Sentencia Contencioso-Administrativo Audiencia Nacional. Sala de lo Contencioso-Administrativo. Sección Quinta, Rec. 22/2023 de 21 de junio del 2023

PRIMERO.- El recurso de apelación se dirige contra la sentencia que desestima el recurso contencioso-administrativo formulado frente a la resolución administrativa que inadmite a trámite una solicitud de declaración de nulidad de pleno derecho de la resolución con liquidaciones provisionales del IVA de los cuatro trimestres de 2016.

En dicha sentencia, tras consignarse los antecedentes de hecho recogidos en la resolución impugnada y "constatados en el expediente administrativo", y las alegaciones de las partes, el juez a quo anuncia ya su decisión desestimatoria, pasando a argumentar jurídicamente en relación con los motivos de impugnación esgrimidos por el demandante lo siguiente:

A) En cuanto al alcance del rechazo, por falta de acceso, a las notificaciones realizadas por la AEAT mediante la dirección electrónica habilitada (DEH), se alude a la STC de 29 de noviembre de 2022 (recurso de amparo 3209/2019), y después de reproducir alguna de sus consideraciones jurídicas concluye que no es aplicable a este caso el criterio recogido allí, "pues previamente a dictarse la correspondiente propuesta de liquidaciones provisionales del IVA de 2016, a través de un empleado, y de su representante, se notificaron a la entidad (...) , la inclusión de ésta en el sistema de comunicaciones electrónicas, así como los requerimientos para la aportación de determinada documentación relativa al IVA de los cuatro trimestres de 2016, iniciando un procedimiento de comprobación limitada". Por lo cual no considera vulnerado el derecho a la tutela judicial efectiva, sin indefensión, garantizado en el artículo 24 de la Constitución.

B) Además afirma que "la posible indefensión" que se hubiera podido causar a la recurrente "no puede considerarse constitutiva de la causa de nulidad prevista en el artículo 217.1.a ) y c) de la citada Ley 58/2003 ", citando como similares los asuntos resueltos por esta Sala en sentencias de 16 de enero de 2017 y de 25 de noviembre de 2020 (Sección Séptima), en relación con la inexistencia de una causa de nulidad de pleno derecho por la ausencia de notificación, que es condición de eficacia y no de validez de los actos administrativos.

SEGUNDO.- Resumidamente, la parte apelante comienza invocando, entre otros, el principio de buena administración sobre el que hace extensas consideraciones jurídicas, para seguidamente sostener que la sentencia apelada recoge unas afirmaciones desacertadas y claramente contrarias a la prueba documental practicada, en relación con las notificaciones a unos supuestos empleado y representante legal, de la nota informativa de su inclusión en el sistema de notificaciones electrónicas y de dos requerimientos en el seno del procedimiento de comprobación limitada por el IVA de 2016, respectivamente, que da por buenas pese al resultado probatorio, que se valora inadecuadamente por el juzgador de primera instancia. Además, se le rechazó la práctica de otra prueba, como la testifical, que le hubiera permitido igualmente refutar las afirmaciones que sobre la práctica de las notificaciones se contienen en la sentencia recurrida, sobre lo que vuelve a incidir en términos fácticos y jurídicos similares a los que se expusieron en su momento en el escrito de demanda.

Considera, por todo ello, plenamente trasladables a este caso los razonamientos jurídicos de la STC 147/2022, que entró en el fondo del asunto y anuló los actos administrativos en un procedimiento de revisión de oficio, como aquí acontece. Añadiendo que, en contra de lo resuelto, la suya fue una petición plenamente fundamentada que en modo alguno puede considerarse inconsistente, y que en definitiva la Administración la inadmitió sin seguir el procedimiento legalmente establecido pero resolviendo verdaderamente el fondo.

La Administración apelada, por su parte, indica que no hay crítica a la sentencia apelada a salvo la introducción novedosa de una extensa fundamentación jurídica sobre el principio de buena administración, lo que conforme al constante criterio de esta Sala debe suponer la desestimación del recurso interpuesto.

Por lo demás, afirma que la resolución administrativa es conforme a derecho, destacando la naturaleza excepcional de la facultad revisora de la Administración al amparo del artículo 217 de la LGT. Como también la doctrina constitucional acerca de los "defectos de notificación" y su cobertura en el precepto legal antes referido, y que para el caso de considerarse que las notificaciones rigurosamente realizadas pudieran haber incurrido en algún defecto, que ello no podría constituir un supuesto de nulidad de pleno derecho, lo que sustenta válidamente la decisión de inadmisión a trámite por carencia manifiesta de fundamento de la solicitud efectuada. Y finaliza aludiendo a la improcedencia de entrar a valorar la nulidad de los actos, que ni siquiera se ha abordado en la sentencia apelada.

TERCERO.- Ante todo debe rechazarse la pretendida desestimación del recurso de apelación por ausencia de crítica de la sentencia en palabras de la Administración apelada, pues de lo expuesto en el precedente fundamento jurídico puede constatarse que el recurso de apelación, además de abordar ampliamente la supuesta vulneración del principio de buena administración alegada novedosamente en esta segunda instancia, refiere una serie de cuestiones y pronunciamientos de la sentencia respecto a los que la parte apelante muestra abiertamente su discrepancia, centrada tanto en la ausencia de una valoración probatoria en relación con las notificaciones, como la improcedente - a su juicio - denegación de la prueba testifical propuesta, al igual que la inadecuada confirmación de la resolución recurrida en cuanto considera que su petición de revisión carecía manifiestamente de fundamento. Cuestión distinta es que se hayan hecho valer nuevamente en esta segunda instancia argumentos jurídicos similares a los consignados en el escrito de demanda, con el pretendido fin de que este Tribunal se pronuncie sobre el fondo de la cuestión planteada en relación con la nulidad del acuerdo de liquidación, valorando aquellos medios probatorios hechos valer en su momento y que no fueron analizados en la sentencia recurrida.

CUARTO.- At endidos ya los términos jurídicos en que debe ser resuelto el recurso de apelación, este Tribunal no comparte las apreciaciones de la sentencia apelada.

Así, en primer término parte de unos hechos que da por indubitados, a saber, la notificación por correo certificado a un empleado, de la nota informativa de la inclusión de la recurrente en el sistema de notificaciones electrónicas, y de otro, de las copias de los dos requerimientos de aportación de documentación en el seno del procedimiento de comprobación limitada por el IVA de 2016, al representante legal de la asociación.

Y ello sin realizar análisis jurídico alguno de lo aducido por el recurrente ni valorar, en consecuencia, la documentación aportada en apoyo de lo afirmado, acerca de la falta de validez de las notificaciones en cuestión al negar haber tenido un empleado y la condición de representante legal del Sr. Pedro Enrique.

Y en segundo término, acoge un criterio jurídico general según el cual nunca puede lesionarse el derecho a la tutela judicial efectiva, sin indefensión, cuando se invoca la falta de validez o la ausencia de notificación de los actos administrativos, por incidir en su eficacia y no en su validez, lo que conlleva apreciar la inexistencia de una causa de nulidad de pleno derecho que fundamente válidamente la petición de revisión de oficio, considerando ajustada a Derecho la resolución administrativa que acordó su inadmisión.

Pues bien, pese a que en la sentencia apelada se extracta parte de la STC de 29 de noviembre de 2022 resolviendo una asunto que presenta, en alguno de sus aspectos, similares circunstancias jurídicas al que aquí nos ocupa, estimando el juez a quo que no son aplicables en este caso sus razonamientos jurídicos por considerar debidamente realizadas las notificaciones antes referidas, este Tribunal, sin embargo, estima que la argumentación jurídica del TC sí es trasladable a este caso en términos jurídicos generales y dejando a salvo las particularidades de cada litigio, en el siguiente sentido.

Así, cabe destacar que la sentencia recurrida confirma la adecuación a Derecho de una resolución administrativa que inadmite una petición de revisión de oficio formulada al amparo del artículo 217.1.a) y e) de la Ley 58/2003 General Tributaria (LGT), basándose en su apartado 3, en la consideración que la solicitud carece manifiestamente de fundamento. Y es en este concreto y estricto ámbito en el que la argumentación jurídica de la sentencia que se recurre no se estima ajustada a Derecho.

Veamos, en la ya referida STC de 29 de noviembre de 2022 se realizan una serie de afirmaciones, según las cuales las garantías reconocidas en el artículo 24 de la Constitución operan no solo en el ámbito procesal sino también matizadamente en el del procedimiento administrativo sancionador, indicando además que "Aun cuando la doctrina transcrita guarda relación con la proyección del mencionado art. 24 CE en el contexto del procedimiento administrativo sancionador, de suerte que, en principio, su traslación no estaría indicada para otros procedimientos administrativos de índole distinta, se advierte que este tribunal también ha tenido ocasión de pronunciarse, en sentido afirmativo, sobre la extensión a procedimientos administrativos no sancionadores de las garantías de emplazamiento en los procesos judiciales; más concretamente, en supuestos de notificaciones efectuadas a personas distintas del interesado,(...), cuando la misma cuestiona fundadamente la recepción del acto de comunicación procesal o la fecha en que le fue entregada la cédula por el tercero, supuesto en el cual, a la vista de las circunstancias del caso, de las alegaciones formuladas y de la prueba que pudiera eventualmente practicarse, están obligados a emitir un pronunciamiento expreso sobre la posibilidad o no de que el tercero haya cumplido con su deber de hacer llegar en tiempo el acto de comunicación procesal a su destinatario ( SSTC 22/1987, de 20 de febrero, FJ 2 ; 195/1990, de 29 de noviembre, FFJJ 3 y 4; 275/1993, de 20 de septiembre, FFJJ 4 y 5; 326/1993, de 8 de noviembre, FJ 5 ; 39/1996, de 11 de marzo, FFJJ 2 y 3; 113/2001, de 7 de mayo, FFJJ 5 y 6; 199/2002, de 28 de octubre, FJ 2 ; y 21/2006, de 30 de enero , FJ 3). Por esta razón, debe ofrecerse a quienes se hayan visto perjudicados por los actos de comunicación a terceras personas, la posibilidad de destruir la presunción que obra en su contra mediante la prueba de que el contenido del acto no les ha sido trasladado en tiempo y forma. En este sentido, no hemos admitido la validez de determinados actos de comunicación procesal en supuestos en que sus destinatarios finales habían acreditado, por las circunstancias concurrentes en cada caso, que no habían tenido un conocimiento efectivo de los mismos a tiempo de reaccionar en los plazos y con los mecanismos procesales establecidos en el ordenamiento jurídico. (...) La indefensión originada en vía administrativa tiene relevancia constitucional, entonces, cuando la causa que la provoque impida u obstaculice que el obligado tributario pueda impetrar la tutela judicial contra el acto administrativo en cuestión, eliminándole la posibilidad de utilizar los medios de impugnación que el ordenamiento tributario dispone específicamente contra los diferentes actos dictados en cada procedimiento (en sentido parecido, STC 291/2000, de 30 de noviembre , FJ 4).

(...) "Y al desconocer el objeto de las notificaciones que se remitieron a su dirección electrónica habilitada, aquella tampoco pudo impugnar temporáneamente, incluso en sede judicial, la liquidación provisional finalmente practicada, lo que redundó en detrimento de su derecho a la tutela judicial efectiva reconocido en el art. 24.1 CE , aun cuando el procedimiento seguido por la administración tributaria no tuviera carácter sancionador. A la vista de lo expuesto, si bien el supuesto de hecho ahora enjuiciado presenta diferencias no menores con el analizado en la STC 84/2022 ya citada, no obstante cabe formular la misma consideración que se recoge en su fundamento jurídico; a saber, que ante "lo infructuoso de las comunicaciones practicadas por vía electrónica, la administración debería haber desplegado una conducta tendente a lograr que las mismas llegaran al efectivo conocimiento de[ la] interesad[a], pues a ello viene obligada conforme a la síntesis doctrinal expuesta".".

Según es de ver, en el presente supuesto la asociación recurrente, al igual que en el caso analizado por el TC, negó haber podido acceder a la notificación electrónica de los actos dictados en el procedimiento de comprobación limitada por el IVA de 2016, afirmando que las notificaciones practicadas previamente con quien la AEAT consideró que eran su empleado y su representante legal no fueron válidas. Y así planteado el debate, lo cierto es que sin que en esta sentencia corresponda efectuar pronunciamiento alguno en cuanto a la validez o no de las cuestionadas notificaciones, lo cierto es que la Administración primero, y el juez a quo, después, no pudieron considerar que la solicitud de revisión de oficio carecía manifiestamente de fundamento, por el solo hecho de invocarse una causa que, a priori y en un plano meramente teórico, incidía en la eficacia de las liquidaciones y no en su validez. Y ello en la medida en que, según resulta de la STC antes extractada, cabe que una solicitud de revisión de oficio pueda fundamentarse en una causa de nulidad de pleno derecho en relación con la indebida práctica de ciertas notificaciones de la Administración, y que atendidas las circunstancias concurrentes, las alegaciones de las partes y la prueba aportada, aquélla deba analizar todo ello en su conjunto y pronunciarse sobre el fondo de la cuestión jurídica planteada, y no limitarse, como en este caso, a inadmitir la solicitud por carencia manifiesta de fundamento sin efectuar el pertinente análisis jurídico de todo ello.

No queremos decir con lo hasta aquí expuesto que la solicitud a que estos autos se refieren deba ser estimada. Lo que aquí corresponde, insistimos, es dejar claro que atendida la argumentación jurídica de la STC referida, la solicitud de revisión de oficio debe ser admitida a trámite, para que la Administración - previa la tramitación oportuna - resuelva lo que estime oportuno en relación con las causas de nulidad invocadas, previo estudio de las alegaciones del interesado y de la documentación aportada, a fin de determinar, en definitiva, si los defectos en las notificaciones denunciados han podido o no incidir, efectivamente, en su derecho de defensa.

QUINTO.- Las costas procesales causadas en ambas instancias no se imponen a las partes, en virtud de lo establecido en el artículo 139 de la Ley 29/1998 reguladora de la Jurisdicción Contencioso-administrativa.

Vistos los preceptos legales citados y demás de general y pertinente aplicación,