Sentencia Contencioso-Administrativo Audiencia Nacional. Sala de lo Contencioso-Administrativo. Sección Cuarta, Rec. 1111/2018 de 07 de junio del 2023

PR IMERO.- Es objeto de recurso la desestimación presunta del recurso de alzada interpuesto ante el Tribunal Económico Administrativo Central contra la resolución del Tribunal Económico Administrativo Regional de Madrid (TEAR) de 29 de enero de 2020 por la que se desestimó la reclamación económico-administrativa interpuesta contra la desestimación presunta de la solicitud de rectificación de autoliquidación por el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, ejercicio 2012, ampliado a la resolución expresa del Tribunal Económico Administrativo Central de 23 de marzo de 2022 por la que se estimó en parte el recurso en los términos expuestos en dicha resolución.

Según resulta de la resolución del TEAR, con fecha 28/12/2016 el obligado tributario presentó declaración informativa sobre bienes y derechos situados en el extranjero (modelo 720). El mismo día presentó autoliquidación complementaria por el mismo concepto y periodo, de la que resultó un importe a ingresar de 202.958,35 euros.

El 23.01.2017, el obligado tributario presentó escrito solicitando la rectificación de la autoliquidación complementaria relativa al Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas (en adelante, IRPF) del ejercicio 2012 considerando correcta la autoliquidación originaria relativa al concepto tributario y periodo citados y con ello la devolución del ingreso indebido en su día realizado, asociado a la autoliquidación complementaria reseñada.

Se razona en dicha resolución que se dan las condiciones para considerar ganancias de patrimonio no justificadas el valor de los bienes y derechos no declarados porque no se ha declarado en plazo el modelo 720 y porque no se ha demostrado que la titularidad de los bienes no se corresponde con rentas declaradas ni procedentes de algún ejercicio respecto del cual la interesado no tuviera la condición de contribuyente del IRPF. Se añade, respecto de la prescripción alegada, que la interesada no ha probado que el origen de los fondos declarados en su declaración complementaria proceda de algún ejercicio prescrito.

Por su parte, la resolución del TEAC procede a la estimación parcial del recurso tras razonar que la STJUE de 27 de enero de 2022 obliga a reconsiderar la desestimación de la solicitud de rectificación de la autoliquidación complementaria, ya que el TJUE impide liquidar ganancias de patrimonio no justificadas sin considerar como límite la prescripción, como ocurre con la generalidad de las ganancias de patrimonio no justificadas, y esta circunstancia no ha sido tenido en cuenta por el acuerdo impugnado.

Añade que, no obstante, no se puede confirmar íntegramente la pretensión que formula la reclamante y declarar que se debe rectificar su autoliquidación de IRPF eliminando de ella la ganancia de patrimonio del artículo 39.2 de la LIRPF, ya que ello exige verificar si se ha aportado prueba suficiente para impedir el juego que, de lo contrario, tendrá la presunción iuris tantum establecida en dicho precepto. (...) Para estos casos es doctrina del TEAC que se debe proceder a la devolución a la Oficina Gestora para que determine si los solicitantes acreditan cumplir los requisitos que sostienen el derecho a obtener la devolución que el cumplimiento de la citada STJUE establece.

Tras el dictado de dicha resolución, y a la vista de la sentencia a del Tribunal de Justicia de la Unión Europea de 27 de enero de 2022, el Abogado del Estado interesó la terminación del presente recurso por satisfacción extraprocesal tras razonar que el TEAC ha apreciado que la pretensión de la recurrente debería estimarse íntegramente si ella hubiera probado que los bienes y derechos en el extranjero materializan rentas obtenidas en "ejercicios prescritos"; pero, dado que no encuentra en el expediente prueba alguna de ese hecho, en lugar de desestimar el recurso de alzada opta por la devolución del expediente a la oficina gestora, con el mandato de que "ofrezca a la contribuyente la posibilidad de aportar prueba adicional".

SE GUNDO.- En el escrito de demanda se alega:

- Vulneración de la libertad de circulación de capitales ( artículo 63 del TFUE)

- Vulneración del derecho de propiedad privada.

- Infracción del principio de seguridad jurídica e irretroactividad de las normas desfavorables por el artículo 9.3 de la Constitución española.

- Infracción del principio de capacidad económica.

- Configuración de la ganancia patrimonial como una sanción encubierta: aplicación del principio non bis in idem.

- Inconstitucionalidad de la Disposición adicional primera de la LPLF.

- Vulneración de la presunción de inocencia.

- Infracción del principio de proporcionalidad y del derecho de igualdad.

Tras el dictado de la resolución expresa por parte del TEAC, se procedió a ampliar la demanda alegándose que dicha resolución, bajo la apariencia de una estimación parcial, se incluye el criterio defendido por la Abogacía del Estado en multitud de recursos similares al de autos en su interpretación de la Sentencia del TJUE de 27 de enero de 2022, en virtud del cual dicha Sentencia debe lugar a la retroacción de actuaciones para la comprobación de la posible prescripción de la ganancia patrimonial no justificada, criterio que entiende que no es conforme a derecho en tanto que la retroacción únicamente favorece a la Administración, que desestimó la solicitud de rectificación de la autoliquidación por aplicación de una norma contraria al Derecho de la Unión Europea, a pesar de estar obligados a su inaplicación, además de entender que no se puede comprobar un hecho imponible que ya no forma parte del ordenamiento jurídico ni resulta gravado, pues la presentación extemporánea de la declaración de bienes y derechos en el extranjero ya no está sujeta al IRPF al haber sido eliminado el artículo 39.2 de la LIRPF, en la interpretación que el propio Legislador ha efectuado de la Sentencia del TJUE de 27 de enero de 2022.

TE RCERO.- Efectivamente, la fundamentación jurídica que realiza el TEAC es el mismo que el Abogado del Estado ha aplicado en los distintos allanamientos parciales que ha realizado en los distintos recursos de la misma naturaleza que han sido enjuiciados por esta Sala y que han llevado a la estimación de los mismos en tanto que, independientemente de que corresponde a la Administración tributaria acreditar que las ganancias patrimoniales no han tenido lugar en un ejercicio prescrito, la estimación del recurso no impide que la Administración dicte una nueva liquidación en los términos legalmente procedentes, salvo que haya prescrito su derecho ( SSTS de 3 de mayo de 2011, R.C. 466/2009, 4723/2009 y 6393/2009). Y sin que, por lo tanto, sea atendible la petición de limitar la anulación a la falta de comprobación de la prescripción invocada por la parte actora por aplicación de lo dispuesto en el artículo 39.2 de la Ley 35/2006, de 28 de diciembre (en la redacción de la Ley 7/2012), ya que el precepto invocado ha sido derogado y sustituido por el nuevo artículo 39 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, a tenor de lo dispuesto en la Disposición Final Quinta de la Ley 5/2022, de 9 de marzo, en vigor desde el día siguiente al de su publicación en el Boletín Oficial del Estado (BOE de 10 de marzo de 2022).

En consecuencia, procede estimar las pretensiones de la parte demandante, anulando la resolución administrativa objeto de impugnación en el presente recurso jurisdiccional.

CU ARTO.- En lo relativo a las costas procesales, la decisión debe adoptarse partiendo de lo dispuesto en el artículo 139 LJCA, según la interpretación realizada por el Tribunal Supremo, en Sentencias del Pleno de 17 de julio de 2019 (recursos de casación 5145/2017 y 6511/2017), seguida en otras posteriores como la de 30 de noviembre de 2020 (recurso de casación 6979/2019).

Conforme a esta interpretación, rige la regla objetiva del vencimiento que deriva de lo dispuesto en ese artículo, y, por consiguiente, en estos casos resulta procedente la imposición de costas, salvo criterio subjetivo del juzgador, quien habrá de atender a las circunstancias concurrentes en cada caso y quien, igualmente podrá también acudir al apartado 4 del artículo 139 LJCA y antes en el 987 apartado 3 en moderación del criterio objetivo.

Pues bien, en el caso de autos la Sala considera que existen circunstancias que determinan la no imposición de costas a la Administración, dado que la resolución del TEAC ha tenido lugar una vez se ha dictado la Sentencia del TJUE de fecha 27 de enero de 2022 (C-788/19), y tan pronto como ha sido conocida la misma.