Sentencia Contencioso-Administrativo Audiencia Nacional. Sala de lo Contencioso-Administrativo. Sección Séptima, Rec. 501/2019 de 14 de noviembre del 2023

PRIMERO. Hechos del litigio y antecedentes relevantes para resolver el recurso.

Los antecedentes necesarios para la comprensión de la cuestión litigiosa son los siguientes:

1. La Dependencia Regional de Inspección de la Delegación Especial de la AEAT de Cataluña, con fecha 14/10/2005, dictó acuerdo de liquidación correspondiente al IRPF del ejercicio 2000 a don Iván - clave NUM001 - con un importe de 870.181 ,44 euros. Con este acuerdo concluían las actuaciones de comprobación e inspección incoadas respecto del Sr. Iván por ese concepto tributario y ejercicio. Tras dos intentos de notificación por Agente Tributario en el domicilio de la AVENIDA000 NUM002/ de Barcelona se entendió notificado el acuerdo el 21/12/2005 mediante su publicación en el Diario Oficial de la Generalitat de Cataluña (DOGC) de 05/12/2005.

2. Seguidamente, la Dependencia Regional de Recaudación dictó providencia de apremio por importe de 1.044.217,73 euros. Para su notificación, tras dos intentos en el domicilio de la CALLE000 NUM003 08017 de Barcelona, se realizó publicación en el DOGC. En esos intentos, el Agente Tributario hizo constar que según manifestaciones del portero de la finca el obligado tributario ya no residía allí al estar separado de su esposa.

3. El 19/01/2007 se dictó la consiguiente diligencia de embargo de sueldos, salarios y pensiones de don Iván por importe de 1.086.147,36 euros. Consta como notificada la diligencia mediante correo certificado con acuse de recibo en el domicilio del PASEO000 NUM004 de Barcelona. La recepción de notificación aparece firmada por una persona de la que consta su identidad y NIF.

4. Conocido por don Iván el embargo de la pensión de la que era beneficiario, con fecha 09/01/2014, interpuso recurso de reposición contra la diligencia que lo acordaba, pero el recurso fue inadmitido por extemporáneo.

5. Disconforme con lo resuelto, don Iván presentó reclamación económico-administrativa. Tramitada con la referencia NUM000, resultó inadmitida por resolución del TEAR de Cataluña de 25/07/2014, y frente a la decisión del órgano regional don Iván interpuso recurso de azada (R.G.:164/2015).

6. Mediante resolución de 25/06/2015, el TEAC acordó estimó la alzada disponiendo «anular la resolución impugnada y, ordenar retrotraer el procedimiento económico-administrativo al objeto de que por el TEAR de Cataluña se ponga de manifiesto el expediente al recurrente». Fundamenta su decisión el l órgano central en la omisión en la sustanciación de la reclamación del preceptivo trámite de puesta de manifiesto del expediente para alegaciones.

7. En ejecución por lo resuelto, el órgano regional de revisión notificó la puesta de manifiesto de las actuaciones a don Iván en fecha 11/01/2016.

8. Presentadas las alegaciones en el trámite conferido y dilatándose la respuesta del TEAR, don Iván, con fecha 27 de julio de 2017, presentó un escrito ante el órgano regional, dirigido al TEAC (documento núm. 2 acompañado al escrito de interposición), manifestando que interponía recurso de alzada contra la resolución presunta del TEAR, «a quien el TEAC ordenó resolver la reclamación presentada el 23/04/2014», reza asi el escrito.

La falta de contestación a dicho escrito al órgano central de revisión, al que don Iván atribuye la calificación de recurso alzada constituye, según la parte recurrente, un acto presunto, que hace figurar como el objeto de este proceso.

9. Al llegar a este punto, es necesario hacer referencia a una serie de actos tributarios posteriores y decisivos que condicionan sobremanera el debate procesal que se somete al estudio y decisión de la Sala, actos que la parte recurrente no ha impugnado - los que eran susceptibles de recurso-, con la consecuencia de que alcanzaron firmeza, y sin que tampoco haya solicitado a la Sala el archivo de este procedimiento pese a que se confirió traslado para la formulación de alegaciones al respecto de una eventual satisfacción extraprocesal. En su lugar, interesó que se dictase sentencia declarando la nulidad de procedimiento de inspección en el que se había dictado el acuerdo de liquidación que está en el origen de la polémica. Veamos a continuación estos hechos atentamente.

10. Pendiente de resolver el calificado por don Iván como recurso de alzada, después de recurrido su silencio, el TEAR con fecha 26/4/2018- dictó resolución estimando en parte la reclamación formulada por don Iván, acordando la retroacción de actuaciones para que fuera resuelto el recurso de reposición más arriba anotado dirigido en oposición a la diligencia de embargo. El acuerdo del TEAR en lo que interesa dice así:

« Teniendo en cuenta, que la notificación de la diligencia de embargo se realizó el 21/10/2008 y en esa fecha ya había entrado en vigor el Real Decreto 1065/2007 antes citado, se debió tener en cuenta el domicilio declarado por el interesado en la Hacienda Foral de Navarra, que se lo debía haber comunicado a la Hacienda Estatal, por ser el domicilio fiscal, y, por ello, aunque la notificación haya sido recibida por persona identificada, se desconoce el vínculo con el interesado, por lo que no puede ser válida.

En conclusión, procede estimar en parte la presente reclamación anulando la resolución del recurso de reposición al considerar que la notificación de la diligencia de embargo de sueldos, salarios y pensiones número NUM005 es improcedente retrotrayendo las acciones para que se dicte nueva resolución entrando en el fondo del asunto».

11. En ejecución de esta resolución, el recurso de reposición fue estimado por resolución de 4/1/2019 del Jefe de la Dependencia Regional Adjunto de Recaudación al apreciar que la providencia de apremio de que traía causa el embargo no había sido notificada en el domicilio declarado por don Iván en la Hacienda Foral de Navarra, el cual debía haberse comunicado a la Hacienda Estatal por ser el domicilio fiscal del Sr. Iván.

12. De esta forma, reconociendo la falta de validez de la notificación de la providencia de apremio se deja sin efecto, anulándola, la diligencia de embargo al tiempo que se dispone la reposición de las actuaciones al momento de la notificación de la deuda para su ingreso en periodo voluntario.

13. Finalizado el plazo de pago en periodo voluntario sin haber sido satisfecha la deuda, se dictó providencia de apremio, y reclamada por don Iván ante el TEAR de Navarra, el órgano de revisión regional dictó resolución con fecha 19/02/2020. Estimando la reclamación, anula la providencia y dispone comunicar la resolución al órgano liquidador para que en su caso proceda a una nueva notificación de la liquidación en periodo voluntario.

14. Y aquí es imprescindible subrayar lo más importante: La deuda tributaria de la que derivan los actos tributarios a que nos venimos refiriendo, a la vista de lo actuado la liquidación NUM006-, correspondiente al IRPF de 2000 del Sr. Iván, fue declarada prescrita por acuerdo de la Dependencia Regional de Recaudación de 21/12/ 2020, en el que se lee esto:

« Por haber transcurrido el plazo de prescripción legalmente aplicable, contado desde el día siguiente a 02-03-2020, fecha de la última actuación que consta en la base de datos con efectos interruptivos del mismo, declaro prescrito el derecho de la Administración para exigir el pago de la deuda de naturaleza tributaria arriba identificada, quedando, en consecuencia, extinguida la misma».

Hasta aquí los datos y antecedentes a considerar.

SEGUNDO. Motivos del recurso.

Trasladadas a los antecedentes las pretensiones de la parte actora, los motivos aducidos en apoyo de estas son los que sucintamente se recogen a continuación:

1) La prescripción del derecho de la AEAT a exigir el pago de la deuda en concepto de IRPF-2000 por haber transcurrido más de 13 años desde que finalizó el plazo de pago en periodo voluntario hasta la notificación de la providencia de apremio.

2) La nulidad de pleno derecho de la liquidación de IRPF-2000 dictada por la Inspección de los Tributos de la AEAT de Barcelona por carecer de competencia territorial puesto que cuando se iniciaron las actuaciones inspectoras el recurrente era residente en Navarra.

3) Y subsidiariamente, prescripción del derecho a practicar liquidación por el IRPF-2000 porque tal liquidación nunca fue notificada al recurrente.

TERCERO. Resolución de las pretensiones deducidas en el proceso y costas procesales.

1. Por más que haya sido ya observado, es útil repetir ahora que aunque se han producido una serie de actos tributarios que han alcanzado firmeza, trascendentales para la resolución del debate, la parte recurrente no ha ampliado a ellos su recurso, además de haber introducido extemporáneamente pretensiones de plena jurisdicción desvinculadas de la acción de nulidad respecto del acto recurrido, que además, como enseguida veremos, ha sido reemplazado.

2. Y adelantamos ya que una vez que por acuerdo de la Dependencia Regional de Recaudación de la Delegación Especial de Navarra de 21/12/2020 fue declarado prescrito el derecho de la Administración para exigir el pago de la deuda objeto de la liquidación NUM001 en concepto de IRPF ejercicio 2020, este recurso carece de objeto puesto que el TEAR había estimado en los términos que hemos visto la reclamación originaria y su acuerdo no ha sido recurrido.

3. A todo esto, las pretensiones del recurrente introducidas después de la demanda, solicitando que se declare la nulidad de todo el procedimiento inspector, incurre en una verdadera desviación procesal desbordando el canon de control jurisdiccional contencioso, tratándose, en todo caso, de pretensiones relativas a actos distintos al que constituye el objeto del recurso: según el escrito de interposición: «la desestimación presunta del recurso de alzada presentado ante el TEAC el 27 de julio de 2017 deducido contra la resolución presunta del TEAR de Cataluña, «a quien el TEAC ordenó resolver la reclamación interpuesta el 23/04/2014».

4. Como la resolución del TEAR de fecha 26/4/2018 es estimatoria parcial de la reclamación presentada por don Iván en cuanto declara improcedente la notificación de la diligencia de embargo de sueldos, salarios y pensiones y ordena la retroacción de las actuaciones para que se dicte nueva resolución entrando en el fondo del asunto, esta nueva resolución altera la situación que deriva de la ficción legal de desestimación por silencio impugnada. En estos casos- de estimación expresa posterior estimatoria parcial-, es carga del recurrente solicitar la ampliación del recurso y adecuar la pretensión al contenido del nuevo acto que sustituye al producido por silencio [ STS 15 de junio de 2015 (núm. 1762/2014)], exigencia que palmariamente ha sido incumplida.

5. La resolución del TEAR extemporánea posterior al autocalificado por el recurrente recurso de alzada ante el TEAC suplanta la eventual resolución presunta del Órgano Central de Revisión de desestimación de la alzada. Ni que decir tiene que el silencio negativo es una ficción legal a efectos procesales dirigida a permitir a los interesados el acceso a la vía jurisdiccional, que no exonera a la Administración de la obligación de dictar resolución expresa, sin ninguna limitación temporal, que ha de sujetarse al régimen determinado por el artículo 24.3 de la Ley 39/2015, del Procedimiento Administrativo Común de las Administraciones Públicas, a cuyo tenor en los casos de desestimación por silencio administrativo, « la resolución expresa posterior al vencimiento del plazo se adoptará por la Administración sin vinculación alguna al sentido del silencio».

6. De esta forma, el acto presunto originario del TEAR contra el que se interpuso recurso de alzada ha sido reemplazado por otro de distinto sentido al presunto, al que no ha sido ampliado el recurso, lo cual impide el enjuiciamiento del primero por pérdida de objeto.

TERCERO. Resolución de las pretensiones deducidas en el proceso y costas procesales.

Las razones que acabamos de exponer llevan a concluir que el presente recurso ha quedado privado de objeto, por cuya razón no procede imponer las costas procesales, de conformidad con lo previsto en el artículo 139.1 de la Ley de la Jurisdicción Contencioso-Administrativa.

Fallo