Sentencia Contencioso-Administrativo Audiencia Nacional. Sala de lo Contencioso-Administrativo. Sección Séptima, Rec. 786/2020 de 03 de octubre del 2023

PRIMERO. - Es objeto del presente recurso contencioso administrativo resolución procedente del TEAC, de fecha 8 de junio de 2020, estimatoria del recurso de alzada interpuesto por la Directora General de Recaudación frente a la Resolución del Tribunal Económico Administrativo Regional de Cantabria, de 27 de octubre de 2017, estimatoria de la reclamación económico-administrativa nº NUM000 formulada por el actor frente a Acuerdo de derivación de responsabilidad de fecha 30 de octubre de 2015.

Por lo tanto, la resolución del TEAC recurrida confirma el Acuerdo de Derivación que se había dictado en fecha 30 de Octubre de 2015 que fue anulado por la resolución de TEAR de 27 de Octubre de 2017 estimó la reclamación del ahora recurrente y que fue impugnada por la Directora del Departamento.

La resolución del TEAC objeto de recurso afirma que la cuestión central en ese recurso de alzada es determinar si D. Roque era el administrador de la entidad deudora FIFER, SL, como se ha señalado. A dicha cuestión responde con los ocho apartados que aparecen en los folios 8 a 10 de la resolución recurrida y concluye afirmando lo siguiente:

Por tanto, con independencia de que esta certificación de fecha 14 de diciembre de 2002, legitimada notarialmente, no hubiera sido firmada por el interesado, D. Roque. Sin embargo, consta que el declarado responsable realizó las funciones de administrador, al propio tiempo que era propietario de la mayoría de capital. En efecto, en el escrito de alegaciones presentado frente al anterior acuerdo de declaración de responsabilidad y presentado el 12 de enero de 2012, el interesado D. Roque reconocía la adquisición de las participaciones números 11 al 100 de la entidad FIFEC, SL, en instrumento público otorgado ante el Notario Dª María Jesús Méndez Villa, protocolo 3195, en fecha 13 de diciembre de 2002.

En definitiva, el interesado tenía la titularidad de la sociedad desde el año 2002 y ejerció el cargo de administrador, de modo que en escritura pública otorgada el 10 de marzo de 2005 ante el Notario Dª María Jesús Méndez Villa, el administrador único D. Roque otorgó poder especial para la obtención de certificado electrónico para personas jurídicas a favor de D. Jesús Luis.

Por otra parte, las diligencias penales previas sobre la falsificación de la certificación expedida el catorce de diciembre de 2002 por el nuevo administrador único, D. Roque, y que sirvió para la inscripción de dicho administrador en el Registro Mercantil, determinaron el inicio del procedimiento penal nº 2652/2012, que terminó por Auto de sobreseimiento al haber prescrito el delito, Auto de fecha 27 de marzo de 2018. Por lo que, no ha habido un pronunciamiento judicial determinante al efecto, al propio tiempo que el interesado era el titular de la entidad deudora e hizo actuaciones como tal administrador, ha de confirmarse el acuerdo de declaración de responsabilidad impugnado, dado que ejerció las funciones de administrador de forma efectiva, estimarse este recurso y anularse la resolución impugnada.

SEGUNDO. -La parte recurrente fundamenta su demanda en base a los siguientes argumentos:

- Ausencia de documentos esenciales que determinan la derivación de responsabilidad. Entiende que la falta de los documentos en los cuales la oficina gestora fundamenta su actuación da lugar a una resolución anulatoria del acto impugnado, puesto que es la Administración la que debe aportar los elementos materiales y formales que fundamentan su actuación. También entiende que en el expediente administrativo remitido a la Audiencia Nacional ni siquiera figuran los acuerdos de liquidación (que debieran figurar) ni los procedimientos que han dado lugar a cada uno de los acuerdos de liquidación

- No aparece en el expediente la fecha de notificación a la AEAT de la Resolución del TEAR de Cantabria de 27.10.2017, de modo que consideramos que el recurso de alzada ordinario interpuesto en fecha 04.12.2017 pudiera ser extemporáneo al poder haberse superado el plazo de un mes que señala el articulo 241 de la LGT.

- No consta la fecha de notificación del acuerdo de derivación de responsabilidad subsidiaria de 15.05.2012, de modo que consideramos que el procedimiento de derivación de responsabilidad pudiera haber incurrido en caducidad, por transcurso de tiempo superior a 6 meses. Está fuera de duda que el inicio del procedimiento de derivación de responsabilidad fue notificado el 19.12.2011, sin que figure en el expediente la fecha de notificación del acuerdo de derivación.

- En cuanto al fondo del Acuerdo de la derivación de responsabilidad, entiende la demanda que (tal como dijo la resolución del TEAR) existe una duda razonable acerca de si el Sr. Roque desempeñaba funciones de administración en la empresa FIFER, y ante la duda razonable, no es aconsejable el inicio de un procedimiento de derivación de responsabilidad.

- Finalmente, señala que la Administración tributaria, antes de dirigirse contra los responsables subsidiarios (como en su caso el Sr. Roque), debe previamente dirigirse contra el deudor principal y los responsables solidarios. Sólo cuando quede acreditado en el expediente que el deudor principal y los posibles responsables solidarios son insolventes, le resultará posible a la AEAT dirigirse a continuación contra el responsable subsidiario.

Según el Abogado del Estado, las cuestiones que suscita el actor relativas a la falta de remisión del expediente administrativo completo y la "posible" extemporaneidad del recurso y caducidad del expediente de derivación de responsabilidad, son cuestiones nuevas que no se han suscitado por el mismo en ningún momento ante la AEAT, en trámite de alegaciones ante los acuerdos de derivación de responsabilidad dictados ni, posteriormente, ante el TEAR, en sus reclamaciones económico-administrativas, ni ante el TEAC, en sus alegaciones ante el recurso de alzada de la AEAT.

Tal modo de proceder, esto es, el planteamiento de estas cuestiones, ahora, por primera vez en vía judicial, choca frontalmente con la conformidad prestada por la recurrente, en la previa vía administrativa y económica-administrativa, en orden a la integridad del expediente, interposición en plazo del recurso de alzada y observancia del plazo para dictar resolución en el expediente de derivación de responsabilidad; quedando, a este respecto, consentidas y firme, por tanto, las referidas actuaciones, por su falta de denuncia e impugnación en las alegaciones y reclamaciones planteadas por el actor, respectivamente. En esta medida, por lo tanto, la demanda incurre en desviación procesal.

Cita a este respecto la Sentencia del Tribunal Supremo de 21 de junio de 2016 (recurso de casación nº 1312/2015); en cuyo Fundamento de Derecho Tercero, señala: "En el presente caso, nos encontramos ante una derivación de responsabilidad en definitiva de carácter solidario, por lo que cualquier interrupción de la prescripción afectante al deudor principal afecta también a la declarada responsable solidaria.

La pretensión de prescripción de la acción de derivación de responsabilidad no fue planteada ante la Administración, ni en la reclamación económico-administrativa ante el TEAR de Cataluña ni en la alzada ante el TEAC.

La falta de ejercicio de tal pretensión en los plazos existentes para recurrir el acuerdo de derivación de responsabilidad supone que éste queda consentido en cuanto a esta pretensión."

Por lo que se refiere a la consideración del actor como Administrador de derecho de la obligada tributaria principal, se afirma por el AE que resulta del expediente administrativo, el nombramiento del actor como Administrador Único de FIFER, acordado en Junta Universal de accionistas celebrada el 13 de diciembre de 2002; nombramiento que tuvo acceso al Registro Mercantil en virtud de certificación expedida el siguiente día 14 de diciembre de 2002 por el propio actor, como nuevo Administrador Único, y el Administrador saliente, con las firmas de ambos legitimadas notarialmente, esto es, bajo fe notarial de que quien firmaba dicha certificación, particularmente, como nuevo Administrador, era el propio actor y no otra persona.

A ello se suma que el actor, el 13 de diciembre de 2002, había suscrito la compra de las participaciones números 11 al 100 de FIFER, en instrumento público otorgado ante la misma Notario que luego legitimó la firma de aquél en la referida certificación de cambio de Administrador Único de FIFER.

Y no solo eso, sino que tiempo después el actor otorga un poder especial a favor de un tercero en escritura pública de 10 de marzo de 2005 y ante la misma Notario, en la que interviene como administrador único de FIFER; cargo para el que manifiesta en dicha escritura que "fue nombrado para el expresado cargo por acuerdo de la Junta General celebrada el día 13 de diciembre de 2002, sin que se acredite la inscripción de su nombramiento, por lo que hago la oportuna advertencia. A salvo de esta advertencia y aseverándome el compareciente la vigencia de su expresado cargo y que no ha variado la capacidad de la entidad representada, tiene, a mi juicio y según interviene, capacidad legal para otorgar esta escritura de PODER (...). Leo esta escritura al compareciente, por su elección, la aprueba y firma conmigo, la Notario, que doy fe de haberle identificado por su reseñado documento de identidad (...)".

Las actuaciones penales seguidas sobre falsificación de la firma del actor en el certificado de su nombramiento han sido archivadas, sin que de las mismas resulte la falsedad; aparte de que la condición del actor como Administrador único de FIFER, al menos, de Derecho, resulta no solo de dicha certificación sino del resto de actuaciones que han quedado dichas y que acreditan la misma.

TERCERO. - De las diversas resoluciones dictada con ocasión del siguiente recurso y de lo que obra en el expediente puede fijarse el siguiente relato de hechos:

-El día 15.05.2012 se dictó Acuerdo de derivación de responsabilidad subsidiaria, sobre la persona física Roque, al amparo del art. 43.1. LGT, por importe de 1.075.434,89€.

-Impugnado dicho Acuerdo, el TEAR de Cantabria en Resolución de fecha 24.04.2015 procedió a estimar la reclamación interpuesta, anulando el acuerdo de derivación.

-Con fecha 30.10.2015 dictó un segundo Acuerdo de derivación de responsabilidad subsidiaria, por el mismo importe y sobre el mismo deudor responsable.

-Oportunamente impugnado, el TEAR estimó dicha reclamación, en Resolución nº NUM000 de fecha 27.10.2017 anulando el segundo acuerdo de derivación. (Notificado a la Administración el 13 de Noviembre de 2017, según consta en la resolución del TEAC objeto del presente recurso contencioso y como se ha acreditado a resultas de la diligencia final practicada)

-La Directora del Departamento de Recaudación de la AEAT, en fecha 04.12.2017 interpuso recurso de alzada ordinario.

-El TEAC ha dictado la resolución ahora impugnada por la que se anula la resolución del TEAR impugnada y se declara correcto el Acuerdo de derivación de responsabilidad subsidiaria.

CUARTO. - Debemos responder en primer lugar a las cuestiones de contenido formal planteado por el recurrente.

En relación a la suficiencia de la documentación que ha permitido acordar la derivación, la parte recurrente ha dejado transcurrir el plazo que señala el articulo 55 de la LRJCA cuando afirma que: "1. Si las partes estimasen que el expediente administrativo no está completo, podrán solicitar, dentro del plazo para formular la demanda o la contestación, que se reclamen los antecedentes para completarlo. 2. La solicitud a que se refiere el apartado anterior suspenderá el curso del plazo correspondiente".

En cuanto a la fecha de la notificación a la Directora de la Agencia Tributaria de la resolución del TEAR de Cantabria de 27 de Octubre de 2017 frente a la que se interpuso el recurso de alzada resuelto por la resolución ahora impugnada, resulta que eso pudo ser argumentado por la parte recurrente en su escrito de alegaciones al recurso de Alzada de la Directora del Departamento. En dicho escrito de alegaciones (presentado en fecha 28 de Febrero de 2018) no se puso en duda la presentación en tiempo y forma de dicho recurso y no puede reabrirse ahora nuevos debates.

Además, en la propia resolución del TEAC ahora recurrida se indica que la notificación se produjo el día 13 de Noviembre de 2017 (la diligencia final practicada en el anterior señalamiento ha permitido apreciar que, efectivamente, se produjo la notificación en dicha fecha) y el recurso de alzada se interpuso el día 4 de Diciembre siguiente por lo que, claramente, estuvo presentado dentro de plazo y procede rechazar esta alegación.

Por lo que se refiere a que no consta la fecha de notificación del acuerdo de derivación de responsabilidad subsidiaria de 15.05.2012 resulta que dicha resolución ya fue anulada mediante la resolución del TEAR de 24 de Abril de 2015 y sustituida por una nueva resolución que acordaba la derivación de responsabilidad (posteriormente también anulada) por lo que no puede impugnarse la nueva resolución de derivación sobre la base de una supuesta nulidad de una resolución previamente anulada.

QUINTO. - En cuanto al fondo de la derivación de responsabilidad tributaria que se acuerda, se plantean dos cuestiones: la justificación de la derivación y la exigencia de que se hubiera dirigido antes contra los responsables solidarios. Ya adelantamos que ambos argumentos mereceran respuesta contraria a las pretensiones de la parte recurrente.

La derivación de responsabilidad tributaria se acuerda en aplicación del articulo 43.1.a) y b) de la LGT cuando afirma que: 1. Serán responsables subsidiarios de la deuda tributaria las siguientes personas o entidades:

a) Sin perjuicio de lo dispuesto en el párrafo a) del apartado 1 del artículo 42 de esta ley, los administradores de hecho o de derecho de las personas jurídicas que, habiendo éstas cometido infracciones tributarias, no hubiesen realizado los actos necesarios que sean de su incumbencia para el cumplimiento de las obligaciones y deberes tributarios, hubiesen consentido el incumplimiento por quienes de ellos dependan o hubiesen adoptado acuerdos que posibilitasen las infracciones. Su responsabilidad también se extenderá a las sanciones.

b) Los administradores de hecho o de derecho de aquellas personas jurídicas que hayan cesado en sus actividades, por las obligaciones tributarias devengadas de éstas que se encuentren pendientes en el momento del cese, siempre que no hubieran hecho lo necesario para su pago o hubieren adoptado acuerdos o tomado medidas causantes del impago.

Son requisitos para que concurra la responsabilidad subsidiaria de los administradores los siguientes: a) La cesación de hecho de actividad de la persona jurídica teniendo la misma obligaciones tributarias devengadas y pendientes en el momento del cese; b) La condición de administrador de hecho o de derecho al tiempo del cese, extendiéndose la responsabilidad a las obligaciones tributarias devengadas y pendientes en el momento del cese; c) que no hubieran hecho lo necesario para su pago o hubieran adoptado acuerdos o tomado medidas causantes del impago.

Esta Sala y Sección tiene establecido (por ejemplo, en la sentencia correspondiente al recurso 553/2011) que, en cuanto al título de responsabilidad que da lugar a la derivación impugnada y al alcance de ésta, es reiterada la doctrina que establece que la responsabilidad subsidiaria se les puede imputar a los administradores incluso por mera negligencia.

Como se ha dicho por esta Sala en sentencias anteriores (ref. 553/2011): Se justifica la responsabilidad de los administradores con la simple exigencia de no realizar los administradores los actos necesarios que fuesen de su incumbencia para el cumplimiento de las obligaciones tributarias infringidas, consentir el incumplimiento de quienes de ellos dependan o adoptar acuerdos que hicieran posibles tales infracciones.

Hay que concluir que no estamos ante un supuesto de responsabilidad objetiva pura y simple, sino que la imputación de responsabilidad tiene su fundamento en la conducta al menos negligente del administrador que, en perjuicio de sus acreedores, y entre éstos la Hacienda Pública, omite la diligencia que le es exigible en cumplimiento de las obligaciones que le impone la legislación mercantil, siendo un hecho no controvertido que la sociedad había cesado en su actividad sin haberse disuelto ni liquidado.

En el caso presente, la justificación de la derivación al ahora recurrente se recoge en la propia resolución que acuerda la derivación cuando afirma que: "Se ha probado que siendo administrador D. Roque, la entidad FIFER SL realizo conductas calificadas como infracciones tributarias muy graves, implicando , evidentemente, la observancia de una conducta maliciosa o al menos negligente por parte del administrador de la sociedad , el cual , de acuerdo con lo dispuesto en los artículos 129 y 133.1 de la Ley de Sociedades Anónimas en relación con el artículo 69 de la Ley 2/1995 de 23 de marzo Regulación de Sociedades de Responsabilidad Limitada de aplicación a los administradores de sociedades de responsabilidad limitada , ostenta la representación de la sociedad y responde frente a la misma, frente a los accionistas y frente a los acreedores sociales, del daño que causen por actos contrarios a la Ley, los estatutos o por los realizados sin la diligencia con la que deban desempeñar el cargo.

Por tanto, el administrador D. Roque, como órgano que representa a la sociedad y que actúa materialmente por ella, no realizo los actos necesarios que fuesen de su incumbencia para el cumplimiento de las obligaciones tributarias infringidas, consintió el incumplimiento por quienes de él dependan o adopto acuerdos que hiciesen posibles tales infracciones.

La condición de Administrador resulta en el recurrente de lo que aparece en la propia resolución que acuerda la derivación:

-Según información del Registro Mercantil, D. Roque fue nombrado como tal desde el 13 de diciembre de 2000 sin que conste en dicho Registro anotación posterior alguna.

-Obra en el expediente copia de escritura pública de poder especial otorgado, en fecha 10 de marzo de 2005 ante Dª M.ª: Jesús Méndez Villa, Notario del Ilustre Colegio de Burgos numero de protocolo 654, por la mercantil FIFER SL y en su representación, como administrador único, el citado Sr. Roque a favor de Jesús Luis con la facultad de solicitar y obtener el Certificado Electrónico para Personas Jurídicas.

-No se han acreditado que dicha escritura se otorgara mediando falsedad alguna puesto que las diligencias penales incoadas fueron sobreseídas

Por lo que se refiere a la exigencia previa a los deudores solidarios (puesto que la exigencia de responsabilidad ahora articulada es de tipo subsidiario), hay que comenzar exponiendo que en la resolución que acuerda la derivación se habla de que: "Agotado el plazo reglamentario para efectuar el pago en período voluntario, mediante la emisión de las correspondientes providencias de apremio cuya notificación figura en el expediente, se iniciaron las actuaciones ejecutivas oportunas para localizar y, en su caso, trabar los elementos patrimoniales pertenecientes al deudor principal, no se hallaron bienes ni derechos en cuantía suficiente para cubrir el importe de las deudas apremiadas.

En consecuencia en fecha 27-10-2011 se procedió a declarar a FIFER S.L. como deudor fallido. (...)

(...) No se han encontrado indicios para tramitar la declaración de posibles responsables solidarios.".

Por lo tanto, era sobre el recurrente sobre el que recaía la carga de, en su caso, informar de la existencia de estos posibles responsables preferentes pero la declaración de responsabilidad subsidiaria no exige previamente que se dicte ningún tipo de resolución descartando la posible existencia de responsable solidarios. El TS en la sentencia dictada en el recurso de casación 1300/2014 ya se pronunció sobre esta cuestión afirmando que: "Por lo tanto, si no existían responsables solidarios no era menester iniciar una "procedimiento de derivación hacia ellos de la responsabilidad", que debiera iniciarse durante el periodo voluntario de pago. La constante y recurrente afirmación apodíctica de que la Administración "describe" un supuesto de responsabilidad solidaria no es más que una afirmación de parte, todo lo legítima que se quiera, pero que no va acompañada del complemento fáctico y argumental preciso. No basta afirmar que los hechos determinan una situación de responsabilidad solidaria, sin indicar con precisión qué hechos son esos, por qué comportan tal responsabilidad solidaria y a quién le resultaría imputable".

SEXTO.- De conformidad con lo dispuesto en el artículo 139.1 de la Ley reguladora de la Jurisdicción Contencioso-Administrativa , las costas procesales de esta instancia habrán de ser satisfechas por la parte recurrente.