Sentencia Contencioso-Administrativo Audiencia Nacional. Sala de lo Contencioso-Administrativo. Sección Séptima, Rec. 39/2020 de 03 de febrero del 2023

PRIMERO. Se plantea en el presente recurso jurisdiccional, la impugnación de resolución del Tribunal Económico-Administrativo Central de 26 de noviembre de 2019 por la que se estima el recurso de anulación interpuesto por el Director del Departamento de Recaudación de la Agencia Estatal de la Administración Tributaria contra resolución del propio Tribunal Central de 24 de abril de 2019, relativa al recurso de alzada no 7179/2016 por el que se anulaban Resoluciones del Tribunal Económico Administrativo Regional de Andalucía, relativas a determinadas liquidaciones tributaria, y el acuerdo de derivación de responsabilidad establecido para el ahora recurrente .

La cuestión esencial que subyace en la demanda, la cual será objeto de desarrollo en los apartados siguientes, es si el recurso de anulación interpuesto por el Director del Departamento de la Agencia Tributaria se ha interpuesto en plazo, lo que el recurrente considera que no concurre en atención al momento en que se notificó la resolución recurrida al Tribunal Económico Administrativo Regional, y supuesta dicha interposición en plazo si los motivos de incongruencia acogidos en la resolución recurrida para revocar el precedente acuerdo estimando el recurso de anulación concurren realmente.

En la resolución recurrida se expresan los siguientes antecedentes fácticos:

"PRIMERO.- El día 28/10/2019 tuvo entrada en este Tribunal el presente recurso, interpuesto en 28/10/2019 contra resolución de este Tribunal Central de 24 de abril de 2019, relativa al recurso de alzada no 7179/2016.

En la Dependencia Regional de Recaudación de la Agencia Estatal de la Administración tributaria de Jaén se sigue expediente administrativo de apremio contra MEGALINARES SL con domicilio en Calle Hernán Cortés 7 de Linares (Jaén), por deudas y sanciones tributarias siguientes: IVA Actas de Inspección, ejercicios 2004-2005, por importe pendiente de 53.374,25 euros, Impuesto sobre sociedades, ejercicios 2004-2005 por importe pendiente de 66.822,83 euros, IVA Actas de inspección 2004-2005 Expediente sancionador por importe pendiente de 50.569,40 euros e Impuesto sobre Sociedades 2004-2005 Expediente sancionador por importe pendiente de 56.916,86 euros; siendo el importe pendiente total de deudas y sanciones tributarias de 227.683,34 euros.

SEGUNDO.- Se notificó al Sr. Jesús Manuel con fecha de 22 de julio de 2013, iniciación de expediente de declaración de responsabilidad solidaria y trámite de audiencia, al amparo de lo dispuesto en el artículo 42.2.a) de la Ley 58/2003, General Tributaria.

Cumplimentado el trámite de audiencia, a la vista de las alegaciones formuladas por el interesado, se dictó con fecha de 14 de noviembre de 2013 acuerdo de declaración de responsabilidad tributaria, de acuerdo con el citado artículo 42.2.a) y por el que se declara responsable solidario del pago de las obligaciones tributarias pendientes de MEGALINARES SL NIF B23433543, a D. Jesús Manuel, hasta el límite de la deuda tributaria pendiente de la sociedad, por la cantidad de 227.683,34 euros, que es la suma de los valores de los bienes transmitidos (Fincas no NUM000, NUM001, participación del 4,1666 % de la NUM002, plazas de aparcamiento NUM003, NUM004 y NUM005 en la NUM006, plaza de aparcamiento n o NUM007 en la NUM008, la NUM009 y el derecho de opción de compra sobre las fincas NUM010 y NUM011, todas de Linares, y la finca NUM012 del Registro de la Propiedad de Linares), ateniéndose estrictamente al valor que a los bienes se les ha asignado en las escrituras por las que se ha operado su transmisión, que son las anteriormente citadas. En dicho acuerdo se incluye recursos que contra el mismo procede, plazo para su interposición e indicación del plazo de ingreso del importe de la responsabilidad declarada.

Se le notifica Acuerdo de declaración de responsabilidad tributaria al reclamante con fecha de 30 de enero de 2014 y por importe de 227.683,34 euros, de conformidad con lo dispuesto en el artículo 112 de la Ley 58/2003, General Tributaria.

Ante la falta de pago en periodo voluntario de las deudas tributarias y sanciones derivadas del expediente de responsabilidad tributaria ...... se le notifica en fecha 04 de abril de 2014 las providencias de apremio correspondientes.

Con fecha de 2 de mayo de 2014, interpone el reclamante recurso de reposición frente a las providencias de apremio anteriores alegando falta de notificación de las deudas y sanciones en voluntaria. El recurso de reposición es estimado en fecha de 9 de junio de 2014 y notificado al reclamante con fecha de 17 de junio de 2014.

Resultado de la estimación del recurso de reposición anterior se realiza nueva notificación del acuerdo de derivación de responsabilidad tributaria de fecha 14 de noviembre de 2013, el cual se le notifica en fecha de 17 de junio de 2014.

TERCERO.- Con fecha de 17 de julio de 2014 el interesado interpuso reclamación económico administrativa no NUM013 ante el Tribunal Económico Administrativo Regional de Andalucía frente al acuerdo de derivación de responsabilidad tributaria notificado.

La citada reclamación fue estimada en parte en resolución de fecha 30/05/2016, si bien se confirmó el acuerdo de declaración de responsabilidad.

Contra las citadas resoluciones del Tribunal Regional, notificadas en 13/06/2016, el recurrente interpuso el recurso de alzada no 7179/16 el día 13 de julio de 2016, exponiendo que la sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Andalucía de 20 de mayo de 2016 estimó en parte el recurso contencioso administrativo no 1472/2016 e interpuesto por el deudor principal MEGALINARES, SL, contra la resolución del Tribunal Económico Administrativo Regional de Andalucía (Sala de Granada) de 29 de julio de 2010, expedientes números NUMOOO y NUMOOI, desestimatoria de la reclamación formulada frente a acuerdo de 18 de junio de 2009, de liquidación por el Impuesto sobre Sociedades, ejercicios 2004-2005, dictado por la Inspectora Coordinadora de la Delegación de la Agencia Estatal de Administración Tributaria de Jaén, con deuda a ingresar de 55.685,69 euros (intereses de demora incluidos) y frente al acuerdo sancionador de igual fecha que el anterior y del mismo órgano administrativo, instruido por infracción tributaria grave y muy grave por falta de ingreso de deuda tributaria, con multa de 27.873,79 euros (ejercicio 2004) y de 18.042,30 euros (ejercicio 2005); y, en consecuencia, anulándose los actos impugnados a fin de que se proceda al cálculo de la base imponible del Impuesto sobre Sociedades y a la cuantificación de la sanción a imponer en los términos recogidos, respectivamente, en los Fundamentos Jurídicos quinto y sexto de esa sentencia.

Recurso de alzada que fue estimado en resolución de 24 de abril de 2019, dado que "La sentencia 1472/2016 del Tribunal Superior de Justicia de Andalucía de 20 de mayo de 2016 estimó en parte el recurso contencioso administrativo no 2.152/2010 interpuesto por el deudor principal MEGALINARES, SL, contra la resolución del O c Tribunal Económico Administrativo Regional de Andalucía (Sala de Granada) de 29 de julio de 2010, expedientes números NUM NUM014 y NUM015 de la reclamación formulada frente a acuerdo de 18 de junio de 2009, de liquidación por el Impuesto sobre Sociedades, ejercicios 2004-2005, dictado por la Inspectora Coordinadora de la Delegación de la Agencia Estatal de Administración Tributaria de Jaén, con deuda a ingresar de 55.685,69 euros (intereses de demora incluidos) y frente al acuerdo sancionador de igual fecha que el anterior y del mismo órgano administrativo, instruido por infracción tributaria grave y muy grave por falta de 0 ingreso de deuda tributaria, con multa de 27.873,79 euros (ejercicio 2004) y de 18.042,30 euros (ejercicio 2005); y, en consecuencia, anuló los actos impugnados a fin de que se proceda al cálculo de la base imponible del Impuesto sobre Sociedades y a la cuantificación de la sanción a imponer en los términos recogidos, respectivamente, en los Fundamentos Jurídicos quinto y sexto de esta sentencia". SEXTO.- Disconforme con la citada resolución de 24 de abril de 2019, notificada el día 8 de octubre de 2019, el Departamento de Recaudación de la AEAT interpuso el día 28 del mismo mes el presente recurso de anulación, alegando incongruencia de la misma, dado que el Tribunal Superior de Justicia de Andalucía anuló las liquidaciones referidas al Impuesto sobre Sociedades y confirmó las liquidaciones en concepto de IVA.

SEGUNDO. Una vez concretados los precedentes antecedentes fácticos, el Tribunal en la resolución recurrida estima el recurso de anulación formulado por el Director del Departamento de Recaudación de la Agencia Tributaria, en base a la consideración de que lo que fue objeto de anulación por la sentencia 1472/2016 del Tribunal Superior de Justicia de Andalucía de 20 de mayo de 2016, fue la resolución del Tribunal Económico Administrativo Regional de Andalucía (Sala de Granada) de 29 de julio de 2010, expedientes números NUM014 y NUM015, desestimatoria de la reclamación formulada frente a acuerdo de 18 de junio de 2009, de liquidación por el Impuesto sobre Sociedades, ejercicios 2004-2005. Sin embargo, no se efectuó tal anulación respecto a las liquidaciones por el IVA, que han sido confirmadas en sentencia 825/2019 del Tribunal Superior de Justicia de Andalucía de 11 de abril de 2019, relativa al recurso 752/2018, por lo que no cabía un nuevo pronunciamiento en vía administrativa.

De esta forma se estima el recurso de anulación en cuanto que la resolución impugnada fue más allá de la acordado en la sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Andalucía, incluyendo así en la incongruencia prevista en el artículo 238.c) LGT.

TERCERO. Frente a la resolución recurrida se arguye por la parte actora la existencia de caducidad o preclusión del plazo para instar el recurso de anulación, alegando concretamente sobre el particular lo siguiente:

"El recurso de anulación, dispone de un plazo de 15 días, y habiendo sido notificada dicha Resolución con fecha 08-07-2019, dicho plazo para recurrir vencía el día 29-07-2019. Sin embargo y según refiere la resolución recurrida, dicho recurso fue formulado con fecha 28-10-2019, transcurrido en exceso el plazo para tal fin, casi TRES MESES de demora".

Esta alegación no puede ser acogida por cuanto el plazo de interposición del recurso es el de 15 días, conforme al artículo 241bis.1 de la LGT, al disponer: " Contra las resoluciones de las reclamaciones económico-administrativas, las personas a que se refiere el artículo 241.3 de esta Ley podrán interponer recurso de anulación en el plazo de 15 días ante el tribunal que hubiera dictado la resolución que se impugna".

La notificación se ha de realizar a los órganos legitimados para interponer el recurso conforme a lo establecido en el artículo 50 del Reglamento de revisión en materia tributaria, Real Decreto 520/2005, que establece:

1. Los tribunales económico-administrativos notificarán sus resoluciones a los interesados.

Asimismo, notificarán la resolución a los órganos legitimados para interponer el recurso de alzada ordinario, el recurso extraordinario de alzada para la unificación de criterio y el recurso extraordinario para la unificación de doctrina según lo previsto en los artículos 241 , 242 , 243 y en los apartados 5 y 6 de la disposición adicional undécima de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria .

Se ha de entender que esta notificación se ha de efectuar en la misma forma para los recursos de anulación no comprendidos expresamente en el precepto.

Lógicamente la remisión del 241bis al 241.3 impone la interpretación de que este último precepto también rige a los efectos de la interposición del recurso de anulación.

En el presente caso la notificación de la resolución impugnada a AEAT, fue el día 8 de octubre de 2019, interponiéndose el recurso el día 28 del mismo mes, por lo que no se había agotado el plazo para la interposición del recurso.

El que se notificará la resolución al TEAR, el 10 de septiembre de 2019, no puede entenderse que esta fecha fije el "dies a quo" para la interposición del recurso, ya que la notificación se ha de efectuar a los órganos de la Administración activa, cuyos directores de departamento son los legitimados para la interposición del recurso. Y esta notificación no tiene lugar -como consta en el expediente administrativo-hasta el día 8 de octubre de 2019 en que se notifica a la Delegación de la AEAT en Jaén, siendo este, por lo tanto, el reiterado "diez a quo".

Este es, además, el criterio jurisprudencial establecido en la sentencia del Tribunal Supremo de 21 de junio de 2021, que sienta como doctrina la siguiente:

A los efectos de establecer el dies a quo para la interposición del recurso de alzada por órganos de la Administración tributaria ante el TEAC, es suficiente con la comunicación recibida en la Oficina de Relación con los Tribunales (ORT) o en cualquier otro departamento, dependencia u oficina de la Administración, que la haya recibido a los efectos de su ejecución. Si transcurrido el plazo impugnatorio a contar desde tal conocimiento no se ha interpuesto el recurso de alzada, la resolución quedará firme.

El artículo 50.1, párrafo segundo del RGRVA, es conforme con la Constitución y con las leyes, únicamente si se interpreta en el sentido de que las referencias que en el precepto se efectúan a la notificación y al órgano legitimado deben entenderse hechas a cualesquiera órganos de la Administración en que se integra el órgano llamado legalmente a recurrir, pues tanto la notificación como la legitimación son nociones jurídicas que atañen a las Administraciones públicas en su conjunto, no a los concretos órganos que forman parte de ella.

CUARTO. El principio de confianza legítima, que se invoca como infringido no puede entenderse vulnerado en el presente caso. Aquel principio se encuentra consagrado en nuestra jurisprudencia, pudiendo citarse la sentencia 15 de abril de 2002, la cual expresa:

&q uot;Por otra parte, el principio de protección a la confianza legítima , relacionado con los más tradicionales, en nuestro ordenamiento, de la seguridad jurídica y la buena fe en las relaciones entre la Administración y los particulares, comporta, según la doctrina del Tribunal de Justicia de la Comunidad Europea y la jurisprudencia de esta Sala, el que la autoridad pública no pueda adoptar medidas que resulten contrarias a la esperanza inducida por la razonable estabilidad en las decisiones de aquélla, y en función de las cuales los particulares han adoptado determinadas decisiones. O, dicho en otros términos, la virtualidad del principio que se invoca puede suponer la anulación de un acto de la Administración o el reconocimiento de la obligación de ésta de responder de la alteración (producida sin conocimiento anticipado, sin medidas transitorias suficientes para que los sujetos puedan acomodar su conducta y proporcionadas al interés público en juego, y sin las debida medida correctoras o compensatorias) de las circunstancias habituales y estables, generadoras de esperanzas fundadas de mantenimiento... Pero ello en el bien entendido de que, no pueden apreciarse los necesarios presupuestos para la aplicación del principio invocado en la mera expectativa de una invariabilidad de las circunstancias, y que ni el principio de seguridad jurídica ni el de la confianza legítima garantizan que las situaciones de ventaja económica que comportan un enriquecimiento que se estima injusto deba mantenerse irreversibles; o dicho en otros términos no parece legítima la expectativa de devolver la subvención sin intereses cuando no se cumple el fin al que está vinculada".

También cabe citar las sentencias de 17 de enero de 2006 que se hace eco de la de 7 de febrero de 2005, la cual acoge como elemento fundamental la garantía de que los ciudadanos puedan confiar legítimamente en que la Administración realizará una interpretación aplicativa del ordenamiento jurídico administrativo uniforme y no discriminatoria, y que no se aparte de sus propios precedentes.

Y la sentencia 17-10-2005, rec.158/2000, expresa:

"Debemos recordar la doctrina constitucional sobre el alcance y significado del principio de actos propios, que el recurrente suscita:

En la sentencia del Tribunal Constitucional 73/1988, de 21 de abril , se afirma que la llamada doctrina de los actos propios o regla que decreta la inadmisibilidad "de venire contra ""factum"" proprium", surgida originariamente en el ámbito del Derecho privado, significa la vinculación del autor de una declaración de voluntad generalmente de carácter tácito al sentido objetivo de la misma y la imposibilidad de adoptar después un comportamiento contradictorio, lo que encuentra su fundamento último en la protección que objetivamente requiere la confianza que fundadamente se puede haber depositado en el comportamiento ajeno y la regla de la buena fe que impone el deber de coherencia en el comportamiento y limita por ello el ejercicio de los derechos objetivos".

Sin embargo, es obvio que ninguna expectativa de derecho puede entenderse que concurre en el caso, ni que haya actos concluyentes de la Administración de la que quepa esperar un comportamiento de futuro de la misma en el sentido establecido en precedentes administrativos, pues es obvio que los actos de la Administración son susceptibles de los recursos pertinentes, como el de anulación que ha sido interpuesto por los órganos legitimados de la Administración, y de prosperar dichos recursos la previa situación creada por el contenidos de los actos previos, solo tiene un carácter provisional, hasta que se declare su firmeza, y la eventual revocación no vulnera el aludido principio de confianza legítima.

QUINTO. En cuanto al fondo se ha de decir que en el presente caso concurre el supuesto previsto en el artículo 241.bis LGT, en cuanto se refiere como supuesto para la prosperabilidad del recurso a:

"c) Cuando se alegue la existencia de incongruencia completa y manifiesta de la resolución"

Y esta incongruencia ha de entenderse que concurre en el presente supuesto ya que la nulidad en la resolución recurrida se extendió a la derivación de responsabilidad establecidas en deudas tributarias firmes, ya que lo que fue objeto de anulación por la sentencia 1472/2016 del Tribunal Superior de Justicia de Andalucía, de 20 de mayo de 2016, fue el acuerdo de 18 de junio de 2009, de liquidación por el Impuesto sobre Sociedades, ejercicios 2004-2005. Mas no existe declaración de nulidad alguna respecto al IVA, cuya liquidación, fue confirmada en sentencia 825/2019 del Tribunal Superior de Justicia de Andalucía de 11 de abril de 2019. Por lo tanto, se extendido en el acuerdo impugnado en el recurso de anulación la declaración de invalidez a las cuotas derivada de este tributo, lo que no puede derivar de aquella primera sentencia, que solo se refería al Impuesto de Sociedades. Es obvio, por lo tanto, que existió una incongruencia interna en la resolución impugnada del TEAC, por lo que el acuerdo ahora recurrido es ajustado a derecho.

SEXTO. En lo demás, se contienen en la presente impugnación argumentos sobre la procedencia de la derivación de responsabilidad acordada, lo que deriva de actos previos firmes y consentidos, que no pueden ser objeto de revisión en el presente recurso que se contrae estrictamente a los cauces de impugnación propios del recurso de anulación.

Es, así, procedente la íntegra desestimación de la demanda.

SÉPTIMO. En cuanto a las costas, previene el artículo 139 de la Ley 29/1998, de 13 de julio, reguladora de esta Jurisdicción, en la redacción aplicable a este procedimiento que "En primera o única instancia, el órgano jurisdiccional, al dictar sentencia o al resolver por auto los recursos o incidentes que ante el mismo se promovieren, impondrá las costas a la parte que haya visto rechazadas todas sus pretensiones, salvo que aprecie y así lo razone, que el caso presentaba serias dudas de hecho o de derecho". Y en el presente caso desestimado el recurso es procedente su imposición a la parte actora.

En aplicación del principio de moderación, del que se hacen eco diversas sentencias del Tribunal Supremo, como son las de 19 y 25 de febrero de 2010, en atención a la dificultad del asunto y la labor efectivamente realizada en el procedimiento, se considera que la cantidad máxima a que debe ascender la tasación de costas a realizar por todos los conceptos, excepto el Impuesto sobre el Valor Añadido, ha de ser la cifra de 3.000 euros.

Vistos los preceptos citados y demás de general y pertinente aplicación,