. Ser causante o colaborar en la ocultación de bienes y derechos con la finalidad de impedir la traba por la Administración Tributaria, entendiéndose por ocultación "cualquier actividad que distraiga bienes o derechos ya sea por desprendimiento material o jurídico de estos, para evitar responder con ellos.

La conducta del recurrente que se ha descrito mas arriba permite entiende que ha sido la que ha servido para la ocultación de bienes de la deudora principal y la acumulación de indicios facticos a los que nos hemos referido son suficientes para entender que se puede imputar dicha responsabilidad tributaria. Los hechos descritos ponen de manifiesto una forma de actuar alejada de la normal ordenación de los medios humanos y materiales de una empresa, y que busca unas ventajas fiscales no aplicables a la situación real examinada y justifica la aplicación del artículo 42.1.a) de la LGT y, con ello, la desestimación de la demanda y la confirmación de la resolución recurrida.

SEXTO.- De conformidad con lo dispuesto en el artículo 139.1 de la Ley reguladora de la Jurisdicción Contencioso-Administrativa , las costas procesales de esta instancia habrán de ser satisfechas por la parte recurrente.

En aplicación del principio de moderación, del que se hacen eco diversas sentencias del Tribunal Supremo, como son las de 19 y 25 de febrero de 2010, en atención a la dificultad del asunto y la labor efectivamente realizada en el procedimiento, se considera que la cantidad máxima a que debe ascender la tasación de costas a realizar por todos los conceptos, excepto el Impuesto sobre el Valor Añadido, ha de ser la cifra de 3.000 euros.