Sentencia Contencioso-Administrativo Audiencia Nacional. Sala de lo Contencioso-Administrativo. Sección Quinta, Rec. 1706/2021 de 04 de octubre del 2023

PRIMERO.- Delimitación del proceso

1. La actuación tributaria impugnada

El recurso contencioso-administrativo se dirige contra la resolución de 20 de abril de 2021, del TEAC, estimó parcialmente la reclamación deducida contra la resolución de 23 de enero de 2018, de la Jefa Adjunta de la Dependencia de Asistencia y Servicios Tributarios de la Delegación Central de Grandes Contribuyentes de la Agencia Tributaria, que desestimó el recurso de reposición formulado contra el acuerdo de 9 de junio de 2017, del Jefe de la Dependencia indicada, practicando liquidación en concepto de IVA, septiembre de 2015.

La liquidación provisional rechaza la modificación de la base imponible del IVA en el periodo indicado por cuanto: (i) en relación con algunas facturas, las mismas tienen fecha de devengo posterior a los autos de declaración de los deudores en concurso ( artículo 80.Tres de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido -LIVA-); (ii) en relación con otras, las facturas iniciales impagadas no se han incluido en el correspondiente requerimiento notarial o lo han sido por un importe inferior al rectificado, entendiendo que no se ha instado su cobro y, en consecuencia, negando que se trate de créditos incobrables ( artículo 80.Cuatro LIVA); y (iii) en alguna otra los deudores relacionados no tienen la condición de empresario o profesional y las bases imponibles modificadas son inferiores a 300 ( artículo 80.Cuatro LIVA).

En la resolución del TEAC, tras exponer la normativa y la jurisprudencia que se consideran aplicables se analizan dos cuestiones.

En primer lugar, la posibilidad de reducción de la base imponible en relación con facturas posteriores a las fechas de los autos judiciales declarando en concurso a los deudores, siendo la fecha de la resolución judicial la determinante, no la de su publicación en el Boletín Oficial del Estado.

En segundo lugar, los requisitos para proceder a la reducción de la base imponible cuando las operaciones gravadas sean total o parcialmente incobrables. En concreto, las consecuencias de que la factura incluida en el requerimiento notarial de pago dirigido al deudor sea de un importe inferior al rectificado en la base imponible del impuesto, siendo en relación con esta cuestión en la que el TEAC considera "que la regularización debió limitarse a la diferencia de dichas cuotas, siendo procedente la modificación de la base y la rectificación de la cuota por el importe requerido notarialmente".

2. La demanda

Según la demanda, la impugnación judicial se centra "en el motivo de desestimación consistente en rechazar aquellas modificaciones de la base imponible cuyas rectificaciones se hubieran realizado una vez superado el plazo de tres meses previsto en el artículo 80. Cuarto de la LIVA ", por cuanto el resto de los requisitos materiales y formales "no han sido puestos en duda", sosteniéndose, en síntesis, que el requisito formal incumplido por días "no puede impedir el derecho [...] a rectificar las facturas y obtener la devolución del IVA".

Desplegándose diversos argumentos al respecto y en relación con el inicio del cómputo, recogidos con mayor detalle en otras sentencias de esta fecha y de esta misma Sección dictadas en recursos contencioso-administrativos interpuestos por la misma entidad demandante impugnando resoluciones del TEAC desestimatorias de las reclamaciones formuladas contra actuaciones tributarias en las que se apreció el incumplimiento del plazo de tres meses señalado -por todas, la recaída en el recurso contencioso-administrativo número 1545/2021-.

3. La contestación a la demanda

En la contestación a la demanda se postula la desestimación de las pretensiones de la entidad actora, centrando igualmente el problema planteado en la aplicabilidad del plazo de tres meses para efectuar la modificación de las facturas, en unos términos que, al igual que con las alegaciones de la demanda, se reseñan sucintamente en otras sentencias de esta Sección -como la ya apuntada correspondiente al recurso contencioso-administrativo número 1545/2021-.

SEGUNDO.- Apreciación de la Sala

Vistos los términos en los que el proceso ha quedado planteado, esta Sala no puede sino resaltar la decisión y la argumentación de la resolución del TEAC, aquí impugnada, que para nada se pronuncia acerca de las cuestiones suscitadas por las partes en sus escritos rectores.

Así, según se infiere de la lectura, no solo de la resolución del TEAC, sino de los mismos acuerdos de liquidación provisional y del resolutorio del recurso de reposición, la regularización tributaria se debió a unas razones que discurren por unos cauces ajenos al plazo para efectuar la modificación de la base imponible, a saber: la fecha, pero respecto del auto de declaración de concurso; la falta de correlación entre la factura rectificativa de la base imponible y el correspondiente requerimiento notarial para su pago; y la no concurrencia de otros requisitos cualitativos de los deudores o cuantitativos de las facturas.

Sin embargo, en la demanda -como en la contestación y en los respectivos escritos de conclusiones- se analiza el requisito previsto legalmente de que la modificación de la base imponible se realice en el plazo de tres meses una vez transcurrido un año del devengo del impuesto repercutido y la consecuencia del incumplimiento de dicho plazo. Es decir, se despliegan una serie de argumentos que no tienen que ver con los motivos de la decisión de la Administración tributaria primero y del TEAC después; es más, tampoco conectan con los desplegados por la entidad recurrente en la misma reclamación económico-administrativa, centrados en "las diferencias entre las facturas rectificativas y los requerimientos notariales" (segundo fundamento jurídico de la reclamación) y en "la emisión de facturas rectificativas por operaciones con devengo posterior a la declaración de concurso" (tercer fundamento jurídico de la reclamación).

Por tanto, no se han ofrecido argumentos que se refieran y, menos, que desvirtúen lo expuesto en la resolución del TEAC, no siendo procedente el examen en esta sede judicial de cuestiones ajenas a las suscitadas y resueltas en la vía previa, lo que conduce a la desestimación del recurso contencioso-administrativo.

TERCERO.- En cuanto a las costas, a tenor del artículo 139 de la Ley 29/1998, de 13 de julio, reguladora de la Jurisdicción Contencioso-Administrativa, han de imponerse a la parte que ve rechazadas todas sus pretensiones, pero, en el presente caso, dada que la desviación en la que ha incurrido la parte demandante ha sido seguida por la de la parte demandada, procede no hacer expresa imposición.

POR TODO LO EXPUESTO