Sentencia Contencioso-Administrativo Audiencia Nacional. Sala de lo Contencioso-Administrativo. Sección Séptima, Rec. 55/2022 de 29 de septiembre del 2023

Objeto del recurso de apelación

PRIMERO.- Ti enen su origen los presentes autos en la impugnación de la Sentencia núm. 31/2022 de 8 de marzo, del Juzgado Central de lo Contencioso-Administrativo núm. 1 de la Audiencia Nacional, dictada en el PAbreviado número 86/2021 dictada en el PAbreviado número 86/2021, que estimaba el recurso contencioso-administrativo interpuesto contra el Acuerdo del Director del Departamento de Inspección Financiera y Tributaria, inadmitiendo a trámite la solicitud formulada por la parte recurrente, del acuerdo de rectificación de errores dictado en relación con la liquidación derivada del acta de conformidad A01 nº NUM000, incoada por la Dependencia Regional de Inspección de la A.E.A.T. en Madrid por el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, ejercicio 2011, en régimen de tributación conjunta.

La Sentencia apelada 1º estima el recurso contencioso administrativo interpuesto por Doña Flor 2º declara no conforme a derecho la Resolución impugnada y la anula, reconociendo el derecho de la recurrente a que por el órgano competente de la Administración se admita a trámite la solicitud de nulidad de pleno derecho del acuerdo de rectificación de errores dictado en relación con la liquidación derivada del acta de conformidad A01 nº NUM000.

SEGUNDO.- En lo que interesa al presente recurso de apelación, la Sentencia de instancia fundamenta.

"QUINTO.- En el presente caso, se parte de los siguientes datos facticos que obran en el expediente:

-Con fecha 25 de enero de 2016 se inició procedimiento de inspección en relación con el Impuesto sobre la Renta de las Personas físicas circunscrito al ejercicio 2011. Y con fecha 9 de febrero de 2017 se firmaron actas en conformidad con número de referencia A01- NUM000, transcurrido el plazo de un mes contemplado en el artículo 156 de la Ley 58/2003 General Tributaria (LGT ), y tras no ordenarse la rectificación de la liquidación por adolecer de algún error material ni actuaciones complementarias, las actas devienen firmes con fecha 10 de marzo de 2017 (...)

-El 27/09/2017 se dictó acuerdo de inicio del procedimiento especial de rectificación de errores materiales, y propuesta de rectificación de errores en relación con el acta A01 NUM000, IRPF 2011. En dicho acuerdo se puso de manifiesto la existencia del siguiente error: en la liquidación practicada incorporada al acta A01 NUM000, no se había consignado que la devolución solicitada por los obligados tributario correspondiente al ejercicio 2011, había sido abonada a los interesados el 16/01/2013, y por tanto, no se había tenido en cuenta esta devolución en el cálculo de la cuota tributaria a ingresar.

(...)

- El 22 de noviembre de 2017, se dictó respecto a los obligados tributarios acuerdo de resolución del procedimiento de rectificación de errores de referencia, (...)Examinada el acta de la que trae causa este expediente, se ha constatado que no se había consignado en la liquidación practicada mediante el acta de conformidad A01 NUM000, que el importe de la devolución solicitada correspondiente al ejercicio 2011 había sido abonada a los obligados tributarios el 13/01/2013.

Como consecuencia de la rectificación señalada, procede practicar una nueva liquidación teniendo en cuenta que el importe de 9.228,07 € SÍ había sido devuelto.

De la autoliquidación de IRPF de 2011 de los obligados tributarios, como ya se ha explicado, resultaba un importe de 9.228,07 € a devolver. Dicho importe fue devuelto el 16/01/2013. Sin embargo, en la liquidación tributaria incorporada al acta incoada NUM000 relativa al IRPF 2011, no se tuvo en cuenta que dicho importe de 9.228,07 € se había devuelto indebidamente a los obligados tributarios y, por tanto, en dicha acta no se exigió la restitución a la AEAT de dicho importe, y éste es el error que se corrige en este procedimiento de rectificación de errores.".

SEXTO.-(...) en el presente caso, en el que se resuelve sobre la corrección de la inadmisión a trámite de la solicitud de nulidad de pleno derecho fundamentada en el artículo 217.a y e de la LGT , el recurso debe ser estimado, por cuanto se fundamenta en que la Administración desde el inicio ha utilizado un procedimiento distinto al legalmente establecido, obviando que conforme dispone el artículo 218 de la LGT (...) si bien es cierto que la declaración de lesividad es un acto declarativo discrecional de la Administración ( artículo 218 de la LGT artículo 7 a 9 del Real decreto 13 de mayo de 2005 ) no por ello, impide apreciar que tales argumentos del recurrente si podrían integrar la causa de nulidad absoluta o de pleno derecho basada en la ausencia total del procedimiento legalmente establecido (...)

Por último, lo expuesto conlleva a desestimar, igualmente, la concurrencia de la causa de inadmisibilidad apreciada en la resolución impugnada respecto a que "la solicitud carece manifiestamente de fundamento", (...)"

Posición de las partes

TERCERO.- La parte apelante, solicita a la Sala una Sentencia que estime el recurso de apelación, dejando sin efecto la sentencia impugnada, acordando la desestimación del recurso contencioso-administrativo y la imposición de costas a la parte actora.

La parte apelante sostiene que la Sentencia no recoge argumento que en relación con el caso concreto, desvirtúe la conclusión de la resolución impugnada.

Manifiesta que ha infringido el art. 220 de la LGT que no distingue entre los efectos del acto rectificado, pues el presupuesto habilitante es únicamente la naturaleza del error. Además el art. 13 del Reglamento General de Revisión, contempla la rectificación de oficio en perjuicio del interesado, supuesto en que se le concederá un trámite de audiencia. En el presente caso, el objeto de rectificación, fue hacer constar un hecho que se había omitido por error: que había tenido lugar, en este mismo expediente, una devolución a los obligados tributarios de la cantidad que habían declarado como cuota a devolver en su autoliquidación por IRPF.

Concluye que el objeto de la rectificación no altero la fundamentación fáctica ni jurídica de la liquidación contenida en el acta; no requirió valoración o calificación jurídica alguna, solo la constatación del hecho de la devolución y no afecta a la subsistencia de un acto "creador de derechos subjetivos " en palabras del TS . Por tanto, la conformidad a derecho del acuerdo de rectificación de errores y la falta de fundamento de los argumentos de la demandante son manifiestos, por lo que , el acuerdo impugnado era ajustado a derecho.

La parte apelada, interesa la desestimación del recurso de apelación y confirmación de la Sentencia apelada por estimar que la Administración recurrió a un procedimiento inadecuado, motivo por el cual la inadmisión a trámite dictada no es ajustada a derecho.

CUARTO.- Decisión del recurso.

1.- La razón de decidir de la Sentencia de instancia es la posible concurrencia de un motivo de nulidad de pleno derecho ( en concreto el motivo previsto en el art. 217.1 e) de la LGT), y por tanto, la inaplicación del apartado 3 del art. 217 de la LGT que declara: " 3. Se podrá acordar motivadamente la inadmisión a trámite de las solicitudes formuladas por los interesados, sin necesidad de recabar dictamen del órgano consultivo, cuando la solicitud... carezca manifiestamente de fundamento...."

NUM001

2.- Los antecedentes fácticos a tener en cuenta, que resultan del expediente administrativo y se recogen en la sentencia de instancia, son los siguientes:

i.- la Dependencia Regional de Inspección de Madrid, inicia actuaciones inspectoras a Dña. Flor y D. Ovidio por el concepto IRPF periodo 2011.

ii.- seguidos los trámites preceptivos, el 09/02/2017 se incoó a los obligados la siguiente acta: - Acta modelo A01 número NUM000, en concepto de Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas del período 2011. La representación de los obligados prestó su conformidad, a la propuesta de liquidación definitiva contenida en la misma. La liquidación derivada del acta no fue objeto de recurso de reposición, ni de reclamación económico-administrativa.

iii.- el 27/09/2017 se dictó acuerdo de inicio del procedimiento especial de rectificación de errores materiales, y propuesta de rectificación de errores en relación con el acta NUM000, IRPF 2011, notificada a los obligados.

En dicho acuerdo se puso de manifiesto la existencia del siguiente error: en la liquidación practicada incorporada al acta NUM000, no se había consignado que la devolución solicitada por los obligados tributarios correspondiente al ejercicio 2011, había sido abonada a los interesados el 16/01/2013, y por tanto, no se había tenido en cuenta esta devolución en el cálculo de la cuota tributaria a ingresar.

Tras un plazo de audiencia, el 22 de noviembre de 2017, se dictó , acuerdo de resolución del procedimiento de rectificación de errores de referencia, que fue notificado a ambos obligados tributarios el 28 de noviembre de 2017.

En el punto 3 del acta incoada debería haberse incluido el siguiente cuadro:

" EJERCICIO 2011

Importe solicitado a devolver 9.228,07

Importe efectivo devuelto 9.228,07

Fecha de devolución 16/01/2013.

Como consecuencia de la rectificación señalada, procede practicar una nueva liquidación teniendo en cuenta que el importe de 9.228,07 € SÍ había sido devuelto.

De la autoliquidación de IRPF de 2011 de los obligados tributarios, como ya se ha explicado, resultaba un importe de 9.228,07 € a devolver.

Dicho importe fue devuelto el 16/01/2013.

Sin embargo, en la liquidación tributaria incorporada al acta incoada NUM000 relativa al IRPF 2011, no se tuvo en cuenta que dicho importe de 9.228,07 € se había devuelto indebidamente a los obligados tributarios y por tanto, en dicha acta no se exigió la restitución a la AEAT de dicho importe, y éste es el error que se corrige en este procedimiento de rectificación de errores."

3.- El motivo de apelación opuesto por la parte apelante, se circunscribe a la corrección de la utilización del procedimiento de rectificación de errores y por ende, la falta de fundamento del motivo de nulidad invocado por la parte apelada.

La jurisprudencia ha examinado reiteradamente los requisitos exigibles para la inadmisión a trámite de la solicitud de revisión de oficio.

La Sentencia de la Sala III del Tribunal Supremo de la Sección 4, num 964/2021, de 6 de julio ( casación num 560/2020) razona:

"Pues bien, la inadmisión de la acción de nulidad reconocida en los términos que acabamos de señalar, y que supone un juicio anticipado para determinar la inviabilidad, o no, de la solicitud, se sujeta, como señalamos en nuestra Sentencia de 26 de noviembre de 2010 (recurso de casación n.º 5360/2006 ) respecto del artículo 102 de la Ley 30/1992 , a la concurrencia de unas causas que es del caso relacionar, 1º) cuando la revisión no se base en alguna de las causas de nulidad del artículo 47, apartado 1 al tratarse de un acto administrativo; 2º) cuando carezca manifiestamente de fundamento, y, en fin, 3º) cuando se hubieran desestimado sobre el fondo otras solicitudes sustancialmente iguales. Siempre que, y éste es un requisito de carácter transversal, se realice de forma motivada.

Estas causas que permiten cercenar tempranamente el procedimiento instado por el interesado en el ejercicio de una acción de nulidad, comprenden, por tanto, no sólo los casos en que no se citen las causas del indicado artículo 47.1 de la Ley 39/2015 (i), o cuando el discurso argumental nada tiene que ver con las mismas (ii), sino también aquéllos otros casos en los que aludiendo a las indicadas causas, su desarrollo resulta ajeno al contenido de las mismas por centrar su alegato en causas de anulabilidad que debieron ser esgrimidas mediante los correspondientes recursos administrativos (iii).

(...)

La carencia de fundamento, en efecto, ha de ser, por tanto, "manifiesta", según exige el artículo 106 de la Ley 39/2015 , lo que supone que dicha causa de inadmisión resulte evidente y cierta. En definitiva, que para su apreciación no precise de especiales esfuerzos argumentativos sobre su falta de sustento jurídico. Se faculta, por tanto, al órgano administrativo competente para la revisión, para que realice un juicio adelantado sobre la aptitud e idoneidad de la solicitud presentada, cuando anticipadamente se conozca que la misma en ningún caso puede prosperar. Se trata de impedir la tramitación que establece el propio artículo 106, sin recabar el correspondiente dictamen del órgano consultivo, cuando se sabe, de modo ostensible y palmario, la falta de viabilidad y aptitud de la acción de nulidad entablada. Supone, en fin, poner a cubierto este tipo de procedimientos de solicitudes que no tienen la consistencia necesaria.

(..)"

Pues bien, no resulta del acuerdo impugnado que la carencia de fundamento de la solicitud de revisión tenga el carácter de manifiesto, como exige el art. 217.3 de la LGT, o que se revele tal solicitud, por razones obvias, sin necesidad de interpretaciones jurídicas, de fondo, como infundada, inconsistente o temeraria. Muy al contrario, la decisión adoptada en el acuerdo impugnado, de rechazar a limine la solicitud de revisió,n se fundamenta en la naturaleza del procedimiento de rectificación y en la consideración de encontrarnos ante un error en la apreciación de los hechos. Las consideraciones que la Sentencia apelada realiza respecto a la naturaleza del procedimiento de rectificación de errores ( fundamento de derecho sexto) con cita de preceptos legales y sentencias emanadas de la Sala III del Tribunal Supremo, así como que el acuerdo de rectificación, dejara sin efecto la liquidación contenida en el acta de conformidad, emitiéndose una nueva carta de pago que resulta del acuerdo de rectificación, es una muestra de que el acuerdo impugnado, se adentra a valorar razones jurídicas de fondo para rechazar la solicitud de revisión, elevándolas a causa decidendi.

Así se ha pronunciado entre otras la Sentencia de la Sala III del Tribunal Supremo num 2066/2017 de 21 de diciembre ( recurso 1347/2016).

En consecuencia con lo hasta aquí expuesto el recurso de apelación debe desestimarse por no ser conforme a derecho la inadmisibilidad a trámite que en el acuerdo recurrido se adopta respecto a la solicitud de revisión y que la Sentencia apelada ha anulado.

Costas procesales

QUINTO.- La s costas se imponen al apelante, de conformidad con lo dispuesto en el artículo 139.2 de la Ley de la Jurisdicción Contencioso-Administrativa, limitadas a 1.000 euros por todos los conceptos, excluidos impuestos indirectos.

Vistos los artículos citados y demás de general aplicación, la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional, sección séptima, ha dictado el siguiente