Sentencia Contencioso-Administrativo Audiencia Nacional. Sala de lo Contencioso-Administrativo. Sección Séptima, Rec. 89/2022 de 18 de junio del 2024

PR IMERO. El presente recurso de apelación se ha interpuesto frente a sentencia del Juzgado Central de lo Contencioso-Administrativo Número 9 de fecha 13 de julio de 2022 por la que se desestima el recurso contencioso-administrativo interpuesto por los antes expresados recurrentes frente a resolución de la Agencia Estatal de la Administración Tributaria, de fecha 16 de diciembre de 2021, por la que se inadmite a trámite la solicitud de revisión de oficio, respecto de la liquidación y sanción derivadas del acta de disconformidad A02 NUM000, incoadas por el IVA, 2004 a 2006, a DIRECCION000 CB.

En la sentencia apelada se sientan como antecedentes fácticos precisos para la adopción de la resolución recurrida los siguientes:

- En marzo de 2008, se iniciaron actuaciones inspectoras a los actores, en relación con el IRPF y el IVA, del periodo comprendido entre 2003 a 2006.

- A raíz de tales actuaciones, se llegó a la conclusión de que existía una división artificial de la actividad, que se estaba utilizando por los contribuyentes para eludir la tributación por el régimen de estimación directa del IRPF y del régimen general del IVA.

- Por los motivos anteriores, se procedió a regularizar tanto el IRPF, como el IVA.

- El 30 de octubre de 2009, se incoaron actas de disconformidad por el IRPF, 2003 a 2006 y de IVA, de 2004 a 2006 a los actores, así como a la comunidad de bienes, finalizando con los correspondientes acuerdos de liquidación.

- Se incoaron además expedientes sancionadores, que culminaron con acuerdos de imposición de sanciones.

- Además, se llevó a cabo un procedimiento de derivación de responsabilidad solidaria a los recurrentes, por las deudas y sanciones correspondientes a la entidad DIRECCION000 CB, procedimiento que fue tramitado y resuelto por la Dependencia Regional de Inspección.

- Los actos de liquidación, imposición de sanciones y derivación de responsabilidad, fueron objeto de impugnación en vía administrativa y contenciosa, desestimándose en todos los casos.

- Mediante escrito de 6 de agosto de 2021, los recurrentes, solicitaron la declaración de nulidad de pleno derecho de la liquidación y sanción practicadas por el IVA 2004 a 2006, a DIRECCION000 CB, así como los acuerdos de responsabilidad solidaria derivados a todos ellos, alegando comunidad de bienes inexistente.

- Se inadmitió a trámite la solicitud de revisión, siendo dicha inadmisión objeto de impugnación en vía jurisdiccional.

SEGUNDO. En dicha sentencia apelada se razona que no concurre ninguno de los motivos de nulidad de pleno derecho previstos en el artículo 217 LGT, expresando al respecto lo siguiente:

- El motivo fundamental para solicitar la nulidad es que los actos administrativos de liquidación, sanción y derivación de responsabilidad, no proceden, puesto que la comunidad de bienes a la que se le ha liquidado el IVA, no tiene existencia real, no existe ni copropiedad, ni cotitularidad. Sin embargo, esta cuestión, es una cuestión de legalidad ordinaria, que ya fue examinada y desestimada, no teniendo encaje en ninguno de los supuestos del artículo 217 LGT .

- Es más, el artículo 213.3 de la LGT , establece que cuando hayan sido confirmados por sentencia judicial firme, no serán revisables en ningún caso los actos de aplicación de los tributos y de imposición de sanciones, ni las resoluciones de las reclamaciones económico- administrativas.

- En el caso de autos, la liquidación, la sanción y las derivaciones de responsabilidad cuya nulidad se pretende, han sido confirmadas por sentencia firmes del TSJ de Extremadura y de la Audiencia Nacional

SE GUNDO. Frente a estos razonamientos de la sentencia apelada, considera el actor, que no cabe la inadmisión "a limine" de la solicitud de nulidad de pleno derecho, conforme a lo previsto en el artículo 217. 3 LGT. Considera que frente a lo expresado en la sentencia recurrida la solicitud no carece manifiestamente de fundamento. Concretamente razona que conforme a las normas de la comunidad de bienes, con cita del artículo 392 del Código Civil, no puede entenderse que en el presente caso existiera comunidad alguna de bienes, por lo que no pudo girarse ninguna liquidación a la Comunidad de Bienes " DIRECCION000, C.B.".

Sobre la existencia de procedimientos judiciales en que se ha analizado la cuestión y que han culminado en sentencias con el carácter de cosa juzgada se considera que dichas sentencias no analizaron nunca la cuestión relativa a la posible inexistencia de una comunidad de bienes. Al respecto se expresa:

"T ambién se ha seguido procedimiento judicial, que no ha llegado a resolver sobre el fondo de la cuestión (esto es, la imposibilidad física o la imposibilidad jurídica de constituir una C.B. para el transporte), sino que se han resuelto de forma insatisfactoria para la parte actora por motivos de forma o procesales, pero nunca se ha resuelto sobre el fondo. Por ello, al no haberse resuelto nunca sobre el fondo, se instó la revisión de oficio".

TE RCERO. Se ha de tener en cuenta como punto de partida que lo que es objeto de impugnación, como se constata en la sentencia impugnada, es la resolución del Director del Departamento de Inspección Financiera y Tributaria sobre no admisión a trámite de la solicitud de nulidad de pleno derecho en relación con la liquidación y sanción derivadas del acta de disconformidad A02 NUM000, incoadas por el IVA, 2004 a 2006, a DIRECCION000 CB, a que anteriormente se ha hecho referencia.

Ha de resaltarse lo que se consigna en la resolución recurrida sobre inadmisión de la revisión de oficio, en relación a la existencia de procedimientos tributarios en los cuales las resoluciones recaídas en los mismos fueron objeto de resoluciones jurisdiccionales firmes. En dicha resolución se consigna:

"T anto los actos administrativos de liquidación, como los de imposición de sanción y de derivación de responsabilidad, fueron objeto de impugnación por los interesados (entre otros, por los mismos motivos que ahora se recogen en la solicitud de nulidad) en vía administrativa y contenciosa. Las resoluciones recaídas en todos los casos han sido desestimatorias de las pretensiones de los interesados y confirmatorias de los actos administrativos dictados.

En particular, las liquidaciones y sanciones por IRPF practicadas a los solicitantes fueron confirmadas por el TEAR de Extremadura en resoluciones de 30-10-2013 y posteriormente por el Tribunal Superior de Justicia (TSJ) de Extremadura en sentencia de 28-5-2015 (Rec. Nº 779/2013 ).

La liquidación y sanción por IVA practicadas a la comunidad de bienes fueron igualmente confirmadas por el TEAR de Extremadura en resolución de 26- 1-2013 y posteriormente por el TSJ de Extremadura en sentencia de 28-5-2015 (Rec. Nº 153/2014 ).

La s declaraciones de responsabilidad solidaria fueron confirmadas por el TEAC mediante resolución de 21-2-2012 y posteriormente por la Audiencia Nacional en sentencia de 19-3-2013 (Rec. 07/120/2012 ).

Ig ualmente se interpuso recurso extraordinario de revisión contra las resoluciones económico-administrativas señaladas anteriormente, que fue declarado inadmisible por el TEAC mediante resolución de 20-1-2017, que fue confirmada por la Audiencia Nacional por sentencia de 23-11-2018 (Rec. Nº 253 , 254 , 255 y 256/2017 ) recurrida en casación habiendo recaído providencia del Tribunal Supremo de 30-5-2019 inadmitiendo a trámite el recurso".

Así acotado lo que es objeto de impugnación, la inadmisión de la solicitud de nulidad de pleno derecho frente a la expresada resolución, ha de partirse de la regulación contenida en el artículo 217 de la LGT, dentro del Título V dedicado a la revisión de los actos en vía administrativa, desarrollado por los arts. 4 a 6 del RD 520/2005, de 13 de mayo, de Revisión en vía administrativa. Dispone el citado precepto legal, en su apartado 1, que "podrá declarase la nulidad de pleno derecho de los actos dictados en materia tributaria, así como de las resoluciones de los órganos económico-administrativos, que hayan puesto fin a la vía administrativa o que no hayan sido recurridos en plazo, en los siguientes supuestos:

a) "Que lesionen los derechos y libertades susceptibles de amparo constitucional.

b) Que hayan sido dictados por órgano manifiestamente incompetente por razón de la materia o del territorio.

c) Que tengan un contenido imposible.

d) Que sean constitutivos de infracción penal o se dicten como consecuencia de ésta.

e) Que hayan sido dictados prescindiendo total y absolutamente del procedimiento legalmente establecido para ello o de las normas que contienen las reglas esenciales para la formación de la voluntad de los órganos colegiados.

f) Los actos expresos o presuntos contrarios al ordenamiento jurídico por los que se adquieran facultades o derechos cuando se carezca de los requisitos esenciales para su adquisición.

Cu alquier otro que se establezca expresamente en una disposición de rango legal".

En el presente caso lo que se ha de constatar es si existe nulidad de pleno derecho por cuanto existiera alguna resolución con tal vicio comprendida en el expresado precepto. Y a tenor de los razonamientos antes expresados no puede considerarse que nos encontremos ante tal supuesto, ya que se trata de una cuestión de legalidad ordinaria en un procedimiento de derivación, y que ha sido revisada por órganos jurisdiccionales que siempre adoptaron resoluciones desestimatorias de las pretensiones de los recurrente, por lo que además de no encontrarnos, como se ha dicho, en ninguno de los supuestos de nulidad de pleno derecho contemplados en el precepto antes transcrito, es de aplicac.ión lo dispuesto en el art. 213.3 de la LGT, que establece:

"Cuando hayan sido confirmados por sentencia judicial firme, no serán revisables en ningún caso los actos de aplicación de los tributos y de imposición de sanciones ni las resoluciones de las reclamaciones económico-administrativas."

CU ARTO. Insistiendo en la doctrina general ha de decirse que el cauce de revisión de oficio, también aplicable al ámbito tributario que nos ocupa es excepcional, así, ha de entenderse que la posibilidad de instar la revisión de oficio, no convierte a ésta en un modo alternativo de impugnación, debiendo interpretarse con carácter restrictivo, por afectar al principio de seguridad jurídica, al implicar un nuevo debate sobre actos administrativos, fuera de los plazos preclusivos normales y cuando ya se había consentido en su día la actuación administrativa, permitiendo que deviniera firme.

De esta forma ha de existir un equilibrio entre el ejercicio de la acción de nulidad por los particulares, a que nos referimos, y el principio de seguridad jurídica antes aludido, por afectar a la impugnación de actos firmes y consentidos. Por ello, aparte de los límites establecidos por el legislador respecto a los actos susceptibles de esta especial posibilidad revisora (actos nulos de pleno derecho, previstos con carácter general en el artículo 106 de la Ley 39/2015, artículo 217 LGT, remitiendo aquél a la regulación de los actos nulos de pleno derecho o disposiciones generales establecidos en el artículo 47.1 y 2 de la propia Ley 39/2015), tal punto de equilibrio se instaura en el artículo 109 de la Ley 39/2015, cuando establece que "las facultades de revisión no podrán ser ejercitadas cuando por prescripción de acciones, por el tiempo transcurrido o por otras circunstancias su ejercicio resulte contrario a la equidad, a la buena fe, al derecho de los particulares o a las Leyes". Debe por lo tanto modularse la posibilidad de apertura del procedimiento revisor, atribuyéndole cierto carácter restrictivo por afectar a impugnaciones de actos administrativos amparados por la presunción de legitimidad.

De todo ello deriva, en abstracto, la posibilidad de inadmisión a trámite de las solicitudes de revisión de oficio, por no encontrarnos en los supuestos en que la misma es procedente, o por ser notoriamente infundada la pretensión de nulidad ejercitada, lo que es recogido en el artículo 217.3 LGT, al expresar:

"Se podrá acordar motivadamente la inadmisión a trámite de las solicitudes formuladas por los interesados, sin necesidad de recabar dictamen del órgano consultivo, cuando el acto no sea firme en vía administrativa o la solicitud no se base en alguna de las causas de nulidad del apartado 1 de este artículo, o carezca manifiestamente de fundamento, así como en el supuesto de que se hubieran desestimado en cuanto al fondo otras solicitudes sustancialmente iguales".

Y en el presente caso, por los razonamientos precedentes, ha de considerarse que la inadmisión efectuada por la Administración Tributaria es ajustada a derecho, en cuanto que ya "a limine" se observa de forma patente que no existe el cauce de nulidad de pleno derecho denunciado por la parte actora.

Por todo ello ha de desestimarse el recurso de apelación interpuesto, debiendo estarse a la desestimación del recurso acordado frente al acto administrativo objeto de impugnación en el procedimiento de primera instancia.

QU INTO. En cuanto a las costas de esta segunda instancia, de conformidad con el artículo 139.2 de la LJCA, desestimado el recurso de apelación, procede la imposición de las de esta segunda instancia a la parte apelante, debiendo estarse respecto a las de primera instancia a lo acordado en la sentencia apelada.

En aplicación del principio de moderación, del que se hacen eco diversas sentencias del Tribunal Supremo, como son las de 19 y 25 de febrero de 2010, en atención a la dificultad del asunto y la labor efectivamente realizada en el procedimiento, se considera que la cantidad máxima a que debe ascender la tasación de costas a realizar por todos los conceptos, excepto el Impuesto sobre el Valor Añadido, ha de ser la cifra de 1.000 euros

Vistos los preceptos citados y demás de general y pertinente aplicación,