Sentencia Contencioso-Administrativo del Audiencia Nacional. Sala de lo Contencioso-Administrativo. Sección Cuarta, Rec. 935/2019 de 07 de diciembre del 2022

PRIMERO.- El presente recurso contencioso administrativo se interpone contra la resolución del Tribunal Económico Administrativo Central de fecha 10 de julio de 2019 por la que desestima las reclamaciones acumuladas deducidas frente al Acuerdo de 22 de junio de 2017 desestimatorio del recurso de reposición interpuesto contra la sanción impuesta a la obligada tributaria por la comisión de la infracción prevista en la Disposición Adicional Decimoctava de la Ley 58/2003, General Tributaria, por importe 6.300 euros, y frente al Acuerdo de 25 de Julio de 2017 desestimatorio del recurso de reposición interpuesto contra la liquidación del recargo por presentación de declaración extemporánea sin requerimiento previo, por importe 230.242,80 euros

SEGUNDO. - Previamente hemos de hacer notar que este recurso se encuentra estrechamente vinculado con el recurso, también interpuesto por la propia recurrente, tramitado ante esta misma Sala y Sección bajo el número 941/2019 en el que la pretensión ejercitada fue la de la estimación de la rectificación de unas autoliquidaciones complementarias de IRPF del ejercicio 2012 con el consiguiente reconocimiento del derecho a obtener la devolución de ingresos indebidos, así como los intereses de demora devengados.

Por su parte, en el presente recurso nº 935/2019 son objeto de impugnación una liquidación de recargo por declaración extemporánea que trae causa, en cuanto obligación accesoria, de las autoliquidaciones complementarias de IRPF cuya rectificación se ventila en aquel otro recurso y una sanción derivada también de aquella declaración extemporánea.

En ambos recursos han sido combatidas por la recurrente las respectivas liquidaciones (la autoliquidación de la deuda principal y la liquidación del recargo y la imposición de la sanción, respectivamente), por cuanto el artículo 39.2 LIRPF es contrario al Derecho de la Unión Europea al disponer que el incumplimiento o el cumplimiento imperfecto o extemporáneo de la obligación informativa relativa a los bienes y derechos situados en el extranjero tiene como consecuencia la imposición de las rentas no declaradas correspondientes al valor de esos activos como "ganancias patrimoniales no justificadas" sin posibilidad, en la práctica, de ampararse en la prescripción; y del mismo modo, es contrario al Derecho de la Unión, el régimen sancionador establecido en la Disposición Adicional Primera de la Ley 7/2012, de 19 de octubre, tal y como ha sido declarado por la Sentencia del TJUE de 27 de enero de 2022.

TERCERO.- Pues bien, en el referido recurso nº 941/2019 la recurrente solicitaba en la demanda la anulación de la resolución impugnada y el reconocimiento del derecho a la rectificación de las autoliquidaciones complementarias y la consiguiente devolución de ingresos indebidos que realizó con origen en la declaración del modelo 720 correspondiente al ejercicio 2012, alegando que tenía su origen en ejercicios que estaban prescritos en el momento en que venció el plazo de presentación de dicha declaración.

El Abogado del Estado se allanó parcialmente a la demanda, en base a las siguientes consideraciones:

- En primer lugar, que el análisis de las pretensiones de la actora en su demanda debe hacerse ahora teniendo en cuenta la correcta valoración del alcance y efectos de la referida Sentencia del Tribunal de Justicia de la Unión Europea y a los efectos del presente caso, del contenido de la Sentencia del TJUE se puede concluir que:

La presunción establecida por el legislador español en relación con la existencia de una ganancia patrimonial no justificada no resulta desproporcionada en relación con los objetivos de garantizar la eficacia de los controles fiscales y luchar contra el fraude y la evasión fiscales. En concreto, se afirma que esa presunción no se basa exclusivamente en la posesión de bienes o derechos en el extranjero por el contribuyente, ya que dicha presunción entra en juego debido al incumplimiento o al cumplimiento extemporáneo, por parte de este, de las obligaciones de declaración específicas que le incumben en relación con dichos bienes o derechos. Además, conforme al art. 39.2 ley IRPF, el contribuyente puede destruir esa presunción acreditando que los bienes o derechos de que se trata se adquirieron mediante rentas declaradas, o bien mediante rentas obtenidas en ejercicios impositivos respecto de los que no tenía la condición de contribuyente del impuesto, extremos que si se alegan corresponde a la Administración comprobar. Sin embargo, y en lo que al presente caso afecta, sí se considera contrario a la libre circulación de capitales en cuanto una medida desproporcionada que el incumplimiento o el cumplimiento imperfecto o extemporáneo de la obligación informativa relativa a los bienes y derechos situados en el extranjero tenga como consecuencia la imposición de las rentas no declaradas correspondientes al valor de esos activos como «ganancias patrimoniales no justificadas» sin posibilidad, en la práctica, de ampararse en la prescripción.

- En segundo término, y tras considerar que en este caso la recurrente no ha justificado que todos los bienes en el extranjero los poseía con anterioridad a 31 de diciembre de 2011, no se puede estimar íntegramente la pretensión que formula en la demanda. Ello no obstante, se considera que también es un hecho relevante el que la parte actora no pudo recibir contestación a la alegación en vía administrativa sobre el origen en ejercicios prescritos de las rentas ocultas con las que adquirió o se generaron los bienes situados en el extranjero aflorados a través de la presentación extemporánea del Modelo 720; de ahí que considere el Abogado del Estado que, en aplicación de la Sentencia del TJUE se debe dar ocasión al reclamante de aportar prueba suficiente que justifique que las rentas con las que adquirió los bienes situados en el extranjero se obtuvieron en ejercicios prescritos, prueba que impediría la aplicación de la presunción aplicada.

De ahí, en fin, que la Abogacía del Estado considere que procede el allanamiento de carácter parcial, para que se anule el acuerdo recurrido por adolecer de defectos materiales, o de fondo, la interpretación que realiza de la normativa aplicable (sic) y, en ejecución de esta resolución, sustituirlo por otro en el que, tras la valoración y comprobación de la prueba aportada por la parte actora, se resuelva sobre la alegación de prescripción formulada por el contribuyente, aplicando los criterios del TJUE, procediendo así a la subsanación de la desproporción de la normativa legal que resultó aplicada en el acuerdo anterior.

CUARTO. - La Sala ha dictado Sentencia en el antedicho procedimiento en fecha 30 de noviembre de 2022, aceptado el allanamiento de la Abogacía del Estado, si bien con la consecuencia de la estimación de las pretensiones de la demandante, anulando la resolución administrativa objeto de impugnación, y reconociendo el derecho a la devolución de las cantidades ingresadas en aplicación del artículo 39.2 LIRPF y los correspondientes intereses de demora.

Se razona en la sentencia (FJ 4º) que:

« La estimación del recurso no impide que la Administración dicte una nueva liquidación en los términos legalmente procedentes, salvo que haya prescrito su derecho ( SSTS de 3 de mayo de 2011, R.C. 466/2009 , 4723/2009 y 6393/2009 ). Y sin que, por lo tanto, sea atendible la petición de limitar la anulación a la falta de comprobación de la prescripción invocada por la parte actora por aplicación de lo dispuesto en el artículo 39.2 de la Ley 35/2006, de 28 de diciembre (en la redacción de la Ley 7/2012), ya que el precepto invocado ha sido derogado y sustituido por el nuevo artículo 39 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas , a tenor de lo dispuesto en la Disposición Final Quinta de la Ley 5/2022, de 9 de marzo , en vigor desde el día siguiente al de su publicación en el Boletín Oficial del Estado (BOE de 10 de marzo de 2022)».

QUINTO. - En este proceso, como se ha dicho, se impugna el recargo por presentación extemporánea de aquella autoliquidación impugnada en dicho recurso y que, como acabamos de decir, ha sido reconocido el derecho a su rectificación y devolución de las cantidades ingresadas, así como el acuerdo sancionador.

El Abogado del Estado se ha allanado a la demanda en relación con la pretensión relativa a la anulación de la sanción, en virtud de la autorización que le fue concedida por la Abogacía General del Estado. Y en lo concerniente al recargo se allana parcialmente por las mismas razones que lo ha hecho a la rectificación de la autoliquidación, remitiéndose a lo alegado en el recurso nº 941/2019.

El art. 75 LJCA dispone que los demandados podrán allanarse cumpliendo los requisitos exigidos en el apartado 2 del art. 74 y que, producido el allanamiento, el Juez o Tribunal, sin más trámites, dictará sentencia de conformidad con las pretensiones del demandante, salvo si ello supusiere infracción manifiesta del ordenamiento jurídico, en cuyo caso el órgano jurisdiccional comunicará a las partes los motivos que pudieran oponerse a la estimación de las pretensiones y las oirá por plazo común de diez días, dictando luego la sentencia que estime ajustada a Derecho.

En este caso, se cumplen los requisitos formales exigidos al Abogado del Estado para el allanamiento, puesto que ha acompañado autorización concedida por la Abogacía General del Estado, para allanarse en este concreto recurso contencioso administrativo.

Por lo tanto, procede estimar aquí las pretensiones de la recurrente, anulando la resolución sancionadora objeto de la actual impugnación.

Y del mismo modo, habiéndose reconocido el derecho de la recurrente a la rectificación de la autoliquidación extemporánea que determinó, a su vez, la liquidación del recargo aquí impugnado, procede anular ésta, sin perjuicio de que la Administración pueda dictar una nueva liquidación, en los términos indicados en la Sentencia de 30 de noviembre de 2022, salvo que haya prescrito su derecho.

SEXTO. - En lo relativo a las costas procesales, la decisión debe adoptarse partiendo de lo dispuesto en el artículo 139 LJCA, según la interpretación realizada por el Tribunal Supremo en los casos de allanamiento antes de contestar a la demanda, en Sentencias del Pleno de 17 de julio de 2019 (recursos de casación 5145/2017 y 6511/2017), seguida en otras posteriores como la de 30 de noviembre de 2020 (recurso de casación 6979/2019).

Conforme a esta interpretación, rige la regla objetiva del vencimiento que deriva de lo dispuesto en ese artículo, y, por consiguiente, en estos casos resulta procedente la imposición de costas, salvo criterio subjetivo del juzgador, quien habrá de atender a las circunstancias concurrentes en cada caso y quien, igualmente podrá también acudir al apartado 4 del artículo 139 LJCA y antes en el apartado 3 en moderación del criterio objetivo.

Pues bien, en el caso de autos la Sala considera que existen circunstancias que determinan la no imposición de costas a la Administración, dado que, como se ha visto, se ha producido el allanamiento de la Administración demandada, antes de contestar a la demanda y como consecuencia de la Sentencia del TJUE de fecha 27 de enero de 2022 (C-788/19).

VISTOS lo s artículos legales citados por las partes y demás de general y pertinente aplicación;