Sentencia Contencioso-Administrativo Audiencia Nacional. Sala de lo Contencioso-Administrativo. Sección Séptima, Rec. 692/2022 de 22 de diciembre del 2023

PRIMERO.- Objetodel recurso contencioso-administrativo.

La parte actora interpuso recurso contencioso-administrativo contra la Resolución del Tribunal Económico-Administrativo Central de fecha 18 de octubre de 2021, dictado en el procedimiento num 05573-2018, que desestima el recurso de alzada interpuesto contra la Resolución del TEAR de Andalucía, Sala desconcentrada de Málaga, de 31 de mayo de 2018, relativa a la reclamación interpuesta por Dña. Francisca frente al Acuerdo que la declara responsable solidaria de las deudas de HERMANOS ROBLES RUEDA SL, por importe de 222.305,04 euros de acuerdo con lo establecido en el art. 42.2 a) de la LGT.

Conforme a la tesis de la Administración, la entidad HERMANOS ROBLES RUEDA SL procedió a vaciar su patrimonio una vez se devengaron muchas de las deudas tributarias que se mantenían en posición deudora en relación con la Hacienda Pública, pues la apertura de la cuenta corriente asociada a la facturación empresarial por TPV, tuvo lugar el día 14 de noviembre de 2014, según la información obrante en el expediente administrativo. Al hacer figurar la titularidad de la cuenta bancaria a nombre de un tercero ( la demandante) en relación con la persona jurídica deudora, se dificulta la acción de cobro de la Administración Tributaria respecto a esos créditos, pues ésta encuentra una traba adicional, cual es salvar la esfera jurídica de otro titular de los bienes referidos con otra personalidad jurídica distinto en el ámbito jurídico.

SEGUNDO.- Pretensión y alegaciones de las partes.

La parte actora solicita de la Sala una Sentencia que estime el recurso contencioso-administrativo interpuesto, anule la resolución impugnada y consiguientemente anule el acuerdo de derivación de responsabilidad solidaria.

La parte recurrente esgrime dos motivos de impugnación:

a) falta de concurrencia de los presupuestos del art. 42.2 a) de la LGT: La Administración no ha determinado en qué ha consistido la actuación de la demandante que ha determinado la ocultación de bienes que a su vez ha imposibilitado la actuación recaudatoria; en todo caso podría haber procedido a embargar los créditos derivados de la relación de TPV con BANKIA, en la medida que el TPV seguía a nombre de HRR; la recurrente no tuvo intervención alguna en la suscripción del contrato de TPV y su vinculación a la cuenta, de la que era titular al 50%; no se produjo un vaciamiento patrimonial de HRR, habiendo justificado su administrador el destino de los ingresos a los pagos relacionados con la actividad comercial de HRR; no existe conocimiento del posible perjuicio ni mucho menos una conducta dolosa tendente a la defraudación; nunca existió una finalidad elusoria ni tan siquiera en el administrador único ( la recurrente dejó de ser administradora mediante escritura publica de 19 de diciembre de 2011) obedeciendo la vinculación a una cuenta personal y no de la sociedad HRR, a la optimización de las comisiones que se cobraban por Bankia frente a las que se cobraban por Unicaja, es decir, reducción de costes financieros.

b) improcedencia del alcance de la responsabilidad acordada: si la tesis de la AEAT es que la demandante habría impedido con su actuación el embargo de los ingresos del TPV, y cifra la responsabilidad en la cantidad de 222.305,04 euros, debe concluirse que se habría impedido el embargo de cuentas y no créditos derivados del TPV y en este caso, lo máximo que podría haberse embargado era el saldo existente en la cuenta, que en ningún caso cabe identificar con los ingresos efectuados via TPV.

La Abogacía del Estado, interesa la desestimación de la demanda y la confirmación de la resolución impugnada.

TERCERO.- Marco normativo y jurisprudencial.

El artículo 42.2.a) de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria , establece lo siguiente: " También serán responsables solidarios del pago de la deuda tributaria pendiente y, en su caso, del de las sanciones tributarias, incluidos el recargo y el interés de demora del período ejecutivo, cuando procedan, hasta el importe del valor de los bienes o derechos que se hubieran podido embargar o enajenar por la Administración tributaria, las siguientes personas o entidades: a) Las que sean causantes o colaboren en la ocultación o transmisión de bienes o derechos del obligado al pago con la finalidad de impedir la actuación de la Administración tributaria".

Como recuerda la STS de 22 de diciembre de 2016 (RC 2629/2015) ECLI:ES:TS:2016:5543 " Para que tal declaración tenga lugar:

1) Se exige la existencia de una conducta activa de los sujetos, es decir, que a través de su actuación se revele la finalidad perseguida, que no es otra que intentar impedir la actuación de la Administración tributaria.

2) No es necesaria la consecución de un resultado; la dicción literal del precepto revela que basta con que los actos realizados por los responsables tiendan a la ocultación o transmisión, sin necesidad de que se consume dicho resultado"

La sentencia del TSJ Comunidad Valenciana de 17 de noviembre de 2021, núm. 1003/2021 , determina con claridad la finalidad que ha pretendido el legislador con el ejercicio de estas potestades : "Lo que persigue el legislador es el consilium fraudis , el acuerdo de voluntades por el que se despatrimonializa la situación económica del deudor de la hacienda pública y hace a ésta imposible o muy difícil hacer efectivos sus derechos económicos. Causar o colaborar en la ocultación o transmisión de bienes o derechos del obligado al pago con la finalidad de impedir la actuación de la Administración Tributaria supone un grado de participación cuya apreciación resulta del efecto obstativo o impeditivo de la acción administrativa, implicando por un enlace razonable y adecuado entre la actitud o conducta del responsable, que deberá ser suficientemente eficaz, y su resultado objetivo. Los términos legales suponen un grado de suficiente eficacia en dicha conducta, activa u omisiva, directa o por complicidad, para producir este resultado, que no requiere su tentativa de producción ni su consumación, sino la posibilidad objetiva o tendencia lógica a que se produzca, pues sólo es requerido como finalidad."

Y las Sentencias del Tribunal Supremo, de 28 de abril de 2023, RC 546/2021 ECLI:ES:TS:2023:1848 Y 72/2021 ECLI:ES:TS:2023:184 fijan como doctrina jurisprudencial que "la declaración de responsabilidad solidaria por la causa prevista en el art. 42.2.a) LGT no tiene naturaleza sancionadora y, por tanto, no es de aplicación el principio ne bis in ídem que impera en el derecho sancionador. (...)".

CUARTO.- Sobre la justificación y prueba de los elementos determinantes de la responsabilidad solidaria.

La parte demandante sostiene que la Administración no ha acreditado al concurrencia de los presupuestos habilitantes previstos en el art. 42.2 a) para considerar que no participó activamente en la ocultación de bienes de la entidad deudora ( en concreto por la titularidad de la cuenta bancaria asociada al contrario del TPV de la entidad deudora HERMANOS ROBLES RUEDA con la entidad bancaria Bankia) obteniendo de esta forma los ingresos de la misma sin que se hayan devuelto o reenviado tales cantidades a ninguna cuenta bancaria de titularidad de la entidad, de forma que se perjudica la posible acción directa de cobro de las deudas por la Hacienda Pública.

El planteamiento de la parte demandante colisiona con la clara, y detallada argumentación contenida en el acuerdo impugnado de 4 de julio de 2017 y en el acuerdo de 1 de septiembre de 2017, que desestima el recurso de reposición interpuesto contra el acuerdo que declara a la demandante responsable solidaria, reforzado con la argumentación del TEAR y del TEAC. La Administración acude a unos hechos concretos y al juego de las presunciones. La parte demandante se escuda en la insistente falta de prueba pero sin destruir la fuerza de los hechos e indicios manejados y la conclusión convergente de los mismos y que apuntan, en el sentido del acuerdo de derivación.

Los hechos determinantes de la responsabilidad aparecen en el acuerdo de derivación, en concreto en el antecedente de hecho sexto y fundamento jurídico tercero y en el acuerdo de 1 de septiembre de 2017 fundamento jurídico segundo.

Las pruebas e indicios son los siguientes:

El 27 de abril de 2017 la Dependencia Regional acuerda iniciar procedimiento de declaración de responsabilidad solidaria frente a la demandante sin presentación de alegaciones, que finaliza por Acuerdo de 4 de julio de 2017.

En el antecedente de hecho primero del acuerdo de derivación se enumeran las deudas tributarias de la entidad HRR SL., y que abarcan desde año 2010 hasta el 2016.

En el antecedente de hecho tercero del acuerdo de derivación, expone que las actuaciones realizadas durante el procedimiento de apremio no han permitido la satisfacción total de las deudas: no existen inmuebles a nombre de la sociedad, no resulta ser titular de ningún vehículo, y no figura como titular de otras cuentas u otros activos financieros distintos a los que ya se les había emitido diligencia de embargo de cuentas y que, a fecha del acuerdo estaban canceladas o bien el saldo del último trimestre es negativo o cero.

Del antecedente de hecho cuarto del acuerdo de derivación, resulta que HHR comenzó a operar el 3 de mayo de 1995 y desde el 27 de julio de 2004 figuran como administradores solidarios la demandante y su cónyuge D. Jesús Manuel.

En el antecedente sexto y séptimo del acuerdo de derivación se dice " Los ingresos procedentes del contrato de facturación de tarjetas mediante TPV que la entidad HERMANOS ROBLES RUEDA SL mantiene con la entidad financiera BANKIA son abonados en una cuenta de la misma entidad financiera titularidad de los administradores solidarios: Francisca Y Jesús Manuel.

En concreto, de los datos obtenidos del TPV en la personación que se realizó el 22/06/2016 en el Restaurante Strachan (nombre comercial de HERMANOS ROBLES RUEDA SL) se comprueba que el número de comercio titular del contrato con BANKIA es NUM003. Y en los datos de facturación que la Agencia Tributaria posee a nombre de Jesús Manuel se refleja que se ingresaron en 2014 22.756,06 euros, en 2015 260.020,43 euros y en 2016 239.867,27 en la cuenta de BANKIA número: NUM000 de la que son titulares Francisca Y Jesús Manuel, siendo el origen de los ingresos los correspondientes al comercio número NUM003, coincidente con el número que figura en el TPV de la entidad HERMANOS ROBLES RUEDA SL.

Al no ser abonados esos importes en cuenta bancaria alguna titularidad de la entidad HERMANOS ROBLES RUEDA SL y en cambio ingresarse su totalidad en la cuenta bancaria de la que sus administradores son titulares se produce una ocultación que tiene por objeto impedir la traba administrativa de dichas cantidades

El principal elemento que vincula a Francisca con la entidad HERMANOS ROBLES RUEDA SL es que es administradora solidaria de la entidad. Por otra parte, la cuenta vinculada al contrato de TPV es titularidad de los administradores que, a su vez, están casados entre sí."

Así, ha quedado constatado, que ingresos procedentes del contrato de facturación de tarjetas mediante TPV que la entidad HERMANOS ROBLES RUEDA SL mantiene con la entidad financiera BANKIA, son abonados en una cuenta de la misma entidad financiera titularidad de la demandante y su esposo. Los datos obtenidos del TPV en la personación que se realizó el 22 de junio de 2016, fue corroborada mediante requerimiento de información a la entidad Bankia con número de referencia NUM001 el cual fue recibido por la entidad bancaria el día 13 de junio de 2017.

Mediante registro nº NUM002 la entidad bancaria aporta el contrato de afiliación a los sistemas de tarjetas con nº de contrato NUM003 con la denominación comercial RESTAURANTE STRACHAN de fecha 25 de noviembre de 2014, siendo la cuenta vinculada NUM000 de la que son titulares Francisca Y Jesús Manuel.

La apertura de la cuenta corriente asociada a la facturación empresarial por TPV tuvo lugar el 14 de noviembre de 2014, cuando se habían devengado muchas de las deudas tributarias.

Al figurar la demandante como cotitular de la cuenta vinculada al contrato de facturación mediante TPV se cumple el requisito finalista de impedir la traba futura que pudiera practicarse en los bienes de la entidad HRR.

El cambio de titularidad en el contrato de facturación es un indicio de la voluntad elusiva de la acción de cobro.

Además constan en el expediente pruebas suficientes de que se han realizado en la cuenta bancaria titularidad de la demandante, operaciones de reintegro en cajeros realizadas por sus titulares e incluso operaciones en las que interviene la parte actora relativas a relaciones comerciales particulares derivadas de su actividad de abogacía con determinadas personas y entidades. Los importes recepcionados en la cuenta bancaria referida no se han destinado al ingreso en la Hacienda da Pública por HHR que ya estaban devengadas y en muchos casos liquidadas. Así consta el embargo practicado desde el 25 de octubre de 2013, notificado varios meses antes de la apertura de la cuenta bancaria vinculada con la facturación empresarial por la vía del TPV.

Sobre la prueba de la ocultación la STS de 15 de junio de 2016 (rec. 1.916/2015 ), afirma: "A lo anterior se ha de añadir que la prueba de presunciones es un instrumento admitido en el ámbito tributario para decantar los hechos ( artículo 108.2 de la Ley General Tributaria ) y que las presunciones judiciales son medios idóneos para obtener el convencimiento del Tribunal sobre la realidad relevante para el fallo.(...) Por tanto, las presunciones pueden ser válidamente utilizadas si concurren los siguientes requisitos:(a) que aparezcan acreditados los hechos constitutivos del indicio o hecho base; (b) que exista una relación lógica entre tales hechos y la consecuencia extraída; y (c) que esté presente el razonamiento deductivo que lleva al resultado de considerar probado o no el presupuesto fáctico contemplado en la norma para la aplicación de su consecuencia jurídica, como, para el ámbito jurisdiccional, exige de manera expresa el artículo 386.1, párrafo segundo, de la Ley de Enjuiciamiento Civil , al señalar que "en la sentencia en la que se aplique el párrafo anterior (las presunciones judiciales) deberá incluir el razonamiento en virtud del cual el tribunal ha establecido la presunción". Dicho, en otros términos, la prueba de presunciones consta de un elemento o dato objetivo, que es el constituido por el hecho base que ha de estar suficientemente acreditado, del que parte la inferencia, esto es, la operación lógica que lleva al hecho consecuencia, que será tanto más rectamente entendida cuanto más coherente y razonable aparezca el camino de la inferencia. Puede hablarse, en tal sentido, de rechazo de la incoherencia, la irrazonabilidad y la arbitrariedad como límite a la admisibilidad de la presunción como prueba [véanse, por todas, las sentencias emanadas de esta misma Sección el 10 de noviembre de 2011 (casación 331/2009 ) ,8 de octubre de 2012 (casación 7067/2010) ,18 de marzo de 2013 (casación 392/2011) y5 de mayo de 2014 (casación 1511/2013) ."

La Administración sustenta el acuerdo de declaración de responsabilidad solidaria en la titularidad de la cuenta bancaria dónde iban destinados los fondos de la deudora principal, además de ser la demandante socia en el 90% de las participaciones sociales y cónyuge del administrador único de la entidad HHR, y haber sido anteriormente administradora de la misma.

El vaciamiento patrimonial se consigue mediante la suscripción de un contrato de facturación mediante TPV a nombre del administrador de la entidad, que resulta ser el cónyuge de la demandante. La cuenta vinculada al referido contrato es de titularidad conjunta de ambos cónyuges y como hemos dicho aunque la demandante no sea administradora de la entidad deudora si es socia del 90% de las participaciones. Además la fecha de apertura de la cuenta vinculada al TPV y la firma del contrato de facturación por tarjeta se realizan el mismo día ( 14 de noviembre de 2014) como se desprende de la información facilitada por la entidad bancaria Bankia a los dos requerimientos de información.

Otro dato a tomar en consideración es la apertura el 4 de marzo de 2015 de una cuenta de ahorro a nombre de la entidad HRR con IBAN NUM004 en la que ella figura como única autorizada Dª Francisca.

En cuanto al elemento subjetivo, la demandante era conocedora de que como consecuencia de la recepción en su cuenta bancaria ( de la que necesariamente había de tener información) de ingresos procedentes de una entidad en la que la mayoría de participación ( con el deberes y derechos de participación que ostentan los socios en una sociedad limitadas) se estaba produciendo un perjuicio cualitativo a la acción de cobro de la Administración. Lo anterior se refuerza, como el TEAC afirma, por la actividad a la que se dedica la recurrente, esto es, a la abogacía, y que años atrás fue administradora de la entidad cuyos ingresos recepciona.

No resultan admisibles las objeciones de la demandante: el cese en la administración de la entidad deudora en el año 2011, contrato que vinculaba el TPV de la entidad HRR con la cuenta bancaria de la que es cotitular fue suscrito por su cónyuge-administrador único y facultades de representación y la demandante no tuvo conocimiento, no es obstáculo para que la AEAT pueda derivar la responsabilidad. Las razones alegadas para la apertura de la cuenta- reducción de costes financieros- no enerva que la entidad HRR SL tenía embargado desde el 25/10/2013 el contrato de TPV suscrito con la entidad Unicaja Banco S.A.. El embargo fue notificado el 23 de marzo de 2014. En noviembre de 2014, la entidad deudora, vincula la facturación por TPV a una cuenta ajena a la entidad y cuyos titulares son la demandante, socia del 90% de las acciones y su cónyuge, socio del 10% restante, administrador. Por otra parte, de los movimientos de la cuenta bancaria de Bankia num NUM000 se detectan operaciones de reintegro en cajero que podrían realizarlas cualquiera de sus titulares ya que vinculada con dicha cuenta existían 3 tarjetas bancarias.

Por otro lado, también se alega que las cantidades ingresadas en la cuenta procedente del TPV se destinaban al pago de proveedores según la copia de los libros mayores. De los movimientos de la cuenta bancaria se detectan operaciones en las que interviene la recurrente en sus relaciones comerciales particulares derivadas de su actividad de abogada. También figuran operaciones relativas al Restaurante Strachan ( que es el nombre comercial de la entidad deudora Hermanos Robles Rueda SL) , otras en las que figura el administrador y pagos relacionados con suministros, hoteles, teléfonos móviles lo que determina la utilización de la cuenta por parte de sus dos titulares con fines de diversa índole.

En definitiva, como resolvió la Administración " los importes facturados en la cuenta num NUM004 al no ser abonados en cuenta bancaria titularidad de la entidad HERMANOS ROBLES RUEDA SL y en cambio ingresarse su totalidad en la cuenta bancaria de la que sus socios son titulares determina la existencia de una ocultación que tiene por objeto impedir la traba administrativa de dichas cantidades".

QUINTO.- Sobre el alcance de la derivación.

El alcance de la responsabilidad se extiende según el art. 42.2 a) hasta el importe del valor de los bienes o derechos que se hubieran podido embargar.

Como el valor de los bienes ocultados es superior a las deudas pendientes derivables que asciende a 222. 305,04 euros, el acuerdo fija el alcance de la responsabilidad en esa cantidad.

No cabe acoger la alegación efectuada y que se ampara en la RTEAC de 11 de junio de 2008 y ello porque en dicha resolución el TEAC hace referencia a la responsabilidad prevista en el art. 42.2 b) de la LGT.

SEXTO.- Costas.

Procede en razón a lo dicho desestimar el recurso contencioso-administrativo interpuesto, con imposición de costas a la parte recurrente, de conformidad con lo dispuesto en el articulo 139 de la LJCA y haciendo uso de la facultad moderado, se limitan por todos los conceptos a la cantidad de 3.000 euros.

Vistos los preceptos citados y demás de general y pertinente aplicación al caso del pleito, se emite el siguiente,