Sentencia Contencioso-Administrativo Audiencia Nacional. Sala de lo Contencioso-Administrativo. Sección Séptima, Rec. 1055/2020 de 11 de octubre del 2023

PRIMERO.- Objetodel recurso contencioso-administrativo.

1. En el presente recurso contencioso-administrativo, la parte demandante, impugna la Resolución del TEAC 8 de junio de 2020, dictada la reclamación num NUM000 que estima el recurso de alzada interpuesto por la Directora del Departamento de Recaudación de la AEAT, contra la Resolución del TEAR de Madrid, que mediante Resolución de fecha 30 de marzo de 2017, estimó la reclamación económico-administrativo formulada por Dña. Carmela contra el Acuerdo de la Dependencia Regional de Recaudación de Madrid de la AEAT de fecha 1 de octubre de 2014, que declaró a la demandante, responsable solidaria de las deudas tributarias de la sociedad EURO PAYMASA CONSTRUCCIONES SL., al amparo de lo dispuesto en el art. 42.2 a) de la LGT.

2. El TEAR argumentó que:

i.- el presupuesto de la responsabilidad de la demandante está constituido por la disolución de su sociedad de gananciales y por su condición de administradora única de NUMERAL NEGOCIOS SL. Dado que la liquidación de la sociedad de gananciales se efectuó con anterioridad a la adquisición por parte de Dionisio de los inmuebles de la sociedad deudora principal, no puede constituir el presupuesto de la responsabilidad por ocultación.

ii.- la responsabilidad regulada en el art. 42.2 a) de la LGT no consiste en una acción reipersecutoria respecto de los bienes que en su día pertenecieron a la deudora principal sino en la atribución de responsabilidad personal del causante o colaborar en la ocultación o transmisión de tales bienes y esto solamente se produce respecto de Dionisio. La aportación de los mismos a NUMERAL NEGOCIOS SL es irrelevante a tales efectos.

3. Interesa destacar que los hijos del matrimonio formado por Dionisio y Carmela fueron igualmente declarados responsables solidarios ( al ser destinatarios de la donación y cesión de participaciones sociales de la entidad NUMERAL NEGOCIOS SL., realizada en su favor por Dionisio) y tales acuerdos fueron anulados por el TEAR de Madrid. Por tratarse de cuantías de única instancia el Departamento de Recaudación de la AEAT interpuso un solo recurso de alzada para la unificación de criterio ( 00108/2018), que fue estimado por el TEAC en la resolución de fecha 26.11.2019.

4. El TEAC en la resolución ahora impugnada, a los efectos de resolver el recurso, se remite a la resolución dictada por el propio TEAC de fecha 26/11/2019( RG 00108/2018- recurso extraordinario de alzada para la unificación de criterio). El TEAC argumentó que "la transmisión de los bienes inmuebles tuvo lugar con posterioridad a la notificación del inicio de las actuaciones de comprobación e investigación, siendo el periodo comprobado 2006, igualmente anterior a la transmisión y con posterioridad a la notificación del acuerdo de ampliación de la duración del procedimiento inspector, notificación que tuvo lugar el 11/10/11. (..) con la sucesión de hechos se corrobora que cuando la deuda fue liquidada y se inició la actuación de cobro, los bienes de mayor valor ya habían salido del patrimonio de la entidad deudora frustrando las expectativas de cobro de la Hacienda Pública. (...) las operaciones no pueden ser analizadas de forma aislada. Todas las actuaciones descritas forman parte de una operación que debe ser analizada en su conjunto puesto que no tiene ninguna finalidad económica salvo la de poner los bienes a buen recaudo para evitar la acción de cobro de la Administración Tributaria. El hecho de que existan varias operaciones que se concatenan entre sí y varios sujetos intervinientes, todos ellos unidos por vínculos familiares, pone de manifiesto un claro entramado cuya finalidad última es evitar el embargo de estos bienes pertenecientes en origen a la entidad inspeccionada para obstaculizar las acciones de cobro de los órganos administrativos (...)"

SEGUNDO.- Pretensión y alegaciones de las partes.

La parte actora solicita de la Sala una Sentencia que estime el recurso contencioso-administrativo interpuesto, anule la resolución impugnada y consiguientemente anule el acuerdo de derivación de responsabilidad solidaria.

La parte recurrente sostiene que la única operación reprochable sería la realizada por D. Dionisio, ya que únicamente con esta operación se habría evitado que respondiera el deudor principal EUROPYAMASA y la demandante no tuvo participación en la compraventa realizada: la disolución de la sociedad de gananciales no puede ser un hecho a tener en cuenta por ser de fecha anterior al inicio de las actuaciones de inspección; la constitución de la sociedad NUMERAL NEGOCIOS SL no fue constituida por la demandante y su cónyuge Dionisio; en definitiva la única acción realizada para la ocultación de bienes fue la transmisión realizada por EUROPAYMASA a D Dionisio.

La Abogacía del Estado, interesa la desestimación de la demanda y la confirmación de la resolución impugnada. Afirma que la deuda es liquidada en julio de 2012, pero dada su existencia anterior, se ayuda a despatrimonializar, mediante la venta de fincas, la liquidación de gananciales, la nueva liquidación de gananciales, la entrega a la sociedad NUMERAL NEGOCIOS SL en todas las cuales participa la recurrente y las donaciones y cesiones a los hijos por parte del Sr. Dionisio.

TERCERO.- Antecedentes fácticos de interés que resultan del expediente administrativo.

1. Las deudas de EURO PAYMASA CONSTRUCCIONES, S.L. son las siguientes:

a. NUM001; ACTAS IVA 2006;

b. NUM002; ACTAS SOCIEDADES 2006

c. NUM003; EXP. SANC. IVA 2006

d. NUM004; EXP. SANC. SOCIEDADES 2006;

2. El inicio de las actuaciones de comprobación e inspección que dieron lugar a las deudas se comunicó a la sociedad deudora el día 22/12/2010.

3. EURO PAYMASA CONSTRUCCIONES, S.L. fue inscrita el 09/02/1999, siendo sus administradores solidarios desde su constitución los hermanos Jacobo y Dionisio.

4. La entidad deudora principal, EuroPaymasa, era titular de 4/5 partes de tres inmuebles sitos en Villacañas (Toledo), inscritos en el Registro de la Propiedad de Lillo, y cinco viviendas con garaje y trastero en Consuegra (Toledo). Son las fincas que figuran en el Registro de la Propiedad de Lillo ( 4/5 de las nº NUM005, NUM006 y NUM007), y de Madridejos ( nº NUM008, NUM009, NUM010, NUM011, NUM012.

5. Los bienes señalados en el apartado anterior fueron transmitidos sin contraprestación de tipo alguno, a los hermanos D. Jacobo y D. Dionisio el 4 de abril de 2012.

6. Dionisio titular desde el 04-04-2012, del 50% proindiviso de las fincas descritas a los folios 15 a 17 del acuerdo de derivación, procedió mediante escritura pública otorgada el 22-06-2010 a la liquidación de la sociedad de gananciales constituida con su mujer Carmela . Los bienes adquiridos por la sociedad de gananciales formada por los cónyuges comparecientes se valoraron en 2.398.200 euros y consistían en las fincas en Consuegra y Madridejos, participaciones de 4 sociedades y bienes muebles.

7. A Dña. Carmela se le adjudicó el pleno dominio y disposición de todos los bienes inmuebles de la sociedad de gananciales valorados en 1.922.105 € (33 en Consuegra y Madridejos). A Dña. Carmela se le adjudicó al 100% todos los bienes inmuebles del matrimonio, con un valor 1.922.105 €, quedándose su marido Dionisio a titulo privativo únicamente con participaciones sociales de cuatro sociedades entre las que se encuentra el deudor a la Hacienda Pública EURO PAYMASA CONSTRUCCIONES, S.L.

8. Mediante escritura pública otorgada el 10-05-2012, los cónyuges Dionisio y Sergio, procedieron a realizar una adicción a la liquidación de la sociedad de gananciales. En la adjudicación de bienes, la cónyuge Dionisio, se adjudicó al 100% todos los activos financieros del matrimonio, con un valor efectivo de 169.560€, quedándose su marido Sergio a titulo privativo únicamente con un solar (finca NUM013 de Registro de la propiedad Madridejos) y bienes muebles (un tractor y dinero en efectivo difícilmente localizable).

9. Los inmuebles titularidad de la deudora ( descritos a los folios 15 a 17 del acuerdo) pasaron a ser titularidad de la entidad NUMERAL NEGOCIOS SL.

La sociedad NUMERAL NEGOCIOS SL, se constituyó el 4 de julio de 2011, con un capital social de 3.000 euros. El día 20/10/2011, los cónyuges Sergio y Dionisio adquirieron la totalidad de las 3.000 participaciones de la sociedad, siendo nombrada administradora única Dña. Dionisio. Posteriormente el 10 de mayo de 2012, los cónyuges, Dña Dionisio y D. Sergio, ampliaron el capital social de NUMERAL NEGOCIOS SL, en 871.830 euros. D. Sergio aportó las fincas adquiridas a la deudora y Dña. Dionisio desembolsó 421.000 euros mediante ingresos efectuados en las cuentas corrientes abiertas a nombre de la sociedad en el Banco Popular SA.

D. Sergio, dóno mediante escritura de 5 de junio de 2012 pura, simple y gratuitamente 60.000 participaciones de la sociedad NUMERAL NEGOCIOS SL a sus cuatro hijos y mediante escrituras publicas de fecha 5 de diciembre de 2013, cedió el resto de las participaciones de la sociedad NUMERAL NEGOCIOS SL a sus hijos a cambio de una renta vitalicia

10. Mediante las diferentes donaciones y cesiones de participaciones, el capital social de NUMERAL NEGOCIOS SL quedó distribuido de la siguiente forma:

i. Su cónyuge Dionisio: 422.500 participaciones sociales

ii. Sus hijos: - Juan Antonio: 113.083 participaciones sociales

iii. Ascension: 113.082 participaciones sociales

iv. Severino: 113.083 participaciones sociales

v. Pedro Antonio: 113.083 participaciones sociales.

11. Los bienes inmuebles objeto de las compraventas de fecha 04-04-2012, se efectuaron con posterioridad a la notificación el día 22-12-2010 del inicio de las actuaciones de comprobación e investigación que dieron lugar a las Actas de IVA e IS, siendo el periodo comprobado 2006, y con posterioridad a la notificación del acuerdo de ampliación de la duración del procedimiento inspector, notificación que tuvo lugar el 11/10/2011. En la motivación del acuerdo de ampliación de actuaciones, que se les notificó se indicaba que " esta inspección está realizando las comprobaciones necesarias para verificar la realidad material de los conceptos facturados en los ejercicios 2006 y 2007,para evitar una incorrecta deducibilidad de los gastos justificados por dichas facturas".

12. Cuando la deuda fue liquidada y se inició la actuación de cobro de la AEAT, en concreto una vez que finalizó el periodo voluntario de ingreso de las deudas, la deudora principal, no realizó el pago de las mismas, iniciándose el procedimiento de recaudación ejecutiva. A la finalización del periodo voluntario de ingreso, momento en que se dictó el acuerdo de medida cautelar, la deudora era solamente titular de dos fincas rústicas de poca superficie y dos terrenos en Lillo, de escaso valor económico y de difícil realización.

CUARTO.- Sobre la responsabilidad solidaria del art. 42.2 a) de la LGT . Necesaria remisión a las Sentencias de esta Sala y Sección de 2 de noviembre de 2021 ( recurso num 1057/2020, recurrente NUMERAL NEGOCIOS ) y de 30 de septiembre de 2022 ( recurso num 1054/2020 , recurrente Sergio.

1. Sostiene la parte recurrente que no adquirió bien alguno propiedad de la deudora principal y que la única acción realizada para la ocultación de los bienes y susceptible de ser calificada como presupuesto de hecho habilitante, fue la transmisión realizada por EUROPAYMASA a D. Sergio.

2. La STS de 18 de noviembre de 2015, recurso de casación num 860/2014 ha declarado:

" CUARTO.- (..)debemos partir de que el artículo 42.2 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria , establece:

i. "También serán responsables solidarios del pago de la deuda tributaria pendiente y, en su caso, del de las sanciones tributarias, incluidos el recargo y el interés de demora del período ejecutivo, cuando procedan, hasta el importe del valor de los bienes o derechos que se hubieran podido embargar o enajenar por la Administración tributaria, las siguientes personas o entidades:

b) Las que sean causantes o colaboren en la ocultación o transmisión de bienes o derechos del obligado al pago con la finalidad de impedir la actuación de la Administración tributaria.

i. (...)

ii. Como se ha dicho en la Sentencia de esta Sala de 20 de junio de 2014 (recurso de casación 2866/2012 ) son requisitos del supuesto los siguientes:

La existencia de una deuda tributaria del obligado principal que se encuentre liquidada en el momento de declaración de responsabilidad.

Ser causante o colaborar en la ocultación de bienes y derechos con la finalidad de impedir la traba por la Administración Tributaria, entendiéndose por ocultación "cualquier actividad que distraiga bienes o derechos ya sea por desprendimiento material o jurídico de estos, para evitar responder con ellos (...)".

iii. Pues bien, respecto del primero de los requisitos, esta Sala, en relación con el supuesto normal de concurrencia de sujeto pasivo y responsable, ha declarado no ser necesario que la conducta obstaculizadora llevada a cabo por el segundo lo sea en relación con el procedimiento ejecutivo, pues como se dijo en la misma Sentencia antes referida de 20 de junio de 2014, -recurso de casación 2866/2012 - asumiendo lo que había declarado en su momento el TEAC, "... la obligación del pago de la deuda nace, para el deudor principal, con la realización del hecho imponible, de forma que a partir de ese momento su patrimonio presente y futuro queda vinculado a la prestación asumida legalmente consistente en el pago de la deuda tributaria. Desde el entonces, el deudor que realice operaciones de despatrimonialización puede incurrir en un ilícito y el causante o colaborador en ocultación puede ser consciente del fin ilegítimo de la operación. (...) Por lo que basta con que la deuda se haya devengado, sin necesidad a que se hubiera iniciado el periodo ejecutivo de la misma, para que pueda haber ocultación de la misma ."

iv. Así pues, el deudor principal está obligado legalmente al pago de la deuda desde el nacimiento de la deuda tributaria, mientras que el responsable solidario, según se deduce del precepto antes transcrito, se hace tal a partir de conocer la expresada circunstancia y causar o colaborar en la ocultación o transmisión de bienes o derechos del obligado principal al pago, sin que sea necesario, por tanto, que exista un acto previo de reclamación individual.

v. (...)

En definitiva, es esencial para el nacimiento tanto de la responsabilidad subsidiaria como de la solidaria que la causación o colaboración en el vaciamiento patrimonial se produzca con posterioridad al nacimiento de la deuda para el deudor principal, en el primer caso, o para el responsable subsidiario, en el segundo, y no que se haya producido con posterioridad al momento en que dicha deuda haya sido reclamada formalmente o exigida mediante el procedimiento administrativo correspondiente, al deudor de primero y segundo grado, respectivamente."

3. El planteamiento de la parte recurrente colisiona con la lógica y detallada argumentación del acuerdo de derivación impugnado y la doctrina antes expuesta.

4. Es evidente que la Administración no puede acreditar los ocultos móviles que llevan a un obligado tributario a realizar determinadas operaciones. Lo que debe justificar son los hechos de los que se desprende la colaboración en la despatrimonialización que consagra el art. 42.2 a) de la LGT. y esa " coincidencia de voluntades", para lo cual ha de estarse "a los actos anteriores, coetáneos y posteriores" a los negocios jurídicos correspondientes ( STS NUM 1643/2017 de 31 de octubre, recurso de casación 23823/16).

5. Recordemos que las deudas derivadas se corresponden con el IVA e IS del ejercicio 2006. El 22 de diciembre de 2010 se produce la notificación del inicio de las actuaciones inspectoras a la deudora y el 11 de octubre de 2011 se notifica el acuerdo de ampliación de duración del procedimiento de inspección. El 20 de octubre de 2011 D. Sergio y su mujer, Dña. Carmela adquieren la mercantil NUMERAL NEGOCIOS, siendo administradora única Dña. Carmela. El 4 de abril de 2012, D. Sergio adquiere a titulo privativo parte de los inmuebles de la deudora principal, sin pago de contraprestación. Los cónyuges liquidan la sociedad de gananciales el 22 de junio de 2010 y hay una nueva liquidación el 10 de mayo de 2012. El 10 de mayo de 2012 los cónyuges amplian el capital social de NUMERAL NEGOCIOS y D. Sergio aporta las fincas adquiridas a la deudora principal el 4 de abril de 2012. El 5 de junio de 2012, D. Sergio dona a sus hijos una parte de sus participaciones sociales de la sociedad NUMERAL NEGOCIOS SL y el 5 de diciembre de 2012 D. Sergio cede a sus hijos el resto de las participaciones sociales de la sociedad NUMERAL NEGOCIOS SL. El 27 de septiembre de 2012, la Inspección se constituyó a fin de suscribir las correspondientes actas que se firmaron en disconformidad y con fecha 31 de enero de 2013 la Oficina Técnica los oportunos acuerdos de liquidación, notificados el 8 de febrero de 2013. Cuando se liquidó la deuda tributaria, los bienes de mayor valor de la deudora principal habían salido de su patrimonio. Tal es así que con anterioridad a la finalización del periodo voluntario de ingreso, el 26 de octubre de 2012, la deudora era titular solamente de dos fincas rústicas de poca superficie y dos terrenos en Lillo, que a la vista de sus características eran de escaso valor económico y de difícil realización.

6. En definitiva, las fechas en las que se realizaron las sucesivas transmisiones de los inmuebles titularidad de la deudora principal; las relaciones entre los intervinientes en las operaciones; la circunstancia que la deudora principal no recibió contraprestación alguna por esa transmisión, son indicios suficientes para concluir que hubo ocultación con múltiples intervinientes, entre ellos, la demandante, operaciones con la finalidad de dificultar la acción de cobro de las deudas tributarias de la deudora principal ante la más que previsible responsabilidad tributaria de la deudora.

7. Por tanto constan acreditados los requisitos para declarar la responsabilidad solidaria del art. 42.2 a) de la LGT.

8. Finalmente esta Sala y Sección ha dictado Sentencia de fecha 2/11/2021 en el Po num 1057/2020 y de fecha 30/09/22 en el Po num. 1054/2020, que confirman los acuerdos de derivación de responsabilidad dictados al amparo del art. 42.2 a) de la LGT por las deudas de EURO PAYMASA CONSTRUCCIONES S.L, a NUMERAL NEGOCIOS SL y a D. Sergio, Sentencias que han adquirido firmeza.

QUINTO.- Pr ocede en razón a lo dicho desestimar el recurso contencioso-administrativo interpuesto, con imposición de costas a la parte recurrente, de conformidad con lo dispuesto en el articulo 139 de la LJCA y haciendo uso de la facultad moderado, se limitan por todos los conceptos a la cantidad de 3.000 euros.

Vistos los preceptos citados y demás de general y pertinente aplicación al caso del pleito, se emite el siguiente,