Sentencia Contencioso-Administrativo Audiencia Nacional. Sala de lo Contencioso-Administrativo. Sección Cuarta, Rec. 932/2020 de 20 de diciembre del 2023

PRIMERO.- Se debate en este proceso la conformidad a Derecho de la Resolución de 29 de junio de 2020, dictada por el Tribunal Económico-administrativo Central (TEAC) en las reclamaciones acumuladas 5641/2018 y 1786/2019, desestimatorias de las reclamaciones dirigidas frente al acuerdo de liquidación por el concepto Retenciones e Ingresos a cuenta sobre Rendimientos del Trabajo, correspondientes a los períodos mensuales desde junio de 2012 hasta diciembre de 2014, y sanción subsiguiente.

SEGUNDO.- Los antecedentes relevantes para dar respuesta a la cuestión suscitada son, sucintamente expuestos, los siguientes:

a) La liquidación originariamente impugnada trae causa del acta de disconformidad de 27 de octubre de 2017, con número de referencia 72862161. El ajuste practicado consistió en modificar los datos declarados en el sentido de considerar que las indemnizaciones satisfechas a 28 trabajadores no correspondían a despidos por causas objetivas como pretendía la entidad demandante, sino que realmente traían causa de la extinción de relaciones laborales como consecuencia de modificaciones sustanciales en las condiciones de trabajo, regulada en el art. 41.3 del Estatuto de los Trabajadores, aprobado por Real Decreto Legislativo 1/1995, en la versión aplicable ratione témporis tras su reforma por Decreto-Ley de 1992 (ET).

De esta forma, la indemnización a la que los trabajadores tendrían derecho ascendería a 20 días de salario por año de servicio con un máximo de nueve meses, en función de lo establecido en el artículo 41.3 del Estatuto de los Trabajadores. En consecuencia, en la liquidación se concluye que las indemnizaciones recibidas adicionalmente por los trabajadores, hasta completar las cuantías correspondientes al despido por causas objetivas (veinte días por año de servicio, prorrateándose por meses los periodos de tiempo inferiores a un año y con un máximo de doce mensualidades), no resultan amparadas por la exención prevista en el art. 7.e) de la Ley 35/2006, LIRPF y, por tanto, la entidad no estaría exonerada de la obligación de practicar retención a cuenta sobre los excesos descritos. Estos excesos sujetos al IRPF tendrán la consideración de renta obtenida de forma notoriamente irregular en el tiempo, de acuerdo con el artículo 11.1.f) del Reglamento del IRPF (RIRPF), aprobado por Real Decreto 439/2007.

En definitiva, en relación con los importes percibidos en exceso sobre las cantidades fijadas en el artículo 41.3 ET, se liquidan las correspondientes retenciones, toda vez que las mismas no se habían practicado por la entidad pagadora y que los perceptores tampoco habían incluido dichas cuantías en su tributación personal por el IRPF.

b) Según se recoge en la resolución impugnada, la Inspección llega a la conclusión de que la extinción de los 28 contratos de trabajo no obedeció a la voluntad unilateral del empleador y que, en consecuencia, no podían ser calificados como despidos por causas objetivas previsto en el art. 52 del Estatuto de los Trabajadores en la versión aplicable ratione témporis, sino que, a su juicio, responden a extinciones de la relación laboral producidas como consecuencia de modificaciones sustanciales en las condiciones de trabajo. Para alcanzar tal conclusión, la Inspección resalta los siguientes elementos:

a) Debido a la complicada situación económica que atravesaba la entidad durante el periodo comprobado, procedió a negociar con los representantes de los trabajadores un nuevo convenio colectivo que modificaría de forma sustancial las condiciones de trabajo de la plantilla existente. En concreto, el objetivo era diseñar una nueva estructura salarial para reducir gastos y ganar competitividad en el sector. Con ella se pretendía disminuir el coste por empleado y modificar la organización para ganar eficiencia. En el marco de dicho proceso, en fecha 22 de marzo de 2013 se alcanzó un acuerdo ante el Servicio Interconfederal de Mediación y Arbitraje (SIMA) por el que se abría un periodo de un mes para la adscripción voluntaria de los trabajadores de la empresa a dos supuestos:

i) Baja incentivada con una indemnización de 45 días por año de servicio, cantidad bruta, con el límite de 42 mensualidades, y

ii) La compensación por pérdida de la antigüedad con el abono de una cantidad equivalente a 45 días por año de servicio.

b) Todas las actas que conforman el proceso de negociación reflejan las incidencias de un nuevo convenio colectivo, pero en ninguna de ellas se comunica el inicio de un periodo de consultas con los representantes legales de los trabajadores como paso previo para efectuar un despido colectivo. Es más, incluso en dos de ellas expresamente se indica que la intención de la compañía es contar con los trabajadores que se encuentren en plantilla, sin mencionar en ningún momento voluntad de despedir a nadie.

c) En el curso de las negociaciones, la empresa reconoce que la nueva estructura salarial va a producir un perjuicio económico en los trabajadores por lo que inicialmente propuso un mecanismo de compensación al que posteriormente añadió otra posibilidad, la de extinciones incentivadas a las que los trabajadores se podrían adscribir de forma voluntaria.

TERCERO.- La legalidad aplicable de carácter fiscal es la siguiente:

El art. 17.1 de la LIRPF, establece:

"Se considerarán rendimientos íntegros del trabajo todas las contraprestaciones o utilidades, cualquiera que sea su denominación o naturaleza, dinerarias o en especie, que deriven, directa o indirectamente, del trabajo personal o de la relación laboral o estatutaria y no tengan el carácter de rendimiento de actividades económicas..."

Por su parte el art. 7.e) de la LIRPF (según la redacción dada por el apartado uno de la disposición final undécima de la Ley 3/2012, con efectos desde el 12/02/2012, vigente en el momento en que se extinguieron las relaciones laborales ahora discutidas), dispone:

"Estarán exentas las siguientes rentas:

(...)

e) Las indemnizaciones por despido o cese del trabajador, en la cuantía establecida con carácter obligatorio en el Estatuto de los Trabajadores, en su normativa de desarrollo o, en su caso, en la normativa reguladora de la ejecución de sentencias, sin que pueda considerarse como tal la establecida en virtud de convenio, pacto o contrato.

Sin perjuicio de lo dispuesto en el párrafo anterior, en los supuestos de despidos colectivos realizados de conformidad con lo dispuesto en el artículo 51 del Estatuto de los Trabajadores , o producidos por las causas previstas en la letra c) del artículo 52 del citado Estatuto, siempre que en ambos casos, se deban a causas económicas, técnicas, organizativas, de producción o por fuerza mayor, quedará exenta la parte de indemnización percibida que no supere los límites establecidos con carácter obligatorio en el mencionado Estatuto para el despido improcedente.

(...)"

En cuanto a la obligación de practicar retención el art. 99.2 de la LIRPF dispone que:

"Las entidades y las personas jurídicas, incluidas las entidades en atribución de rentas, que satisfagan o abonen rentas sujetas a este impuesto, estarán obligadas a practicar retención e ingreso a cuenta, en concepto de pago a cuenta del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas correspondiente al perceptor, en la cantidad que se determine reglamentariamente y a ingresar su importe en el Tesoro en los casos y en la forma que se establezcan".

Esta obligación de practicar retención se completa con lo dispuesto en el art. 75.3 a) del Reglamento del IRPF (RIRPF), aprobado por Real Decreto 439/2007, según el cual:

"No existirá obligación de practicar retención o ingreso a cuenta sobre las rentas siguientes:

a) Las rentas exentas y las dietas y gastos de viaje exceptuados de gravamen".

b) La normativa laboral a tener en cuenta es la siguiente:

El art. 51 del Estatuto de los Trabajadores, en la redacción vigente ratione temporis (Decreto Legislativo 1/1995, de 24 de marzo, por el que se aprueba el texto refundido de la Ley del Estatuto de los Trabajadores, tras su reforma en 1992), regulaba el despido colectivo en los siguientes términos:

"1. A efectos de lo dispuesto en la presente Ley se entenderá por despido colectivo la extinción de contratos de trabajo fundada en causas económicas, técnicas, organizativas o de producción cuando, en un periodo de 90 días, la extinción afecte al menos a:

a) Diez trabajadores, en las empresas que ocupen menos de 100 trabajadores.

b) El 10 por ciento del número de trabajadores de la empresa en aquellas que ocupen entre cien y trescientos trabajadores.

c) Treinta trabajadores en las empresas que ocupen más de trescientos trabajadores"

El despido objetivo, según la misma redacción del Estatuto de los Trabajadores, se encontraba regulado en el art. 52 de la propia norma del siguiente modo:

"El contrato podrá extinguirse:

a) ........................

b) .............................

c) Cuando concurra alguna de las causas previstas en el artículo 51 de esta Ley y la extinción afecte a un número inferior al establecido en el mismo".

Por su parte el art. 41 del Estatuto de los Trabajadores, regulaba las modificaciones sustanciales de las condiciones de trabajo en los siguientes términos:

"1. La dirección de la empresa podrá acordar modificaciones sustanciales de las condiciones de trabajo cuando existan probadas razones económicas, técnicas, organizativas o de producción. Se considerarán tales las que estén relacionadas con la competitividad, productividad u organización técnica o de trabajo en la empresa.

Tendrán la consideración de modificaciones sustanciales de las condiciones de trabajo, entre otras, las que afecten a las siguientes materias:

a) Jornada de trabajo b) Horario y distribución del tiempo de trabajo c) Régimen de trabajo a turnos d) Sistema de remuneración y cuantía salarial e) Sistema de trabajo y rendimiento f) Funciones, cuando excedan de los límites que para la movilidad funcional prevé el artículo 39 de esta Ley.

(...) En los supuestos previstos en los párrafos a), b), c), d) y f) del apartado 1 de este artículo, si el trabajador resultase perjudicado por la modificación sustancial tendrá derecho a rescindir su contrato y percibir una indemnización de 20 días de salario por año de servicio prorrateándose por meses los periodos inferiores a un año y con un máximo de nueve meses."

CUARTO.- Tal como reconocen las partes la cuestión a decidir es si en el caso concretamente controvertido la extinción de los 28 contratos laborales objeto de controversia ha de ser calificada, tal como propugna la entidad demandante, como extinción de la relación laboral por causas objetivas - art. 52.c) ET- o si, como sostiene la Administración, la extinción obedeció a la modificación sustancial de las condiciones de trabajo a causa de razones económicas, técnicas, organizativas o de producción - art. 41.1 y 3 ET-.

Dependiendo de la calificación de la extinción de la relación laboral la indemnización mínima establecida legalmente tiene diferente cuantía y, en consecuencia, la renta exenta sería distinta. Lo cual determinaría, también, una diferente cuantía de la obligación de retener a cuenta.

QUINTO.- Comencemos por resaltar que en la liquidación (avalada por el TEAC) se rechaza que las 28 extinciones de contratos de trabajo puedan calificarse de despido objetivo por causas económicas debido a que la intención de la demandante cuando inició el proceso de negociación colectiva en cuyo ámbito se produjeron las extinciones no era despedir a parte de la plantilla, sino lograr, sustancialmente, una disminución de los salarios de los trabajadores. De manera que, a partir de esta consideración, entiende que aquella finalidad es incompatible con la calificación de las extinciones de contrato como extinción por causas objetivas, teniendo mejor acomodo en la extinción a causa de la modificación esencial de las condiciones de trabajo.

Esta es la razón principalmente empleada por la Administración para negar la concurrencia de despidos objetivos por casusas económicas, pues, tal como se esgrime por la actora, la Administración nunca puso en duda que concurrieran las causa económicas que justificarían la extinción por causa objetivas, sino que simplemente rechazó esta calificación jurídica de las 28 extinciones de relación laboral porque el propósito inicial no era despedir empleados sino lograr una rebaja salarial y de otras condiciones de trabajo a fin de mejorar la competitividad de la empresa.

Adelantemos ya que la Sala comparte lo esencial de la bien trabada demanda cuando censura que la liquidación y el TEAC sustentan su apreciación en un pretendido carácter inmutable de la voluntad empresarial durante el proceso de negociación colectiva. De manera que como la voluntad inicial de la empresa al iniciarlo era lograr una disminución de la carga salarial a base, sustancialmente, de que los trabajadores aceptasen una reducción de los salarios, no cabría un cambio de postura empresarial consistente en adoptar despidos objetivos por causas económicas.

Pues bien, es de común conocimiento que las cosas no son así en la negociación entre empresa y trabajadores. Las posturas de las partes se modalizan y varían para lograr un acuerdo, e incluso las posturas mostradas al principio de la negociación pueden responder a una estrategia a fin de lograr la aceptación por la otra de una medida que no se anuncia abiertamente desde el principio.

Consecuentemente con ello, ni las medidas planteadas por una parte a lo largo de la negociación para alcanzar el acuerdo tienen carácter inmutable, ni su expresión en las fases de la negociación tienen una carácter inequívoco. De ahí que lo sensato sea atender a la significación objetiva de la medida finalmente adoptada más que a la intención inicial sobre los objetivos de la negociación y los medios propuestos para alcanzarla.

En resumen, sin rechazar de plano que los planteamientos iniciales de las partes sean elementos a considerar, lo decisivo es la medida adoptada en su significación objetiva.

SEXTO.- Partimos, por tanto, de que la empresa no quedaba vinculada ancilarmente por su inicial intención y que es posible que, tal como se esgrime en la demanda, adoptara sobrevenidamente la decisión de despedir a algunos trabajadores debido a la falta de acuerdo con su representación sobre el conjunto de las alteraciones de las condiciones laborales propuestas. Lo relevante a nuestros efectos es que efectivamente lo hizo, exteriorizando así una voluntad inequívoca de extinguir la relación laboral, debiendo evaluar nosotros si en el procedimiento inspector se desvirtuó la existencia de despidos objetivos por causas económicas.

A tal fin, resulta decisivo:

a) Que la Administración nunca puso en duda que concurrieran circunstancias económicas de las previstas en la legislación laboral como habilitantes del despido por esta causa, tal como la entidad justificó con los informes económicos aportados.

b) Que, frente a lo afirmado por el TEAC, las actas de las negociaciones sí reflejaron el cambio de orientación en la posición de la empresa, tal como ha acreditado la demandante.

Así, en el acta VI del proceso de negociación, correspondiente a la reunión celebrada el Madrid el 19 de marzo de 2013, la empresa propuso abrir un periodo de un mes para la adscripción voluntaria de trabajadores a la extinción voluntaria de la relación laboral con indemnización de treinta días de salario por año trabajado. Tal propuesta fue contraofertada por la representación de los trabajadores con cincuenta días de salario por año trabajado y fue finalmente aceptada por ambas partes en cuarenta y dos días de salario en la reunión de 22 de marzo siguiente. En ella se especifica que el resultado del proceso de adscripción habría de ser aprobado por ambas partes.

c) Que a la vista del número de trabajadores a los que habría de afectar el despido (inferior a treinta) y la dimensión de la empresa, no era exigible legalmente la tramitación de un expediente de despido colectivo de acuerdo con lo dispuesto en el art. 51 del Estatuto de los Trabajadores entonces vigente.

Ahora bien, la adscripción voluntaria de los trabajadores a la extinción de sus contratos laborales no es incompatible con el despido objetivo en cuanto constituye un criterio de selección empresarial de los trabajadores que van a ver extinguida su relación laboral por una decisión extintiva tomada por la empresa. Siendo una facultad empresarial la selección de los trabajadores afectados (sometida a revisión jurisdiccional, claro está), tales facultades no se ven desnaturalizadas cuando el empresario decide abrir la posibilidad de adscripción voluntaria de los trabajadores, siempre que, como aquí sucede, se reserve la facultad de aprobar tal propuesta. Y es que lo que cualifica el despido como como objetivo (o como colectivo, pues las causas son las mismas) es la concurrencia de alguna de los presupuestos legalmente previstos en la normativa ya transcrita -su causa- y que la decisión última sobre el trabajador afectado se residencie en el empresario, reserva que no se desnaturaliza por la posibilidad de adscripción voluntaria de los trabajadores sometida a aprobación empresarial.

En tal sentido, tal como en la demanda se razona, la jurisprudencia laboral ha señalado, con referencia al despido colectivo, que "la voluntariedad de la adscripción al despido colectivo como criterio de selección, no ha de confundirse con la extinción del contrato por mutuo disenso del artículo 49.1.a del Estatuto de los Trabajadores , ni con la extinción por voluntad del trabajador del artículo 49.1.d. porque la causa de la extinción contractual sigue siendo el despido colectivo" ( STS 20 de abril de 2015, rec. núm. 354/2014). Tal criterio lo entendemos aplicable sin violencia alguna al despido objetivo en cuanto se sustenta en las mismas causas que el despido colectivo, diferenciándose esencialmente de este en que por el número de trabajadores afectados no es preciso seguir el procedimiento de negociación regulado en el art. 51 del Estatuto de los rabajadores.

SÉPTIMO.- Consecuentemente, el recurso ha de ser estimado en cuanto no aceptó que la obligación de retener a cuenta había de partir de la exención en el IRPF de las cantidades legalmente previstas para el despido objetivo.

La estimación del recurso en relación con la resolución del TEAC y la liquidación de la que trae causa, determina también la estimación del recurso en relación con la sanción impuesta.

OCTAVO.- En materia de costas, a tenor de lo dispuesto en el art. 139.1 LJCA, procede imponerlas a la Administración demandada.

Vistos los preceptos ya citados, así como los de general y pertinente aplicación,