Sentencia Contencioso-Administrativo Audiencia Nacional. Sala de lo Contencioso-Administrativo. Sección Séptima, Rec. 1475/2020 de 18 de octubre del 2023

PRIMERO.- Objeto del recurso.

En el presente recurso contencioso-administrativo, la parte demandante, impugna la Resolución del TEAC de 4 de junio de 2020, desestimatoria del recurso de alzada, interpuesto contra la resolución del Tribunal Económico Administrativo Regional de Andalucía de 16 de diciembre de 2016, interpuesta por D. Cristobal contra acuerdo de declaración de responsabilidad subsidiaria de fecha 12 de noviembre de 2013.

El Sr. Cristobal alegó ante el TEAC:

i) Que en ningún momento aceptó el cargo de administrador, no constando su firma en el acta de la Junta General ni en la certificación posterior de dicho acta. Aunque el cargo de administrador fue inscrito en el Registro Mercantil, no constaba la aceptación de dicho cargo en ningún documento. Manifiesta asimismo sobre esta cuestión, que no puede entablar acciones judiciales contra los responsables al haber prescrito las posibles acciones.

ii) Que, aunque lo anterior no se aceptara por este Tribunal, en el momento de comisión de las infracciones correspondientes al Impuesto sobre Sociedades 2005, que el interesado sitúa el 25 de julio de 2006, él ya no ostentaba el cargo de administrador porque el mismo caducaba en el plazo de 5 años desde el nombramiento, esto es, el 30 de junio de 2005, por lo que decae uno de los presupuestos de este tipo de responsabilidad.

iii) El artículo 43.1.a) de la LGT requiere una participación efectiva en la infracción que no resulta extensible a los administradores que no hayan intervenido en la comisión de la misma.

El TEAC resolvió:

Sobre la alegacion i) " De la documentación que obra en el expediente, se desprende, no obstante, lo contrario, pues en el acta de la Junta General en que se le nombra consejero se hace constar expresamente que el mismo está presente y que acepta el cargo, como así consta también en la certificación del acta, que por otra parte, está incorporada a la escritura pública de 13 de julio de 2000.

Consta, además, la inscripción de la escritura pública en el Registro Mercantil. En el asiento practicado en la hoja abierta a la entidad se hace constar expresamente "la firma del acta por unanimidad de los asistentes" y que en la misma se "nombran consejeros por cinco años a .... D. Cristobal. Aceptaron". Finalmente, el Registrador señala: "En su virtud, inscribo el cese y nombramiento de consejeros, secretario no consejero, distribución de cargos y delegación de facultades. Así resulta de escritura otorgada en Barcelona, el trece de Julio de dos mil, ante su Notario Javier García Ruíz, número 4241-2000, que fue presentada a las 13:00 horas del 13 de marzo de 2003, Asiendo 468 del diario 36. Almería, veinticinco de marzo de dos mil tres."

El artículo 7.1 de Reglamento del Registro Mercantil , aprobado por real Decreto 1784/1996, señala que: "El contenido del Registro se presume exacto y válido. Los asientos del Registro están bajo la salvaguarda de los Tribunales y producirán sus efectos mientras no se inscriba la declaración judicial de su inexactitud o nulidad."

Las pruebas aportadas por el interesado no desvirtúan la información registral y es que si realmente el acta de la Junta General en que se le nombró administrador y la certificación de dicha acta son falsas como insinúa, debería entablar las pertinentes acciones judiciales a efectos de que el Juez competente declare la inexactitud registral o nulidad de la inscripción, pues de lo contrario, prevalece la información inscrita en el Registro Mercantil. Si D. Imanol y su hija, Doña Miriam, realizaron falsas declaraciones deberá proceder judicialmente contra la misma, dado el fallecimiento del primero, a fin de que se declare la falsedad de las declaraciones realizadas bajo su firma."

Sobre la alegacion ii) " Señala el recurrente que en el momento de comisión de la infracción por IS 2005 por Albardinar SL ya no ostentaba el cargo de administrador porque el mismo caducó a los 5 años desde su nombramiento, esto es, el 30 de junio de 2005. Sobre la caducidad del nombramiento del administrador se ha pronunciado este Tribunal en diversas ocasiones.

(...)

En el caso que nos ocupa, concluido el mandato de 5 años de los miembros del Consejo de Administración, no se convocó a la Junta General para que procediera al nombramiento de nuevos administradores y tampoco se instó la disolución de la sociedad por paralización de sus órganos sociales. En efecto, en el Registro Mercantil no consta nueva inscripción de administradores con posterioridad aun cuando se designó a los miembros del Consejo de Administración por un período de 5 años. Por tanto, la caducidad en este caso no opera de forma automática, pues ello determinaría la paralización de la sociedad dado que el cargo de todos los administradores finalizaba el 30 de junio de 2005 y de acuerdo con la doctrina jurisprudencial, en estos casos, debe entenderse prorrogado su mandato de forma tácita."

Sobre la alegación iii) después de referirse a la normativa vigente en la fecha de comisión de las infracciones tributarias ( ar. 61 y 64 de la Ley 2/1994 de 24 de marzo, art. 133 del TRLSA, art. 25 del Cco) concluye que está acreditada la concurrencia del presupuesto subjetivo de la responsabilidad en la conducta del recurrente porque siendo administrador, no ha invocado la existencia de ninguna circunstancia que le impidiera el cumplimiento de sus obligaciones como tal ( el recurrente debió realizar los actos necesarios para la correcta autoliquidación del IS e IVA 2004-2005. Existe negligencia no admitiendo la pretensión de que las decisiones de la sociedad eran adoptadas por D. Imanol y su hija.

SEGUNDO.- Pretensión y alegaciones de la parte demandante y de la parte demandada.

La parte demandante solicita de la Sala una Sentencia que con estimación del recurso, declare que la resolución impugnada no es conforme a derecho.

La parte recurrente sostiene la falta de condición de administrador al tiempo de cometerse la infracción y la inexistencia de un nexo causal entre los hechos que constituyen la infracción y el demandante, que desconocía la operación de compraventa origen de las deudas y sanciones tributarias. Esa falta de conocimiento unido a la imposibilidad de actuar en representación de la Sociedad al no ser administrador, pone de manifiesto la imposibilidad de haber evitado la infracción tributaria de la sociedad sancionada, no siendo válida la argumentación del TEAC sobre la omisión del ejercicio de los deberes aparejados que tiene el mero hecho de ser administrador.

La Abogacía del Estado solicita de la Sala la desestimación de la demanda.

La parte demandada afirma que el recurrente fue administrador de la deudora principal al tiempo de cometerse las infracciones, en los años 2004 y 2005. En efecto, mediante acuerdo de la Junta General Universal de Albadinar SL, celebrada el 30 de junio de 2000 y como consecuencia de la caducidad del nombramiento anterior, se nombró consejeros, por plazo de 5 de años y de acuerdo a lo recogido en el acta de la Junta General a D. Imanol, Doña Reyes y D. Cristobal, quienes aceptan el cargo y están presentes, tal como se hace constar en el propio acta de la Junta. Los acuerdos adoptados por la Junta General superan el doble control de legalidad, al ser elevados a público en virtud de escritura pública otorgada el 13 de julio de 2000 e inscritos en el Registro Mercantil con fecha de 25 de marzo de 2003. El recurrente señala que no asistió a la reunión anterior y que no firmó el acta de la Junta General en la cual fue nombrado administrador, no aceptando el nombramiento. De la documentación que obra en el expediente, se desprende, no obstante, lo contrario.

En segundo lugar, sobre la intervención del demandante en la comisión de las infracciones base para la derivación, se refiere a los deberes de los administradores sociales conforme a la legislación mercantil para concluir que está suficientemente acreditada la concurrencia del presupuesto subjetivo de la responsabilidad en la conducta del ahora demandante porque, siendo administrador, no ha invocado la existencia de ninguna circunstancia que le impidiera al cumplimiento de sus obligaciones como tal y es que la exigencia de responsabilidad subsidiaria regulada en el artículo 43.1.a) de la LGT no requiere la concurrencia de dolo, mala fe o negligencia grave sino una mera falta de diligencia, lo cual ha quedado plenamente acreditado, pues el recurrente debió realizar los actos necesarios para la correcta autoliquidación del Impuesto sobre Sociedades e IVA 2004-2005.

TERCERO.- Responsabilidad del art. 43.1 a) de la LGT .

1.- Los presupuestos para la declaración de responsabilidad subsidiaria del art. 43.1 a) de la LGT son: en primer lugar, que la sociedad haya cometido una infracción tributaria; en segundo lugar, que el responsable fuese en el momento de cometerse la infracción administrador; y, en tercer lugar, que la conducta del administrador revele la falta de la diligencia necesaria para el cumplimiento de la obligación tributaria.

2.- En el acuerdo de derivación se hacen constar los siguientes extremos:

i.- el origen de las deudas de la obligada tributaria:

- Deuda con clave de liquidación NUM001, correspondiente al Impuesto sobre sociedades, Actas de inspección, ejercicio 2005, número de Referencia A02- NUM002, por importe de 1.101.370,82 euros (incluidos intereses de demora).

- Deuda con clave de liquidación NUM003, correspondiente a Impuesto sobre Sociedades, expediente sancionador, número de referencia A51- NUM004, por importe de 619.747,51 euros.

- Deuda con clave de liquidación, correspondiente al Impuesto sobre el Valor añadido, Actas de inspección, ejercicios 2004 y 2005, número de referencia A02- NUM005, por importe de 59.045,05euros (incluidos intereses de demora)

- Deuda con clave de liquidación, correspondiente al Impuesto sobre el Valor añadido, Expediente sancionador, ejercicios 2004 y 2005, número de referencia A51- NUM006, por importe de 51.543,00 euros.

ii.- Asimismo en cuanto a la historia registral de la obligada al pago "Albardinar SA", es una sociedad que se constituye mediante escritura pública otorgada, el 08/05/1989. Constituye su objeto social, la compraventa de terrenos tales como fincas rusticas, urbanas o urbanizables y edificaciones de todo tipo, así como la urbanización de terrenos, parcelaciones, ventas de parcelas y la promoción y construcción de cualquier edificación, todas las actividades podrán ser realizadas tanto en mercados nacionales como extranjeros, el mencionado objeto podrá ser desarrollado total o parcialmente de modo indirecto mediante la titularidad de acciones en sociedades con objeto idéntico o análogo. Mediante acuerdo de la Junta General Universal, celebrada el 30/06/2000, por caducidad del nombramiento anterior, se nombró Consejeros, por plazo de 5 años y de acuerdo a lo recogido en el acta de la Junta General, a:

- "D. Imanol, de nacionalidad española, y residente en el Principado de Andorra, Andorra La Vella. (Su nombramiento se realizó en calidad de Consejero Delegado).

- Dña. Reyes, de nacionalidad española, DNI NUM007, vecina de Andorra, en Escaldes Engordany.

- D. Cristobal, andorrano, con pasaporte NUM008, vecino de Andorra, en Escaldes Engordany.

El Sr. Cristobal tiene nacionalidad española con domicilio fiscal declarado en La Seu D ŽUrgell (Lleida); si bien también aparece inscrito en el Registro de Matrícula Consular del Consulado General de España en Andorra desde el día 28/03/2001.

Se designaron Presidente a D. Imanol y Secretario No consejero a Dña. Miriam, de nacionalidad francesa, vecina de Barcelona, con tarjeta de residente comunitario.

Dichos acuerdos de nombramiento fueron inscritos en virtud de escritura pública otorgada en Barcelona, el 13 de julio de 2000, ante el notario D. Javier García Ruiz, número 4241-2000 e inscrita en el Registro Mercantil con fecha de 25 de marzo de 2003.

Se designó apoderada de la mercantil a Dña. Miriam, en virtud de escritura otorgada en Barcelona el 5 de abril de 2002 e inscrito en el Registro Mercantil de Almería en fecha de 25 de marzo de 2003.

No consta más inscripciones en la hoja abierta en el Registro Mercantil de Almería correspondiente a la mercantil "Albadinar ", por acuerdos adoptados por el Consejo de Administración, aún cuando se designó a los componentes del Consejo de Administración por un período de cinco años.

Igualmente el acuerdo de declaración, señala que consta el fallecimiento de D. Imanol en fecha 12/11/2009 y Dña. Reyes en fecha 22/10/2006.

La obligada principal fue declarada fallida el 12/04/2012.

iii.- En cuanto a las infracciones tributarias cometidas por la sociedad ALBARDINAR SL, el acuerdo recoge.

a.1) Impuesto sobre el Valor añadido, periodos: De 2004 - 1T a 2005 - 4T . Se puso de manifiesto los siguientes hechos o circunstancias en las actuaciones de comprobación e investigación realizadas por la inspección, que la obligada dejó de ingresar cuotas del I.V.A. en los siguientes periodos y por los siguientes importes: Segundo trimestre de 2004: 3.385,76 € y Primer trimestre de 2005....: 43.779,31 €. Sigue diciendo el acuerdo:

"Sobre, y en aquel momento presunta infractora, pesaba la obligación legal de declarar e ingresar correctamente, y considerando que en el primer trimestre de 2005 se había ocultado parte de la base imponible, se estimó que la conducta de la obligada tributaria fue voluntaria, en el sentido de que se entiende que le era exigible otra conducta distinta, en función de las circunstancias concurrentes, por lo que se apreció el concurso de dolo, a efectos de lo dispuesto en el artículo 183.1 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre .

No apreciándose la concurrencia de ninguna de las causas de exclusión de responsabilidad previstas en el artículo 179.2 y 3 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre , se estimó que procedía la imposición de sanción.

La infracción tributaria cometida se calificaba como MUY GRAVE, al establecer el apartado 4 del artículo 191, que (...) en el presente caso no se puso a disposición de la Inspección los registros establecidos por normas fiscales ni la contabilidad de la sociedad. De hecho no constaban presentada en el Registro Mercantil las cuentas correspondientes a los ejercicios.

Se concluyó que existía un incumplimiento absoluto de llevanza de la contabilidad. Y en consecuencia, utilización de medios fraudulentos "

a.2) Impuesto sobre Sociedades, ejercicio 2005: En las actuaciones de comprobación e investigación desarrolladas la Inspección acerca del obligado tributario, concepto tributario: Impuesto sobre sociedades, periodo 2005, se pusieron de manifiesto los siguientes hechos o circunstancias: La obligada dejó de ingresar por el concepto cuota del Impuesto sobre Sociedades de 2005 la cantidad de 826.330,01 €.

iv.- Concluye el acuerdo que las sanciones objeto de derivación fueron cometidas en los ejercicios 2004 y 2005, fecha en la que el órgano de administración de la sociedad era un Consejo de Administración formado por

- Presidente - Consejero Delegado: D. Imanol

-Consejero: Dña. Reyes

-Consejero: D. Cristobal

-Secretario-No consejero: Dña. Miriam.

Por lo que la responsabilidad tributaria se le imputa a los miembros del Consejo de Administración que tuviesen tal condición en la fecha en la que se cometió la infracción tributaria.

v.-Siendo D. Cristobal, miembro del Consejo de Administración de la sociedad al tiempo de la comisión de la infracción origen de la imputación de responsabilidad, es evidente que aun en el caso de que no hubiera cometido personalmente las infracciones apreciadas, incurrió al menos en negligencia o "culpa in vigilando" al consentir o en no impedir su comisión por parte de quienes materialmente las llevaron a cabo. Por tal motivo, les es aplicable la responsabilidad del artículo 43.1.a) de la LGT.

vi.-En el acuerdo sancionador que obra en el expediente, se recoge que el obligado tributario no presentó la declaración correspondiente a la declaración del IS 2005. La única operación realizada por la obligada en el ejercicio de 2.005, fue la venta o enajenación de una finca propiedad de la entidad y que formaba parte de su activo desde periodos anteriores al comprobado. En consecuencia, el actuario consideró que sólo cabe atender, para la regularización y determinación de la base imponible del impuesto, al resultado contable que deriva de la operación de venta de la finca de su propiedad (finca registral nº NUM009), documentada en escritura pública de 04/03/2005 (protocolo número 756 del notario D. Antonio Izquierdo Rozalen) y que se corresponde con la agrupación de otras 13 fincas adquiridas con anterioridad.

Tras las investigaciones llevadas a cabo se pudo probar los siguientes datos relativos al valor de adquisición y al valor de enajenación de la mencionada finca:

PRECIO ADQUISICIÓN (según escrituras de adquisición): 300.506,04€

PRECIO DE ENAJENACIÓN(según factura, IVA excluido): 2.678.620,69€

Por tanto, el resultado contable y por ende la base imponible del impuesto, que debió ser declarada por la obligada, fue de 2.378.114,65 € (2.678.620,69 - 300.506,04).

Como consecuencia de lo expuesto, la obligada dejó de ingresar, por el concepto cuota del Impuesto sobre Sociedades de 2005, la cantidad de 826.330,01 €.

Sobre la concurrencia de culpabilidad, se indica que "Considerando que sobre la presunta infractora pesaba la obligación legal de declarar correctamente la venta de la finca e ingresar correctamente la cuota resultante por el Impuesto sobre Sociedades del ejercicio 2005, no constando ni la presentación de la declaración ni el ingreso por el concepto y ejercicio señalado, se estima que la conducta de la obligada tributaria fue voluntaria, ya que se entiende que le era exigible otra conducta distinta, en función de las circunstancias concurrentes, estimándose el concurso de dolo, a efectos de lo dispuesto en el artículo 183.1 de la LGT ."

3.- Sobre la condición de administrador al tiempo de comisión de la infracción.

El demandante sostiene que no le es atribuible la condición de administrador de la sociedad deudora, pues nunca aceptó el cargo para el que fue designado. Añade que no estuvo presente en la Junta General celebrada el 30 de junio de 2000 y que la inscripción en el Registro Mercantil se llevó a cabo sobre la base de una certificación suscrita por Dña. Miriam, con el visto bueno de su padre, presidente del consejo de administración.

Examinado el expediente administrativo, figura escritura pública de fecha 13 de julio de 2000. de elevación a públicos de las decisiones del socio único de la compañía y la certificación emitida por Dña. Miriam, en su calidad de Secretaria no consejera del Consejo de Administración de la sociedad deudora, en la que, entre otros extremos, se recoge que el 30 de junio de 2000 se celebra Junta General Ordinaria y extraordinaria, asistiendo a dicha junta los Sres. D. Imanol, Dña. Reyes y D. Cristobal. Recoge a continuación los acuerdos adoptados por el accionista único, entre ellos, punto sexto, el nombramiento de un nuevo consejo de administración, por un plazo de cinco años, integrado por D. Imanol, Dña. Reyes y D. Cristobal, quienes presentes en el acto, aceptan el nombramiento.

Asimismo en la historia registral aparece la inscripción de la escritura pública de fecha 13 de julio de 2000, en el Registro Mercantil el 25 de marzo de 2003.

El art. 108.3 de la LGT dispone: "3. La Administración tributaria podrá considerar como titular de cualquier bien, derecho, empresa, servicio, actividad, explotación o función a quien figure como tal en un registro fiscal o en otros de carácter público, salvo prueba en contrario."

Igualmente debemos tomar en consideración los arts. 7.1, 109 y 142 del Real Decreto 1784/1996 de 19 de julio por el que se aprueba el Reglamento del Registro Mercantil. En concreto, el art. 142 establece: "1. La inscripción del nombramiento de administradores podrá practicarse mediante certificación del acta de la Junta General o, en su caso, del Consejo de Administración en que fueron nombrados, expedida en debida forma y con las firmas legitimadas notarialmente, por testimonio notarial de dicha acta o mediante copia autorizada del acta notarial a que se refieren los artículos 101 y siguientes.

Si el nombramiento y la aceptación no se hubiesen documentado simultáneamente, deberá acreditarse esta última, bien en la forma indicada en el párrafo anterior, bien mediante escrito del designado con firma notarialmente legitimada."

Pues bien el art. 7 del RD 1784/1996 de 19 de julio establece " 1. El contenido del Registro se presume exacto y válido. Los asientos del Registro están bajo la salvaguarda de los Tribunales y producirán sus efectos mientras no se inscriba la declaración judicial de su inexactitud o nulidad" y el art. 8 del mismo texto dispone " La declaración de inexactitud o nulidad de los asientos del Registro Mercantil no perjudicará los derechos de terceros de buena fe adquiridos conforme a Derecho."

El demandante no ha aportado prueba alguna que desvirtúe la veracidad del registro Mercantil, ni procedido a la rectificación del asiento registral, ni ha entablado acciones judiciales a efectos del que se declare la inexactitud registral . Por otro lado, llama la atención, que figuren todos los datos del demandante en la certificación y no dé ninguna explicación al respecto. Además, ha de tenerse en cuenta que la caducidad del nombramiento no se produce por el mero transcurso del plazo de vigencia del cargo sino que precisa que además se celebre una Junta General ordinaria, en la que no se proceda a la renovación, lo cual no ha sucedido en el caso que nos ocupa, pues la sociedad no celebró tras dicho nombramiento Junta General ordinaria en los años siguientes ( STS de 7 de marzo de 2016 RC 1300/2014).

Por lo tanto, este motivo no puede prosperar.

4.- Sobre la falta de responsabilidad del Sr. Cristobal en el origen de las deudas tributarias.

A la ahora de analizar la conducta del recurrente, no podemos obviar, como viene señalando nuestra jurisprudencia, que las personas jurídicas actúan mediante las personas físicas que ostentan la condición de órganos sociales con funciones de representación y gestión, por lo que cuando una sociedad comete una infracción, la ley considera que dichas personas físicas pueden ser declaradas responsables si no han observado las obligaciones y deberes propios de su cargo, es decir, los administradores se sitúan en posición de garantes respecto al funcionamiento de la sociedad.

Pero también hemos de aclarar que no estamos ante un supuesto de responsabilidad objetiva sino que la imputación de responsabilidad tiene su fundamento en la conducta al menos negligente del administrador que, en perjuicio de sus acreedores, y entre éstos la Hacienda Pública, omite la diligencia que le es exigible en cumplimiento de las obligaciones que le impone la legislación mercantil. En esta línea la STS de 13 de enero de 2023, RC 1693/2020 y de 7 de marzo de 2023 RC 7926/2021.

Por lo tanto, no es admisible, a juicio de esta Sala y Sección, que la derivación de responsabilidad se vincule al hecho de que aquel a quien se deriva era miembro del Consejo de Administración de la sociedad deudora principal, sino que es necesario un plus, una explicación de su conducta ( o de su omisión) que produjo el efecto de hacer inviable el cobro de las deudas tributarias derivadas. La mera condición de administrador no es titulo bastante para exigir una responsabilidad derivada, en cuanto debe concurrir un elemento subjetivo del que se infiera la responsabilidad por culpa o negligencia en que se fundamente tal derivación de responsabilidad, pues en otro caso, como hemos apuntado, se estaría ante una suerte de responsabilidad objetiva que no es admisible en nuestro sistema jurídico y cuya culpabilidad debe ser acreditada por la parte que pretende beneficiarse de la derivación de responsabilidad.

En el presente caso, no resulta ni del acuerdo de liquidación, ni del acuerdo sancionador ni de la resolución de derivación, explicación alguna de la que pueda inferirse responsabilidad del demandante en la comisión de las infracciones, no siendo admisibles derivaciones de responsabilidad genéricas basadas, exclusivamente, en el mero hecho de detentar el cargo de miembro del Consejo de Administración. En este sentido ha resuelto esta Sala y Sección en la Sentencia de 24 de octubre de 2023, recurso num 23/2019.

Lo anterior obliga a la estimación de este motivo de impugnación y a la anulación de la derivación.

CUARTO.- Costas procesales

Las costas se imponen a la parte recurrida, conforme a la norma general del vencimiento establecida en el artículo 139.1 de la Ley Reguladora de la Jurisdicción Contenciosa Administrativa, al ser la sentencia desestimatoria. Se limitan a la cantidad de 4.000 euros, por todos los conceptos, de acuerdo con la facultad moderadora que prevé el artículo 139.4 LJCA.

Vistos los preceptos citados y demás de general y pertinente aplicación al caso del pleito, se emite el siguiente,