Sentencia Contencioso-Administrativo Audiencia Nacional. Sala de lo Contencioso-Administrativo. Sección Cuarta, Rec. 106/2020 de 22 de marzo del 2023

SEGUNDO.- Es objeto de recurso la Resolución del Tribunal Económico Administrativo Central, de fecha 22 de noviembre de 2019, por la que se estimó parcialmente en única instancia la reclamación interpuesta por D. Nemesio, ahora recurrente, contra el Acuerdo dictado con fecha 19 de agosto de 2016 por la Dependencia Regional de Gestión de Cataluña por el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, ejercicios 2010, 2011 y 2012, así como contra el acuerdos sancionadores de fecha 25/11/2016, procediéndose a la estimación parcial de la reclamación NUM000, y en consecuencia, anulando la sanción de la Disposición Adicional 1ª de la Ley 7/2012.

Según resulta del expediente, el día 29 de junio de 2015 se notificó al interesado el inicio de un procedimiento de comprobación e investigación relativo al Impuesto sobre la Renta de Personas Físicas ejercicios 2010, 2011 y 2012, con alcance parcial limitado a la comprobación de ¡os rendimientos y ganancias patrimoniales derivados de los bienes y derechos situados en el extranjero, a la posesión de dichos bienes y derechos y a las consecuencias fiscales derivadas de la no presentación en plazo del modelo 720 de bienes y derechos situados en el extranjero", y general respecto a la Declaración informativa de Bienes y Derechos en el extranjero (Modelo 720) de 2012. En fecha 1 de julio de 2016 se instruyó Acta de disconformidad por el referido concepto y ejercicios, la cual, tras rectificación de la propuesta del instructor en lo que se refiere a la cuantía del incremento de base imputado, fue confirmada por el Acuerdo de liquidación recurrido ante el TEAC.

La regularización de la Inspección consistió en determinar, por una parte, los rendimientos de capital mobiliario procedentes de cuentas abiertas en Australia, así como ganancias y pérdidas patrimoniales derivadas de la transmisión de títulos valores depositados en entidades financieras australianas, que no habían sido declarados, y por otra, y en el ejercicio 2012, en imputar una ganancia de patrimonio no justificada por importe de 491.931,56 euros, correspondiente al valor de los bienes de su titularidad existentes en el extranjero, y sobre los que no se había cumplido en 2012 la obligación de declaración en el Modelo 720, todo ello en aplicación de lo previsto en el art. 39.2 de la LIRPF.

Así mismo, por Acuerdo notificado el 28/11/2016 la Inspección consideró la conducta del reclamante constitutiva de dos tipos de infracciones tributarias: por una parte, y en la parte de cuota defraudada en los ejercicios 2010, 2011 y 2012 relativa a los I rendimientos de capital mobiliario y ganancias patrimoniales no declaradas, la tipificada en el art. 191.3 LGT por dejar de ingresar dicha cuota, calificándola de grave con ocultación, y sancionándola con un porcentaje del 80% (2010 y 2011) y I 75% (2012).

A su vez, por Acuerdo notificado el 28/11/2016 se impuso sanción de acuerdo con lo previsto en la Disposición Adicional 18a de la LGT, por falta de presentación de la Declaración informativa sobre bienes en el extranjero Modelo 720 correspondiente a 2012.

2. En la demanda se alega:

- Nulidad de la liquidación por dar lugar a la imprescriptibilidad de las rentas por aplicación del art. 39.2 LIRPF.

- Nulidad de la liquidación por aplicación retroactiva del art. 39.2 LIRPF.

- Nulidad de la liquidación por vulneración del principio de capacidad económica contemplado en el art. 31.1 C.E.

- Nulidad de la sanción por ser el régimen sancionador del modelo 720 contrario al Derecho de la Unión Europea, por falta de motivación de la existencia culpabilidad y vulneración del principio de proporcionalidad.

- Subsidiariamente, nulidad de la sanción modelo 720 por vulneración del principio de legalidad.

3. El Abogado del Estado presentó escrito manifestando su ALLANAMIENTO PARCIAL, debidamente autorizado y basado, en síntesis, en las siguientes consideraciones:

- En primer lugar, que el análisis de las pretensiones de la actora en su demanda debe hacerse ahora teniendo en cuenta la correcta valoración del alcance y efectos de la Sentencia del Tribunal de Justicia de la Unión Europea de 27 de enero de 2022 y a los efectos del presente caso, del contenido de la Sentencia del TJUE se puede concluir que:

- La presunción establecida por el legislador español en relación con la existencia de una ganancia patrimonial no justificada no resulta desproporcionada en relación con los objetivos de garantizar la eficacia de los controles fiscales y luchar contra el fraude y la evasión fiscales. En concreto, se afirma que esa presunción no se basa exclusivamente en la posesión de bienes o derechos en el extranjero por el contribuyente, ya que dicha presunción entra en juego debido al incumplimiento o al cumplimiento extemporáneo, por parte de este, de las obligaciones de declaración específicas que le incumben en relación con dichos bienes o derechos. Además, conforme al art. 39.2 ley IRPF, el contribuyente puede destruir esa presunción acreditando que los bienes o derechos de que se trata se adquirieron mediante rentas declaradas, o bien mediante rentas obtenidas en ejercicios impositivos respecto de los que no tenía la condición de contribuyente del impuesto, extremos que si se alegan corresponde a la Administración comprobar. Sin embargo, y en lo que al presente caso afecta, sí se considera contrario a la libre circulación de capitales en cuanto una medida desproporcionada que el incumplimiento o el cumplimiento imperfecto o extemporáneo de la obligación informativa relativa a los bienes y derechos situados en el extranjero tenga como consecuencia la imposición de las rentas no declaradas correspondientes al valor de esos activos como «ganancias patrimoniales no justificadas» sin posibilidad, en la práctica, de ampararse en la prescripción.

- En segundo término, si bien el propio contribuyente reconoce que autoliquidó la ganancia de patrimonio no justificada y que sí opuso el origen en ejercicios prescritos de las rentas ocultas con las que adquirió o se generaron los bienes situados en el extranjero aflorados a través de la presentación del Modelo 720, no se puede confirmar íntegramente la pretensión que formula la parte actora eliminando íntegramente la ganancia de patrimonio declarada, ya que ello exige verificar si se ha aportado prueba suficiente del hecho que se alega. Ello no obstante, se considera que también es un hecho relevante el que la parte actora no pudo recibir contestación a la alegación en vía administrativa sobre el origen en ejercicios prescritos de las rentas ocultas con las que adquirió o se generaron los bienes situados en el extranjero aflorados a través de la presentación extemporánea del Modelo 720; de ahí que considere el Abogado del Estado que, en aplicación de la Sentencia del TJUE se debe dar ocasión al reclamante de aportar prueba suficiente que justifique que las rentas con las que adquirió los bienes situados en el extranjero se obtuvieron en ejercicios prescritos, prueba que impediría la aplicación de la presunción aplicada.

- De ahí que la Abogacía del Estado considere que procede el allanamiento de carácter parcial, para que se anule el acuerdo recurrido por adolecer de defectos materiales, o de fondo, la interpretación que realiza de la normativa aplicable, y, en ejecución de esta resolución, sustituirlo por otro en el que, tras la valoración y comprobación de la prueba aportada por la parte actora, se resuelva sobre la alegación de prescripción formulada por el contribuyente, aplicando los criterios del TJUE, procediendo así a la subsanación de la desproporción de la normativa legal que resultó aplicada en el acuerdo anterior.

4. El art. 75 LJCA dispone que los demandados podrán allanarse cumpliendo los requisitos exigidos en el apartado 2 del art. 74 y que, producido el allanamiento, el Juez o Tribunal, sin más trámites, dictará sentencia de conformidad con las pretensiones del demandante, salvo si ello supusiere infracción manifiesta del ordenamiento jurídico, en cuyo caso el órgano jurisdiccional comunicará a las partes los motivos que pudieran oponerse a la estimación de las pretensiones y las oirá por plazo común de diez días, dictando luego la sentencia que estime ajustada a Derecho.

En este caso, se cumplen los requisitos formales exigidos al Abogado del Estado para el allanamiento, puesto que ha acompañado autorización concedida por la Abogacía General del Estado, para allanarse en este concreto recurso contencioso administrativo.

En consecuencia, procede estimar las pretensiones de la parte demandante, anulando la resolución administrativa objeto de impugnación en el presente recurso jurisdiccional.

La estimación del recurso no impide que la Administración dicte una nueva liquidación en los términos legalmente procedentes, salvo que haya prescrito su derecho ( SSTS de 3 de mayo de 2011, R.C. 466/2009, 4723/2009 y 6393/2009). Y sin que, por lo tanto, sea atendible la petición de limitar la anulación a la falta de comprobación de la prescripción invocada por la parte actora por aplicación de lo dispuesto en el artículo 39.2 de la Ley 35/2006, de 28 de diciembre (en la redacción de la Ley 7/2012), ya que el precepto invocado ha sido derogado y sustituido por el nuevo artículo 39 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, a tenor de lo dispuesto en la Disposición Final Quinta de la Ley 5/2022, de 9 de marzo, en vigor desde el día siguiente al de su publicación en el Boletín Oficial del Estado (BOE de 10 de marzo de 2022).

5. En lo relativo a las costas procesales, la decisión debe adoptarse partiendo de lo dispuesto en el artículo 139 LJCA, según la interpretación realizada por el Tribunal Supremo, en Sentencias del Pleno de 17 de julio de 2019 (recursos de casación 5145/2017 y 6511/2017), seguida en otras posteriores como la de 30 de noviembre de 2020 (recurso de casación 6979/2019).

Conforme a esta interpretación, rige la regla objetiva del vencimiento que deriva de lo dispuesto en ese artículo, y, por consiguiente, en estos casos resulta procedente la imposición de costas, salvo criterio subjetivo del juzgador, quien habrá de atender a las circunstancias concurrentes en cada caso y quien, igualmente podrá también acudir al apartado 4 del artículo 139 LJCA y antes en el 987 partado 3 en moderación del criterio objetivo.

Pues bien, en el caso de autos la Sala considera que existen circunstancias que determinan la no imposición de costas a la Administración, dado que, como se ha visto, se ha producido el allanamiento de la Administración demandada, como consecuencia de la Sentencia del TJUE de fecha 27 de enero de 2022 (C-788/19), y tan pronto como ha sido conocida la misma.