Sentencia Contencioso-Administrativo Audiencia Nacional. Sala de lo Contencioso-Administrativo. Sección Séptima, Rec. 19/2023 de 08 de octubre del 2024

PRIM ERO.El presente recurso de apelación se ha interpuesto frente a la sentencia del Juzgado Central de lo Contencioso-Administrativo Número 2 de fecha 16 de noviembre de 2022 por la que se desestima el recurso contencioso-administrativo interpuesto por el antes expresados recurrentes frente a resolución de la Agencia Estatal de la Administración Tributaria de fecha 16 de marzo de 2022, por la que se inadmite a trámite la solicitud de revisión de oficio, interpuesta al amparo del artículo 217.1 a), e) y f) de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria (LGT), en relación con la liquidación provisional del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas (IRPF) del ejercicio 2017, dictada por la Administración de la AEAT de Reus.

En la sentencia apelada se analizan los distintos motivos esgrimidos por el ahora apelante para justificar la pretensión de nulidad de pleno derecho solicitada, cuáles son:

-Lesión del artículo 31 de la Constitución.

Considera respecto a ello que no es un derecho fundamental susceptible de amparo constitucional.

-Caducidad del procedimiento de la comprobación limitada.

Reputa también que es un supuesto de legalidad ordinaria, cuya concurrencia no supone que se prescinda completamente del procedimiento, no encajando en el supuesto previsto en el artículo 217.1.e) LGT.

-Alegaciones relativas a la liquidación, con invocación del artículo 7.1 del Código Civil. Considera que ello por sí solo, sin mayores concreciones no puede entenderse como constitutivo de la vulneración de ningún derecho fundamental.

Por todo ello considera la sentencia apelada que no concurre ninguno de los motivos de nulidad de pleno derecho de los previstos en el artículo 217 LGT, desestimando la demanda

SEGU NDO.Frente a estos razonamientos de la sentencia apelada, el actor vuelve a insistir en argumentos de legalidad ordinaria, como son:

A) "En garantía de los derechos del contribuyente reconocidos en los artículos 34.1.ñ) y 137 LGT , y al margen de toda otra consideración, la Administración tributaria solo podría ampliar el alcance de sus actuaciones de comprobación limitada, con motivación singularizada al caso, en el caso de que lo comunicara con carácter previo -no simultáneo, ni posterior- a la apertura del plazo de alegaciones, siendo nulo, por lo tanto, el acto final del procedimiento de gestión de tal claseen que se haya acordado esa ampliación en momento simultáneo, o posterior, a la comunicación al comprobado de la concesión del plazo para puesta de manifiesto y para efectuar alegaciones a la propuesta de liquidación"

B) En relación con los motivos de nulidad invocados respecto a la vulneración del artículo 7 del Código Civil, reitera lo argumentado, y entiende que los motivos de nulidad no se incardinan dentro del artículo 217.1.a) sino en el 217.1.e) de la LGT, dando origen al presente recurso de apelación.

TERC ERO.Se ha de tener en cuenta como punto de partida que lo que es objeto de impugnación, como se constata en la sentencia impugnada, es la resolución de la Agencia Estatal de la Administración Tributaria, de fecha 16 de marzo de 2022, por la que se inadmite a trámite la solicitud de revisión de oficio, interpuesta al amparo del artículo 217.1 a), e) y f) de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria (LGT), en relación con la liquidación provisional del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas (IRPF) del ejercicio 2017, dictada por la Administración de la AEAT de Reus, a que anteriormente se ha hecho referencia.

Ha de resaltarse, como se expresa en la resolución administrativa impugnada en la instancia, y se confirma en la sentencia apelada, que se están impugnando actos firmes, y se alegan motivos de vulneración de legalidad ordinaria, no subsumible en los supuestos de nulidad de pleno derecho previstos en el artículo 217 LGT, por lo que siendo ello manifiesto procede ratificar lo expresado en dicha resolución y sentencia apelada sobre la procedencia de declarar la inadmisión "a limine" de la solicitud de revisión de oficio impugnada. En dicha resolución se consigna:

A. El art. 31 de la Constitución Española , y los principios referidos al sistema tributario que en él se contemplan, quedan fuera del ámbito del recurso de amparo y, por tanto, de la causa de nulidad del art. 217.1 a) de la LGT .

La cuestión alegada por el interesado, relativa a que la Administración le obliga al pago de un tributo por unas cantidades improcedentes, gravando unas rentas que no producen el hecho imponible del IRPF, es materia de legalidad ordinaria o anulabilidad, que no puede encuadrarse en ninguna de las causas del art. 217.1 de la LGT a efectos de su análisis.

B) No se aprecia la alegada caducidad del procedimiento de comprobación limitada, ya que el art. 104.2 de la LGT establece: "A los solos efectos de entender cumplida la obligación de notificar dentro del plazo máximo de duración de los procedimientos, será suficiente acreditar que se ha realizado un intento de notificación que contenga el texto íntegro de la resolución."

"En este caso, el inicio del procedimiento se produce el 26 de junio de 2020 y el primer intento de notificación de la liquidación provisional tiene lugar el 2 de diciembre de 2020 (CSV NUM000), antes de haber finalizado el plazo de seis meses"

C) "aun en la hipótesis de que se tratase de un acto improcedente en cuanto a la regularización efectuada en la liquidación, no por ello concurriría la causa de nulidad de pleno derecho invocada, que no ampara cualquier vulneración del ordenamiento".

Así acotado lo que es objeto de impugnación, la inadmisión de la solicitud de nulidad de pleno derecho frente a la expresada resolución, ha de partirse de la regulación contenida en el artículo 217 de la LGT, dentro del Título V dedicado a la revisión de los actos en vía administrativa, desarrollado por los arts. 4 a 6 del RD 520/2005, de 13 de mayo, de Revisión en vía administrativa. Dispone el citado precepto legal, en su apartado 1, que "podrá declarase la nulidad de pleno derecho de los actos dictados en materia tributaria, así como de las resoluciones de los órganos económico-administrativos, que hayan puesto fin a la vía administrativa o que no hayan sido recurridos en plazo, en los siguientes supuestos:

a) "Que lesionen los derechos y libertades susceptibles de amparo constitucional.

b) Que hayan sido dictados por órgano manifiestamente incompetente por razón de la materia o del territorio.

c) Que tengan un contenido imposible.

d) Que sean constitutivos de infracción penal o se dicten como consecuencia de ésta.

e) Que hayan sido dictados prescindiendo total y absolutamente del procedimiento legalmente establecido para ello o de las normas que contienen las reglas esenciales para la formación de la voluntad de los órganos colegiados.

f) Los actos expresos o presuntos contrarios al ordenamiento jurídico por los que se adquieran facultades o derechos cuando se carezca de los requisitos esenciales para su adquisición.

Cual quier otro que se establezca expresamente en una disposición de rango legal".

En el presente caso lo que se ha de constatar es si concurre algún supuesto de nulidad de pleno derecho por cuanto existiera alguna resolución con tal vicio comprendida en el expresado precepto. Y a tenor de los razonamientos antes expresados no puede considerarse que nos encontremos ante tal hipótesis, ya que se trata de alegaciones en las que no puede entenderse que se contenga ningún supuesto de nulidad de pleno derecho de los contemplados en el precepto antes transcrito, ya que se trata de un supuesto -el relativo a la caducidad del procedimiento- que concurriera o no nunca puede entenderse dictado prescindiendo total y absolutamente del procedimiento legalmente establecido. Tampoco puede entenderse constitutivo de tal nulidad la denunciada improcedencia de la regularización tributaria efetuada.

En lo demás, se trata de invocaciones genéricas, como es la vulneración del artículo 31 de la Constitución Española o el artículo 7 del Código Civil, que en ningún caso se pueden entenderse subsumibles en los supuestos de nulidad de pleno derecho.

CUAR TO.Insistiendo en la doctrina general ha de decirse que el cauce de revisión de oficio, también aplicable al ámbito tributario que nos ocupa es excepcional, así, ha de entenderse que la posibilidad de instar la revisión de oficio, no convierte a ésta en un modo alternativo de impugnación, debiendo interpretarse con carácter restrictivo, por afectar al principio de seguridad jurídica, al implicar un nuevo debate sobre actos administrativos, fuera de los plazos preclusivos normales y cuando ya se había consentido en su día la actuación administrativa, permitiendo que deviniera firme.

De esta forma ha de existir un equilibrio entre el ejercicio de la acción de nulidad por los particulares, a que nos referimos, y el principio de seguridad jurídica antes aludido, por afectar a la impugnación de actos firmes y consentidos. Por ello, aparte de los límites establecidos por el legislador respecto a los actos susceptibles de esta especial posibilidad revisora (actos nulos de pleno derecho, previstos con carácter general en el artículo 106 de la Ley 39/2015, artículo 217 LGT, remitiendo aquél a la regulación de los actos nulos de pleno derecho o disposiciones generales establecidos en el artículo 47.1 y 2 de la propia Ley 39/2015), tal punto de equilibrio se instaura en el artículo 109 de la Ley 39/2015, cuando establece que "las facultades de revisión no podrán ser ejercitadas cuando por prescripción de acciones, por el tiempo transcurrido o por otras circunstancias su ejercicio resulte contrario a la equidad, a la buena fe, al derecho de los particulares o a las Leyes". Debe por lo tanto modularse la posibilidad de apertura del procedimiento revisor, atribuyéndole cierto carácter restrictivo por afectar a impugnaciones de actos administrativos amparados por la presunción de legitimidad.

De todo ello deriva, en abstracto, la posibilidad de inadmisión a trámite de las solicitudes de revisión de oficio, por no encontrarnos en los supuestos en que la misma es procedente, o por ser notoriamente infundada la pretensión de nulidad ejercitada, lo que es recogido en el artículo 217.3 LGT, al expresar:

"Se podrá acordar motivadamente la inadmisión a trámite de las solicitudes formuladas por los interesados, sin necesidad de recabar dictamen del órgano consultivo, cuando el acto no sea firme en vía administrativa o la solicitud no se base en alguna de las causas de nulidad del apartado 1 de este artículo, o carezca manifiestamente de fundamento, así como en el supuesto de que se hubieran desestimado en cuanto al fondo otras solicitudes sustancialmente iguales".

Y en el presente caso, por los razonamientos precedentes, ha de considerarse que la inadmisión efectuada por la Administración Tributaria es ajustada a derecho, en cuanto que ya "a limine" se observa de forma patente que no existe el cauce de nulidad de pleno derecho denunciado por la parte actora.

Por todo ello ha de desestimarse el recurso de apelación interpuesto, debiendo estarse a la desestimación del recurso acordado frente al acto administrativo objeto de impugnación en el procedimiento de primera instancia.

QUIN TO.En cuanto a las costas de esta segunda instancia, de conformidad con el artículo 139.2 de la LJCA, desestimado el recurso de apelación, procede la imposición de las de esta segunda instancia a la parte apelante, debiendo estarse respecto a las de primera instancia a lo acordado en la sentencia apelada.

En aplicación del principio de moderación, del que se hacen eco diversas sentencias del Tribunal Supremo, como son las de 19 y 25 de febrero de 2010, en atención a la dificultad del asunto y la labor efectivamente realizada en el procedimiento, se considera que la cantidad máxima a que debe ascender la tasación de costas a realizar por todos los conceptos, excepto el Impuesto sobre el Valor Añadido, ha de ser la cifra de 1.000 euros

Vistos los preceptos citados y demás de general y pertinente aplicación,