Sentencia Contencioso-Administrativo Audiencia Nacional. Sala de lo Contencioso-Administrativo. Sección Séptima, Rec. 343/2021 de 24 de septiembre del 2024

PRIMERO.- Son objeto del presente recurso contencioso administrativo las siguientes resoluciones presuntas dictadas por la AEAT:

- Acto presunto de la AGENCIA ESTATAL DE ADMINISTRACIÓN TRIBUTARIA, por el que se desestima por silencio, la solicitud de nulidad formulada en fecha 28 de agosto de 2019 en relación al Acuerdo de fecha 8 de junio de 2018, dictado en ejecución de la resolución recaída en la reclamación económico administrativa de fecha 27 de marzo de 2018, dictada en la reclamación 46/01547-2016 sobre IVA 2011.

- Acto presunto de la AGENCIA ESTATAL DE ADMINISTRACIÓN TRIBUTARIA por el que se desestima por silencio la solicitud de nulidad de fecha 28 de agosto de 2019 formulada contra el acuerdo de fecha 8 de junio de 2018, dictado en ejecución de la resolución recaída en la reclamación económico administrativa de fecha 27 de marzo de 2

SEGUNDO.- La adecuada resolución de la cuestión que se somete a la consideración de esta Sala exige partir del adecuado relato de hechos:

- A la sociedad VIVENDES LISBLAN SL se le notificó, en ejecución de una resolución del TEAR anterior, la liquidación de IVA 1T-4T correspondientes al ejercicio 2011, así como la correspondiente al ejercicio 2012 de la que resulta una cantidad a compensar a fin del 4T de 9.084,76 euros lo que suponía una minoración de 182.470,87 euros sobre lo declarado.

- La ahora recurrente formuló reclamación económico-administrativa contra las liquidaciones correspondientes al ejercicio 2011 y 2012 así como contra las resoluciones que imponían las correspondientes sanciones tributarias por cada uno de los trimestres correspondientes

- El TEAR de la Comunidad Valenciana resolvió en fecha 27 de Marzo de 2018 mediante resoluciones dictadas en las reclamaciones 1547/2016 (ejercicio 2011) y 1548 (ejercicio 2012) en dichas resoluciones se acordaba, de modo literal estimar la reclamación y anular los actos impugnados.

- El argumento del TEAR en la resolución objeto de recurso hace referencia a lo siguiente: "el acto ahora impugnado constituye un supuesto de revisión de oficio invalidatoria de otro anterior, de manera que por tener el acto así revisado -reconocimiento de saldo negativo o crédito a favor del sujeto pasivo, tal como resulta de su autoliquidación- carácter favorable para el interesado, su revisión de oficio -que no constituye una mera rectificación de errores materiales, de hecho o aritméticos cometidos en el acto revisado- en perjuicio del interesado exige la aplicación, según el caso, sea del procedimiento previsto en el artículo 217 -caso de nulidad de pleno derecho del acto revisado-, sea del contemplado en el artículo 218 -caso de que el acto revisado fuera meramente anulable-, ambos de la Ley 58/2003, General Tributaria.

Así pues, debe concluirse reconociendo la invalidez del acto reclamado porque para dictarlo se ha prescindido en absoluto de cualquiera de los procedimientos aludidos".

- En ejecución de las resoluciones del TEAR a las que hemos hecho referencia, se dictaron por la Agencia Tributaria sendas resoluciones (una correspondiente al ejercicio 2011 y otra correspondiente al ejercicio 2012) de fecha 8 de Junio de 2018 por las que se acordaba, literalmente, lo siguiente: "ESTIMAR las reclamaciones, anulando los actos impugnados, Procede: Anular el acto administrativo.

Reconocer el derecho a la compensación por importe de 191.555,63 euros".

- Ambas resoluciones no fueron recurridas por la parte ahora recurrente por lo que adquirieron firmeza.

- Mediante sendos escritos de fecha 28 de Agosto de 2019, se presentaron escritos de petición de nulidad y que han sido resueltos mediante la resolución tácita que ahora es objeto del presente recurso contencioso administrativo.

Es necesario hacer notar que en relación a los ejercicios tributarios de 2013 y 2014 se dictaron iguales resoluciones del TEAR (reclamaciones 1855/2015 y 1854/2015) que fueron estimadas mediante resoluciones de fecha 21 de Junio de 2018 en las que se remitia a la impugnación de la liquidación correspondiente al ejercicio 2011; en ejecución de dichas resoluciones anulatorias, se dictó resolución por la que se acordaba ""ESTIMAR el recurso interpuesto por la interesada, anulando el acuerdo impugnado, reponiendo actuaciones ante el órgano de gestión a los efectos de que lo sustituya por otro ajustado a lo razonado en la presente resolución".

TERCERO. -Los argumentos de la parte recurrente recogidos en el escrito de demandahacen referencia a que los acuerdos de ejecución adoptados contradicen las resoluciones dictadas por el Tribunal Económico Administrativo Regional de Valencia, en la medida en que las mismas acordaban su anulación en tanto en cuanto deberían de haberse dictado mediante el procedimiento contenido en el artículo 217 o, en su caso, del

artículo 218 de la Ley General Tributaria.

No requiere de mayor esfuerzo comprobar que los acuerdos de ejecución adoptados, en relacion a los ejercicios 2011 y 2012, no se corresponden con la resolución de la que derivan, en la medida en que se han adoptado sin cumplir con los tramites de los expresos procedimientos a los que se remite, es decir, los previstos para los procedimientos de revisión de actos nulos de pleno derecho (artículo 217) o, en su caso, de declaración de lesividad de actos anulables (artículo 218), debiendo destacar que dicho criterio fue seguido por el mismo TEAR, cuando resolvió respecto a los recursos en ejecución formulados en los procedimientos seguidos en relacion a los ejercicio 2013 y 2014, que anulo exigiendo a la administración actuante a dictar otro acorde con las exigencias de procedimiento a aplicar.

Atendido lo expuesto hasta el momento, nos encontramos con el hecho de que si bien los acuerdos de ejecución dictados por la AEAT en ejecución de las resoluciones del TEAR correspondientes a los ejercicios 2011 y 2012 no fueron recurridos en ejecución (en el breve plazo de un mes previsto en el artículo 241 ter de la Ley 58/2003), atendido que es un acto administrativo tributario dictado en ejecución de un acuerdo del TEAR, y dado que se adopta sin seguir con los tramites expresamente indicados por las resoluciones de las que deriva el acuerdo de ejecución, el mismo es nulo de conformidad con lo previsto en la normativa aplicable, al haber sido dictado prescindiendo total y absolutamente del procedimiento legalmente establecido para ello, o de las normas que contienen las reglas esenciales para la formación de la voluntad en los órganos colegiados,circunstancia que de manera expresa reconoció el propio TEAR, tal y como hemos expuesto y acreditado documentalmente, al resolver los recursos de ejecución referidos a los ejercicio 2013 y 2014.

El Abogado del Estado, en la contestación a la demanda,afirmó que En el presente caso, el recurrente no recurrió en tiempo y forma, los supuestos actos afectados por dicha causa de nulidad, resultando firmes los mismos.

Siendo el cauce elegido incorrecto por el recurrente, lo procedente sería la inadmisión a trámite de la solicitud efectuada y por ende, debe desestimarse el presente recurso contencioso administrativo, por cuanto la actora utiliza indebidamente la revisión por nulidad, para tratar se subsanar una actuación que no verificó en tiempo y forma.

CUARTO. -La cuestión que se somete a esta Sala se contrae, exclusivamente, a determinar si fue correctamente ejecutadas las resolución del TEAR que acordaban las liquidaciones de los ejercicios 2011 y 2012 y ordenaban la remisión al tramite de nulidad de los artículos 217 y 218 de la LGT y que, sin embargo, dieron lugar a los Acuerdos de ejecución de las resoluciones del TEAR de fecha 19 de Junio de 2018 sin que se llegaran a tramitar los expedientes de nulidad cumpliendo las exigencias del articulo 217 de la LGT:

2.El procedimiento para declarar la nulidad a que se refiere este artículo podrá iniciarse:

a) Por acuerdo del órgano que dictó el acto o de su superior jerárquico.

b) A instancia del interesado.

3. Se podrá acordar motivadamente la inadmisión a trámite de las solicitudes formuladas por los interesados, sin necesidad de recabar dictamen del órgano consultivo, cuando el acto no sea firme en vía administrativa o la solicitud no se base en alguna de las causas de nulidad del apartado 1 de este artículo o carezca manifiestamente de fundamento, así como en el supuesto de que se hubieran desestimado en cuanto al fondo otras solicitudes sustancialmente iguales.

4. En el procedimiento se dará audiencia al interesado y serán oídos aquellos a quienes reconoció derechos el acto o cuyos intereses resultaron afectados por el mismo.

La declaración de nulidad requerirá dictamen favorable previo del Consejo de Estado u órgano equivalente de la respectiva comunidad autónoma, si lo hubiere.

5. En el ámbito de competencias del Estado, la resolución de este procedimiento corresponderá al Ministro de Hacienda.

6. El plazo máximo para notificar resolución expresa será de un año desde que se presente la solicitud por el interesado o desde que se le notifique el acuerdo de iniciación de oficio del procedimiento.

QUINTO. -El presente recurso contencioso deberá ser desestimado puesto que, como bien reconoce la parte recurrente al final del Fundamento Juridico Segundo de su demanda, las resoluciones dictadas en ejecución de la previa resolución del TEAR no fueron recurridas por lo que adquirieron firmeza y resulta que no puede emplearse la petición de nulidad para sustituir la propia inactividad de la parte recurrente cuando no ha recurrido las resoluciones cuya nulidad pretende.

Resulta que la nulidad solo puede basarse en los motivos recogidos en el articulo 217 de la LGT: a) Que lesionen los derechos y libertades susceptibles de amparo constitucional. b) Que hayan sido dictados por órgano manifiestamente incompetente por razón de la materia o del territorio. c) Que tengan un contenido imposible. d) Que sean constitutivos de infracción penal o se dicten como consecuencia de ésta. e) Que hayan sido dictados prescindiendo total y absolutamente del procedimiento legalmente establecido para ello o de las normas que contienen las reglas esenciales para la formación de la voluntad en los órganos colegiados. f) Los actos expresos o presuntos contrarios al ordenamiento jurídico por los que se adquieren facultades o derechos cuando se carezca de los requisitos esenciales para su adquisición. g) Cualquier otro que se establezca expresamente en una disposición de rango legal.

Pero estos motivos de nulidad no pueden emplearse como modo de impugnación ordinario y si la parte ahora apelante consintió las liquidaciones que se mencionan (de fecha 8 de Junio de 2018), puesto que no las recurrió a pesar de haber sido correctamente notificadas, resulta que ahora no es posible efectuar una impugnación basada en argumentos que no empleó en su momento procesal oportuno utilizando la vía de la nulidad como la vía ordinaria de impugnación.

Haber consentido y no haber recurrido los Acuerdos de ejecución de las resoluciones del TEAR de la Comunidad Valenciana impiden, ahora, plantear la nulidad por la indebida ejecución de las resoluciones del TEAR que anulaban las liquidaciones.

Resulta que la parte recurrente ha iniciado la via de la nulidad de actuaciones para obtener un resultado que le está vedado por esa via: debemos remitirnos a lo dicho por esta Sala en la sentencia dictada en la Apelación 16/2021 y ello puesto que todo lo dicho en aquella sentencia debe darse por reproducido en este momento en aplicación del principio de unidad de doctrina y de seguridad juridica en relación a los limites de las peticiones de nulidad.

< artículo 217 de la LGT . (...)

Es de advertir, como ha dicho esta Sala y Sección en multitud de sentencias precedentes, que este procedimiento de revisión de actos nulos de pleno derecho es un procedimiento de carácter especial que solo puede fundarse en los supuestos contemplados en la ley; así lo ha dicho esta Sala y Sección en multitud de sentencias como la dictada en la Apelación 57/2018 .

Por lo tanto, es necesario proceder con prudencia a la hora de declarar alguna forma de nulidad y, en todo caso, deberá interpretarse de modo restrictivo el supuesto que dé lugar a la nulidad pretendida.

Esta Sala y Sección ya ha dicho en supuestos semejantes que "Como tiene reiteradamente declarada la jurisprudencia del Tribunal Supremo en su Sala Tercera, el recurso de revisión no solo constituye un remedio extraordinario, sino incluso excepcional, por lo que únicamente podrá ser estimado cuando concurra alguno de los supuestos previstos legal y reglamentariamente como causas determinantes de la revisión y que taxativamente, de forma tipificada, están enumerados, debiéndose interpretar de forma restrictiva tanto los motivos de revisión, como su contenido y alcance, todo ello en virtud del principios de seguridad jurídica, pues no debe olvidarse que nos hallamos ante actos administrativos firmes que causan estado, que han sido consentidos y aceptados por el administrado, y que en un momento determinado, y fuera de todo orden procesal decide impugnarlos. ( SSTS, 3ª 18-12-1999 [RJ 1999\9650 ]; 15-9-2000 [RJ 2000\7868])". ( Sentencia dictada por esta Sección en el recurso 131/2016 ) (...)

No es admisible que se utilice el tramite de nulidad del articulo 217 de la LGT para salvar los efectos de la pasividad del recurrente que ha consentido dichas resoluciones. No se alega ni en el recurso contencioso ni en vía de apelación ninguna razón por la que la valoración de las pruebas indiciarias en relación al verdadero precio de adquisición del inmueble no se alegó en aquellos tramites y se pretende utilizar como argumento para la admisión de la petición de nulidad. (...)

Igualmente, el derecho a la tutela judicial efectiva del articulo 24 de la CE no permite consentir las resoluciones e impugnarlas, posteriormente, fuera de los cauces previstos y fuera del procedimiento correspondiente ni empleando para ello formulas de nulidad que no están previstos sino para casos determinados. Ello no puede ser la base de una supuesta incongruencia omisiva.>>

SEXTO.-De conformidad con lo dispuesto en el artículo 139.1 de la Ley reguladora de la Jurisdicción Contencioso-Administrativa ,las costas procesales de esta instancia habrán de ser satisfechas por la parte recurrente.

En aplicación del principio de moderación, del que se hacen eco diversas sentencias del Tribunal Supremo, como son las de 19 y 25 de febrero de 2010, en atención a la dificultad del asunto y la labor efectivamente realizada en el procedimiento, se considera que la cantidad máxima a que debe ascender la tasación de costas a realizar por todos los conceptos, excepto el Impuesto sobre el Valor Añadido, ha de ser la cifra de 3.000 euros.