Sentencia Contencioso-Administrativo Audiencia Nacional. Sala de lo Contencioso-Administrativo. Sección Cuarta, Rec. 269/2019 de 26 de abril del 2023

PRIMERO.- Po r la representación de Dña. Ana María se recurre la resolución del Tribunal Económico-Administrativo Central (TEAC) de 6 de noviembre de 2018 por la que se estima parcialmente el recurso de alzada interpuesto contra la resolución del Tribunal Económico-Administrativo Regional (TEAR) de Andalucía dictada el día 26 de junio de 2016, por la que se confirman los acuerdos dictados en sede de la Dependencia Regional de Inspección de la Delegación Especial de la AEAT en Andalucía, de liquidación por el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, ejercicios 2005 y 2006 y de sanción correspondiente a Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, ejercicio 2005, cuantía 1.239.716,12 euros.

SEGUNDO.- A los efectos de la resolución del presente recurso es de tener en cuenta los siguientes antecedentes:

- La obligada tributaria no había presentado declaración liquidación por el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas periodo 2005.

- En fecha 16 de diciembre de 2004, la obligada tributaria adquirió, conjuntamente con D. Severiano, a partes iguales y en proindiviso, un total de 9 fincas, escrituradas por un valor conjunto de 160.000,00 euros.

- En fecha 23 de febrero de 2005, se constituyó la sociedad Las Villas de Alfarnatejo RC, S.L. siendo la obligada tributaria y el señor Severiano los dos socios fundadores al 50%, y desembolsando el capital en efectivo y mediante aportación de las 9 fincas anteriores.

Tras su constitución. Las Villas de Alfarnatejo gestiona la solicitud de un préstamo aportando como garantía las fincas registrales NUM000, NUM001 y NUM002, cuyos terrenos estaban clasificados como urbanizables programados, a las que se da un valor de tasación según certificado de TINSA de 9.998.260,00 euros condicionado a "la aprobación definitiva del Estudio de Impacto Ambiental por parte de la Junta de Andalucía y posterior aprobación definitiva del Parcial". A las tres fincas se les había dado en la constitución de la sociedad un valor de aportación de conjunto de 127.260,00 euros.

En fecha 19 de diciembre de 2005, la sociedad Limatone S.L. adquiere a los socios fundadores de Las Villas de Alfarnatejo RC S.L. el 50% de la participación que tienen en esta sociedad por un precio de 92.130,00 euros.

En fecha 28 de diciembre de 2005 se vende el restante 50% de la participación en Las Villas de Alfarnatejo RC S.L. a la sociedad Huma Mediterráneo S.L. por precio de 92.130,00 euros.

Con fecha 7 de abril de 2011 el Inspector Regional Adjunto dictó acuerdo de liquidación confirmando la propuesta contenida en el acta respecto de la existencia de tres alteraciones en la composición del patrimonio del obligado tributario, susceptibles de generar ganancias o pérdidas patrimoniales, de la cual resultaba una deuda tributaria total de 2.905.369'37 euros.

- Contra dicho acuerdo se interpuso la correspondiente reclamación económico administrativa ante el TEAR que fue estimado parcialmente por resolución de 25 de julio de 2012 a! apreciarse en el expediente defectos procedimentales en relación con la comprobación de valores que situaron a la interesada en posición de indefensión acordando la anulación de la liquidación correspondiente al Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, ejercicio 2005, sin perjuicio de que si la Administración lo estimaba oportuno pudieran reponerse actuaciones a los efectos de determinar, con todas las garantías jurídicas de la interesada, por cualquiera de los medios de comprobación contenidos en el artículo 57 de la ley 58/2003, General Tributaria, el valor que en la fecha de las tres alteraciones patrimoniales que determinaron la generación de ganancias de esta naturaleza tenían las fincas aportadas y por tanto las participaciones sociales transmitidas.

Se procedió, igualmente a la anulación de la sanción derivada de dicha liquidación.

- En fecha 12 de julio de 2013, el Inspector Regional Adjunto emitió nueva liquidación, por el IRPF ejercicio 2005, con una deuda tributaria de 1.293.716'12 euros, que consta notificada el 18 de julio de 2013. En el acuerdo de liquidación, se hace constar que se ha producido un periodo de interrupción justificada del procedimiento inspector por un total de 182 días, a consecuencia de la solicitud de los nuevos informes de tasación necesarios para determinar el importe de las ganancias patrimoniales producidas.

Con la misma fecha 12 de julio de 2013 se emitió nuevo acuerdo sancionador.

- Interpuesta nuevas reclamaciones económico-administrativas ante el Tribunal Regional de Andalucía, con fecha 26 de junio de 2015 se procedió a su desestimación.

- Interpuesto recurso de alzada, por resolución del TEAC se procedió a su estimación parcial ordenando:

1º la anulación del acuerdo de liquidación subyacente, y su sustitución por una nueva liquidación que se practique de acuerdo con lo recogido en el Fundamento Cuarto.

2º la anulación de la sanción impugnada y ordenando que se dicte un nuevo acuerdo considerando la nueva base de sanción, sin necesidad de tramitar un nuevo procedimiento sancionador, de acuerdo con lo expuesto en el Fundamento Octavo.

Se razonaba en esta resolución:

· Inexistencia de prescripción.

· La anulación de la resolución del TEAR, así como la liquidación subyacente, ya que el valor real de los bienes transmitidos, comprobado por técnico competente de la Administración Autonómica a efectos de la liquidación practicada a LIMATONE por el concepto tributario Transmisiones Patrimoniales Onerosas, vinculaba a la Inspección en la determinación del valor de mercado correspondiente a la misma transmisión, para realizar el cálculo de las ganancias patrimoniales que deben tributar en IRPF.

Por lo tanto, debía acogerse la alegación de la reclamante, declarando improcedente la valoración recogida en el dictamen pericial referido a 19 de diciembre de 2005, a los efectos de calcular la segunda y tercera ganancias patrimoniales liquidadas y que corresponden a la venta de participaciones sociales de "Las Villas de Alfarnatejo SL" a "Limatone SL" (19 de diciembre de 2005) y a "Huma Mediterráneo SL" (28 de diciembre de 2005).

· En relación a la ganancia patrimonial correspondiente a la aportación no dinerada de fincas realizada en la constitución de Las Villas de Alfarnatejo RC, S.L., se consideraba que la valoración había sido suficientemente motivada y justificada, posibilitando a la interesada conocer, con el exigible grado de concreción, los criterios seguidos en la metodología de la que resulta la tasación.

· Respecto de la sanción y la existencia de culpabilidad por parte de la recurrente, se afirmaba que en el acuerdo de imposición de sanción resultaba plenamente satisfecha la obligación que en este ámbito se imponía a la Inspección de los Tributos de motivar y exteriorizar las razones que le llevaban a concluir que la actuación del sujeto pasivo en este extremo era merecedora de sanción.

TERCERO-. Por la parte actora se alega en el escrito de demanda:

1º.- Caducidad del procedimiento y prescripción de la acción de la Administración.

2º.- Vinculación de la actividad inspectora en la comprobación del valor de los bienes a las efectuadas por la Junta de Andalucía, de los mismos bienes, en el Impuesto de Transmisiones Patrimoniales Onerosas.

3º.- Inaplicabilidad de la tasación efectuada por la Empresa VALMESA., a los bienes objeto de transmisión, al no cumplir los requisitos mínimos exigibles para las garantías del contribuyente.

4º.- Falta de culpabilidad del actor y por ello de infracción alguna al Ordenamiento jurídico Tributario.

Por el Abogado del Estado se interesa la desestimación del presente recurso.

CUARTO.- Re specto de la prescripción de la prescripción de la acción de la Administración para proceder a emitir una nueva liquidación respecto el ejercicio 2005, anulado el acuerdo de liquidación de 7 de abril de 2011 como consecuencia de la estimación parcial de la reclamación económico-administrativa por resolución del TEAR de 25 de julio de 2012, se razonaba en el nuevo acuerdo de liquidación de 12 de julio de 2013:

"En el acuerdo de liquidación de fecha 07/04/2011 se señalaba que el plazo de doce meses para finalización de las actuaciones inspectoras establecido en el artículo 150.1 de la Ley 58/2003, General tributaria concluiría el 19/04/2011.

Consideramos que las actuaciones inspectoras se retrotraen al momento en que se le otorga a la obligada tributaria el preceptivo trámite de audiencia previo a las actas, esto es, el 07/02/2011.

Por tanto, al quedar menos de seis meses para finalizar el procedimiento, de acuerdo con el artículo 150.5 LGT antes señalado, el plazo para finalizar el procedimiento es de seis meses a computar desde la recepción del expediente por el órgano competente para ejecutar la Resolución: este órgano es la Dependencia Regional de Inspección.

No hay constancia en el expediente de la fecha de entrada en esta Dependencia del expediente después de ser remitido por la Sala de Granada del TEAR de Andalucía.

Únicamente consta la fecha en que tiene su entrada en el Registro General de Documentos de la Delegación de la AEAT en Granada la remisión para su cumplimiento de la copia del fallo dictado por el TEAR: el 24/09/2012. Por tanto, los seis meses a los que se refiere el artículo 150.5 finalizarían el 23/03/2013, de no existir dilaciones ni Interrupciones justificadas en el procedimiento.

No obstante, dado que fue necesario solicitar nuevos informes de tasación a efectos de determinar el importe de las ganancias patrimoniales producidas, de acuerdo con lo dispuesto en el artículo 103.a) del el Reglamento General de las actuaciones y los procedimientos de gestión e inspección tributaria (R.D. 1065/2007, de 27 de julio), se ha producido un periodo de interrupción justificada del procedimiento inspector. La fecha de inicio de dicho periodo fue el día 18/10/2012, fecha de remisión de la petición de las valoraciones de las mencionadas fincas registrales. La fecha de fin de dicho periodo de interrupción justificada fue el día 18/04/2013." Este período de interrupción justificada es de 182 días.Por todo ello no ha concluido, a día de hoy, el plazo de seis meses a que se refiere el artículo 150.5 LGT para la finalización de las actuaciones inspectoras. 8

Alegada por la actora la prescripción de la acción para liquidar el ejercicio 2005, por el TEAC se resuelve que:

" En el supuesto analizado, la Inspección procedió a efectuar una comprobación de valores con el fin de determinar el valor normal de mercado de las fincas, solicitando valoración al Gabinete Técnico de la propia AEAT, que a su vez contrató este servicio con una sociedad tasadora independiente, VALMESA Sociedad de Tasaciones. Según se establece en el artículo 57 de la Ley General Tributaria sobre comprobación de valores.- "1. El valor de las rentas, productos, bienes y demás elementos determinantes de la obligación tributaria podrá ser comprobado por la Administración tributaria mediante los siguientes medios: a) Capitalización o imputación de rendimientos al porcentaje que la ley de cada tributo señale, b) Estimación por referencia a los valores que figuren en los registros oficiales de carácter fiscal, c) Precios medios en el mercado, d) Cotizaciones en mercados nacionales y extranjeros, e) Dictamen de peritos de la Administración, f) Cualquier otro medio que se determine en la ley propia de cada tributo."

Hemos de tener presente que en el artículo 196 del Texto Refundido de la Ley de Contratos de las Administraciones Públicas , aprobado por Real Decreto Legislativo 2/2000, de 16 de Junio, se establece la posibilidad que tiene la Administración de celebrar contratos de consultoría, asistencia y de servicios. Con ello, las valoraciones efectuadas por una empresa de tasación en virtud de un contrato de colaboración con la Agencia Estatal de la Administración Tributaria, son en definitiva asumidas por esta última. En el caso que nos ocupa, el resultado de la tasación se somete a la valoración y revisión realizada por el Gabinete Técnico de la AEAT, quien lo valida al prestar su conformidad, y lo traslada al inspector actuario como propio. Por lo tanto, la valoración de los inmuebles realizada por la entidad VALMESA ha de incardinarse en el medio establecido en el artículo 57.1, letra e), de la Ley General Tributaria , dictamen de peritos de la Administración.

Una vez aclarado que los informes de tasación han sido asumidos por el Servicio de Valoraciones de la Dependencia Regional de RRHH y Administración Económica de la Delegación Especial de Andalucía, debe concluirse que la solicitud de dichos informes de valoración tendrá consideración de interrupción justificada por petición a otro órgano de la misma Administración, de acuerdo con el criterio expresado por este Tribunal en resoluciones como la de 2 de abril de 2014 (RG 3754/2011).

En definitiva, a efectos del cómputo del plazo de los seis meses, debe confirmarse el descuento de un periodo de 182 días a consecuencia de interrupción justificada del procedimiento, debiendo desestimarse la pretensión de la interesada. Con ello, el plazo de los seis meses para finalizar actuaciones no ha sido rebasado, por lo que no procede acoger la solicitud de declaración de prescripción invocada por la reclamante. 8

QUINTO.- No se discute en el presente caso ni la posibilidad de solicitar nuevos informes de tasación a efectos de determinar el importe de las ganancias patrimoniales producidas, de acuerdo con lo dispuesto en el artículo 103.a) del el Reglamento General de las actuaciones y los procedimientos de gestión e inspección tributaria, ni la interrupción de 182 días en el procedimiento inspector, sino únicamente si esos 182 días son susceptibles de tener en cuenta a los efecto de los seis meses que tenía la Inspección para proceder a realizar otra liquidación dado que la valoración no se encargó a órganos de la Administración Tributaria sino a una empresa privada.

Es de tener en cuenta que en el presente caso la Inspección procedió a efectuar una comprobación de valores con el fin de determinar el valor normal de mercado de las fincas, solicitando valoración al Gabinete Técnico de la propia AEAT, que a su vez contrató este servicio con una sociedad tasadora independiente, VALMESA Sociedad de Tasaciones. Todo ello de acuerdo con lo dispuesto en el art. 103, a) del Real Decreto 1065/2007, de 27 de julio, por el que se aprueba el Reglamento General de las actuaciones y los procedimientos de gestión e inspección tributaria.

Establece el art. 103, a) del Real Decreto 1065/2007:

" A efectos de lo dispuesto en el artículo 104.2 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria , se considerarán períodos de interrupción justificada los originados en los siguientes supuestos:

a) Cuando, por cualquier medio, se pidan datos, informes, dictámenes, valoraciones o documentos a otros órganos o unidades administrativas de la misma o de otras Administraciones, por el tiempo que transcurra desde la remisión de la petición hasta la recepción de aquellos por el órgano competente para continuar el procedimiento, sin que la interrupción por este concepto pueda exceder, para todas las peticiones de datos, informes, dictámenes, valoraciones o documentos que pudieran efectuarse, de seis meses. Cuando se trate de solicitudes formuladas a otros Estados, este plazo será de 12 meses."

A tal efecto, y como se afirmaba en la Sentencia de esta Sala de 28 de junio de 2019 (recurso 462/2016), "el Servicio de Valoraciones de la AEAT, se incluye en el concepto de otros órganos o unidades administrativas de la misma o de otras Administraciones, pues tal servicio no se integra en la inspección de tributos, y menos aún en la unidad actuante."

En el presente caso conta en el expediente los distintos requerimientos realizados con fechas 18 y 19 de octubre de 2012 al Servicios de Valoraciones dependiente de la Dependencia Regional de RRHH y Administración Económica de la Delegación Especial de Andalucía, así como la recepción de los mismos por el Arquitecto de la AEAT. Nos encontraríamos, pues, ante la petición de un informe solicitado a una unidad administrativa comprendida en el art. 103, a) del Real Decreto 1065/2007. Al hacer suyo el arquitecto de la AEAT el informe emitido por la sociedad VALMESA Sociedad de Tasaciones, dicho informe tiene su encuadre legal en el supuesto previsto en el art. artículo 57.1, letra e), de la Ley General Tributaria, razón por la que se considera justificado el periodo de interrupción de 182 días como consecuencia de la solicitud de los referidos informes de valoración.

Por tanto, debe desestimarse la pretensión existencia de prescripción alegada por la interesada.

SEXTO.- La siguiente alegación tiene como finalidad cuestionar el valor de mercado de las fincas NUM000, NUM001 y NUM002 aportadas a la constitución de la sociedad Las Villas de Alfarnatejo RC, SL, realizada por la Inspección de acuerdo con el dictamen pericial a fecha 23 de febrero de 2005.

Recordamos que en fecha 23 de febrero de 2005, se constituyó la sociedad Las Villas de Alfarnatejo RC, S.L. siendo la obligada tributaria y el señor Severiano los dos socios fundadores al 50%, y desembolsando el capital en efectivo y mediante aportación de 9 fincas.

A su vez, la segunda y tercera ganancias patrimoniales objeto de liquidación se corresponden con la venta de participaciones sociales de "Las Villas de Alfarnatejo SL" a "Limatone SL" (19 de diciembre de 2005) y a "Huma Mediterráneo SL" (28 de diciembre de 2005). En la determinación de tales ganancias, la Inspección, tras la reposición de actuaciones, ha considerado el valor que para las tres fincas regístrales se otorgó en el dictamen pericial referido a 19 de diciembre de 2005 (4.306.034'60 euros).

En escritura de fecha 4/5/2005, otorgada ante el notario D. Fernando V. Gómez-Moreno Calera se subsana la escritura de constitución de Las Villas de Alfarnatejo RC S.L., al haber omitido la valoración individualizada de las fincas aportadas. A las fincas registrales NUM000, NUM001 y NUM002 se les otorga un valor conjunto de 127.260,00 euros, y a las seis fincas restantes un valor de 45.000,00 euros.

Con fecha 08/03/2013, la sociedad VALORACIONES MEDITERRÁNEO, S.A. emitió informes de valoración para la Administración Tributaria, determinando el valor de mercado de las fincas registrales NUM000, NUM001 y NUM002 de 3.827.972,,68 €. a fecha 23/02/2005.

Se alega por la recurrente que, al igual que la valoración de las fincas realizada por la Inspección a fecha 19 de diciembre de 2005 se consideró improcedente por el TEAC, por estar la Administración tributaria vinculada por el valor por el que se liquidó el Impuesto de Transmisiones Patrimoniales Onerosas a la mercantil LIMATONE SL, en relación con la compra de participaciones sociales formalizada en escritura pública de fecha 19 de diciembre de 2005 (557.405,65 € en vez de 4.306.034,60 €), debería estar igualmente vinculada al valor dado por el ITPO liquidado en fecha 22 de diciembre de 2004 por un valor de 547.465,12 € como consecuencia de la aportación de las fincas a la constitución de la sociedad Las Villas de Alfarnatejo, y no a la valoración realizada por la Inspección por un valor de 3.827.972,68 €.

En el presente caso, consta en el expediente administrativo y la propia recurrente la ha aportado como documento nº 1 de la demanda, la valoración realizada por la Administración Tributaria a efectos de liquidad el ITP con fecha 22/12/2004 en el que se establecía un valor de 547.465,12 €

Debemos comenzar recordando la jurisprudencia existente sobre la vinculación de la Administración a la valoración realizada respecto de un mismo bien, aunque se refiera a distintos impuestos.

Así en el Auto del Tribunal Supremo de 16 de julio de 2018 (recurso: 2664/2018) se afirmaba:

" TERCERO.- 1. Es patente que, habida cuenta de la idea de sistema predicable de todo ordenamiento tributario, la valoración de la Administración en relación con un mismo bien debe ser idéntica aunque se refiera a dos figuras tributarias distintas, salvo cuando la normativa establezca diferencias específicas y debidamente justificadas en asimetrías regulatorias de las exacciones en cuestión ( vid . sentencias de la Sección segunda de esta Sala de 3 de mayo de 2010, rec. cas. 1083/2005, ES:TS:2010:2533 , y de 9 de diciembre de 2013, rec. cas. 5712/2011, ES:TS :2013:6147), circunstancias que en el supuesto de autos no concurren.

2. Es clara la doctrina general aplicable sobre el particular, como se deriva de la sentencia citada y reproducida por la Sala de instancia en la resolución judicial recurrida ( sentencia de la Sección segunda, Sala tercera del Tribunal Supremo de 15 de enero de 2015 , antes referida), la cual recuerda que «en la polémica entre los principios de estanqueidad o unicidad tributaria, se rechazó desde muy temprano el de estanqueidad extrema porque significaba negar la existencia de un Sistema Tributario integrado por impuestos interrelacionados, desconocía la personalidad jurídica única de la Administración, ignoraba los efectos de los actos propios dictados por los distintos órganos de la Administración y podía generar un grave desorden de las distintas valoraciones hechas al mismo bien o derecho, en los diferentes impuestos, con grave detrimento de los principios constitucionales de capacidad económica, seguridad jurídica, igualdad, etc. También desde muy temprano, véase al respecto sentencias del Tribunal Supremo de 3 de marzo de 1966 ó de 26 de octubre de 1984 , en los conflictos de valoración, en base al principio de unicidad o de coordinación, se entendió que si la Administración ha realizado una valoración de un bien o derecho calculando el valor real o de mercado después no puede realizar otra valoración distinta incluso para otro impuesto u obligado tributario» (FD cuarto); doctrina que fue reiterada por la antes mencionada sentencia de 21 de diciembre de 2015 , citada y reproducida también en la sentencia recurrida, la cual aludía a su vez (FD tercero) a otra sentencia de la misma Sección y Sala de este Tribunal en la que se recogió palmariamente: «parece, pues, razonable y coherente que la valoración previa de un bien realizada por una Administración tributaria, vincule a todos los efectos respecto a estos dos tributos a las demás Administraciones competentes, más si se trata de impuestos estatales» ( sentencia de 9 de diciembre de 2013, rec. cas. 5712/2011, ES:TS :2013:6147 , FD quinto).

3. Todo ello, obviamente, sin perjuicio de las operaciones de comprobación que siempre caben a la Administración tributaria en relación con cualquiera de los tributos concernidos ( vid . sentencia de la Sección segunda de esta Sala de 25 de junio de 1998, rec. ap. 3047/1992, ES:TS:1998:4254) y que en el caso de autos no se produjeron. 8

A su vez, en la sentencia del mismo tribunal de 15 de enero de 2015 (recurso: 1370/2013) se exponía la siguiente doctrina en su Fundamento de Derecho Cuarto:

" Sobre la cuestión nuclear que centra el debate, la vinculación de futuro de la Administración por sus propios actos en el ámbito tributario, este Tribunal Supremo se ha pronunciado en numerosas ocasiones, valga por todas la sentencia de 4 de noviembre de 2013 (RC 3262/2012 ), que si bien se refiere a un caso de calificación jurídica, respecto de la doctrina que sienta no existe inconveniente para extenderla al caso de actuaciones de la Administración tributaria en cuanto delimitan los elementos fácticos determinantes de la aplicación de la figura impositiva, en tanto que los principios tenidos en cuenta son de plena aplicación en general a cualquier actuación administrativa determinante de las consecuencias que la misma tiene de futuro y respecto de otra actuación administrativa relacionada con la primera. En dicha ocasión dijimos que:

"(...)la Administración puede quedar obligada a observar hacia el futuro la conducta que ha seguido en actos anteriores, inequívocos y definitivos, creando, definiendo, estableciendo, fijando, modificando o extinguiendo una determinada relación jurídica. Esos actos pueden ser expresos, mediante los que la voluntad se manifiesta explícitamente, presuntos, cuando funciona la ficción del silencio en los casos previstos por el legislador, o tácitos, en los que la declaración de voluntad se encuentra implícita en la actuación administrativa de que se trate.

El dato decisivo radica en que, cualquiera que fuere el modo en que se exteriorice, la voluntad aparezca inequívoca y definitiva, de manera que, dada la seguridad que debe presidir el tráfico jurídico ( artículo 9.3 de la Constitución ) y en aras del principio de buena fe, enderezado a proteger a quienes actuaron creyendo que tal era el criterio de la Administración, esta última queda constreñida a desenvolver la conducta que aquellos actos anteriores hacían prever, no pudiendo realizar otros que los contradigan, desmientan o rectifiquen.

Ese principio, el de buena fe, junto con el de protección de la confianza legítima, constituyen pautas de comportamiento a las que, al servicio de la seguridad jurídica, las Administraciones públicas, todas sin excepción, deben ajustar su actuación [véase el artículo 3.1, párrafo segundo, de la Ley 30/1992, de 26 de noviembre, de régimen jurídico de las administraciones públicas y del procedimiento administrativo común (BOE de 27 de noviembre)], sin que después puedan alterarla de manera arbitraria, según reza el apartado II de la exposición de motivos de la Ley 4/1999, de 13 de enero (BOE de 14 de enero), por la que se añadió ese segundo párrafo a la redacción inicial del precepto. Así lo hemos recordado recientemente en la sentencia de 22 de enero de 2013 (casación 470/11 , FJ 7º)".

Está presente en la sentencia transcrita parcialmente el principio del venire contra factum proprium non valet, concreción de varios principios jurídicos esenciales, como los de buena fe, seguridad jurídica y respeto a la confianza legítima. Una misma y única realidad no puede dar lugar, o no debería de dar, a respuestas contradictorias. Como se recogió en la sentencia antes citada, " La fuerza vinculante de estos actos le vendría dada por los principios de buena fe, de protección de la confianza legítima y de seguridad jurídica, "Pues las Administraciones públicas, todas sin excepción, deben ajustar su actuación [véase el artículo 3.1, párrafo segundo, de la Ley 30/1992, de 26 de noviembre, de régimen jurídico de las administraciones públicas y del procedimiento administrativo común (BOE de 27 de noviembre)], sin que después puedan alterarla de manera arbitraria, según reza el apartado II de la exposición de motivos de la Ley 4/1999, de 13 de enero (BOE de 14 de enero), por la que se añadió ese segundo párrafo a la redacción inicial del precepto. Así lo hemos recordado recientemente en la sentencia de 22 de enero de 2013 (casación 470/11 , FJ 7º)".

Si la Administración, en este caso, determinó el "importe real" de la enajenación en una determinada compraventa, viene vinculada cuando en las mismas circunstancias ha de determinar el "importe real" de la adquisición de la misma compraventa; y ese y no otro ha de ser el importe real de la adquisición a los efectos de calcular el incremento patrimonial de una segunda operación que parte ineludiblemente de un hecho determinante previamente delimitado y acogido por la propia Administración.

Como hemos dicho en otras ocasiones el acto propio en sede tributaria, en cualquiera de sus posibles manifestaciones, para que despliegue de futuro toda su fuerza vinculante en situaciones iguales, precisa que sea consecuencia de la actividad en plenitud, real o potencial, de la actividad inspectora. La LGT, art. 142.1 enuncia indistintamente los medios de que podrán valerse en la actuación inspectora de comprobación e investigación, ambas funciones tienen carácter indagatorio e inquisitivo y a través de ellas la Inspección busca la verdad material y la obtención de pruebas suficientes para la correcta aplicación de la norma tributaria y ha de dirigirse a asentar unos datos y hechos firmes sobre los que liquidar, en consonancia con los que exija la ley del tributo para su aplicación. En este primer aspecto, que es la que ahora interesa, la determinación de unos datos, elementos o hechos, esto es, de un determinado presupuesto fáctico con carácter definitivo, debe conllevar su fuerza vinculante respecto de situaciones de futuro en las que se conciten esos mismos presupuestos fácticos. La Administración, en el caso que nos ocupa, dentro de las actuaciones inspectoras llevadas a cabo delimitó un determinado hecho que le sirvió de soporte para la liquidación practicada, al actuar de dicha forma delimitando una concreta realidad no puede prescindir de la misma por haber quedado vinculada por su actuación anterior, por lo que el "importe real" de una misma operación es un dato objetivo que no depende de la perspectiva desde la que se contemple, desde la del vendedor o desde la del comprador, y una vez delimitado despliega toda la fuerza vinculante que le otorga la propia actuación administrativa.

En definitiva, la doctrina correcta se contiene en la sentencia de contraste, y dado que procede casar y anular la sentencia impugnada, asumiendo este Tribunal las funciones de Tribunal de instancia, procede por las mismas razones que han servido de fundamento para acoger el recurso de casación para unificación de doctrina, acoger la pretensión de la parte demandante y anular la resolución del TEARA y los actos de los que trae causa."

Pues bien, de acuerdo con la doctrina jurisprudencial expuesta, no puede existir un valor de las fincas a efecto del pago del IPT y otro a los efectos de determinar la ganancia patrimonial, por lo que si la Consejería de Economía y Hacienda de la Junta de Andalucía determinó a efectos del ITP un determinado valor de las fincas, dicho valor vincula a la Administración actuante a los efectos de determinar la ganancia patrimonial como consecuencia de la aportación de las fincas a la constitución de la sociedad Las Villas de Alfarnatejo.

Es de tener en cuenta que, como se afirma en la Sentencia de esta Sala de 15/09/2011, dictada por la Sección Segunda en el recurso 379/2008, "la solución a la cuestión controvertida exige tener en cuenta las peculiaridades del caso concreto, para lo cual la Sala entiende que ha de partirse de cuál sea la base imponible de los tributos que nos ocupan."

En el presente caso, dicha magnitud está constituida -en el impuesto sobre transmisiones patrimoniales y actos jurídicos documentados- "por el valor del bien transmitido o del derecho que se constituye o ceda" ( artículo 10 del Texto Refundido de la Ley Reguladora de tal impuesto), mientras que en el impuesto sobre la renta no es otra que "el valor de mercado del bien o derecho aportado" (artículo 35, d) de la Ley de dicho tributo).

No cabe duda, pues, de que la plena coincidencia entre las magnitudes gravadas por ambos tributos.

En palabras del mismo TEAC, el valor real de los bienes transmitidos, comprobado por técnico competente de la Administración Autonómica a efectos de la liquidación practicada a la ahora recurrente por el concepto tributario Transmisiones Patrimoniales Onerosas, vincula a la Inspección en la determinación del valor para realizar el cálculo de las ganancias patrimoniales que deben tributar en IRPF, salvo que justificara suficientemente la diferencia de valor.

En el caso de autos, la recurrente aportó el 23 de febrero de 2005 a la entidad Las Villas de Alfarnatejo SL NIF 818717447 el 50% de diversas fincas adquiridas en escritura pública de fecha 16 de diciembre de 2004. En particular las fincas NUM000, NUM001 y NUM002 fueron valoradas por la Junta de Andalucía a efectos del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales Onerosas, en valoración realizada a fecha 22 de diciembre de 2004, en 547.465,12 €.

Posteriormente, con fecha 23 de febrero de 2005 se aportaron dichas fincas a la entidad Las Villas de Alfarnatejo SL siendo valoradas por la Administración tributaria en 3.827.972,68 €.

Pues bien, ninguna crítica se ha realizado a la valoración realizada por la Junta de Andalucía, mas allá del mero rechazo a la misma por tratarse de otra operación y no existir valoración alguna por la Administración andaluza, cuando dicha valoración se realizó dos meses antes de la operación regularizada por la Administración tributaria.

Debemos concluir, por tanto, que la valoración realizada por la Junta de Andalucía a efectos de liquidar el ITPO supone razón suficiente para tenerla en cuenta a los efectos de determinar si ha existido una ganancia patrimonial como consecuencia de la aportación de la fincas a la constitución de la sociedad Las Villas de Alfarnatejo, dada la identidad del objeto de comprobación quedando, pues, la Administración tributaria vinculada con dicha valoración.

La estimación del presente motivo hace innecesario entrar en el análisis del siguiente motivo de impugnación dirigido a cuestionar la valoración realizada por la mercantil VALMESA Sociedad de Tasaciones.

SEPTIMO.- -R especto de la sanción, la resolución del TEAC acordaba " la anulación de la sanción impugnada y ordenando que se dicte un nuevo acuerdo considerando la nueva base de sanción, sin necesidad de tramitar un nuevo procedimiento sancionador, de acuerdo con lo expuesto en el Fundamento Octavo."

Pues bien, la estimación del motivo de impugnación referido a la valoración de las fincas NUM000, NUM001 y NUM002 aportadas a la constitución de la sociedad Las Villas de Alfarnatejo RC, SL, conlleva la nulidad de la sanción impuesta en el acuerdo sancionador impugnado, ya que el mismo tiene como punto de partida la desestimación de la alegación realizada en el referido fundamento octavo.

SEPTIMO.- Procede, por ello y en atención a lo razonado, estimar el recurso contencioso administrativo interpuesto en el sentido más arriba expresado, sin que, a tenor del artículo 139.1 de la Ley Jurisdiccional, se aprecien méritos que determinen la imposición de una especial condena en costas.

Por lo expuesto,