Sentencia Contencioso-Administrativo Audiencia Nacional. Sala de lo Contencioso-Administrativo. Sección Cuarta, Rec. 1468/2022 de 13 de noviembre del 2024

PRIMERO.-D. Jenaro interpone recurso contencioso administrativo contra la resolución del Tribunal Económico Administrativo Central de fecha 1 de junio de 2022, que declara inadmisible el recurso extraordinario de revisión formulado frente a la liquidación provisional de fecha 1 de julio de 2020, dictada por la Delegación de Pontevedra de la Agencia Estatal de la Administración Tributaria, por el IRPF del ejercicio 2015.

El interesado invocaba la circunstancia contemplada en el artículo 244.1º a) LGT, aportando como documento esencial un acta de notoriedad emitida por el notario D. Álvaro Lorenzo-Fariña Domínguez, en fecha 3 de junio de 2021 (posterior al acto impugnado), en la que se recogen las manifestaciones relativas a la residencia habitual del contribuyente en el municipio de Ponteareas junto con su padre en 2015, lo que había sido cuestionado por la AEAT en la resolución de la liquidación provisional por entender que tales circunstancias no habían sido suficientemente acreditadas.

El TEAC declara la inadmisibilidad del recurso al considerar que dicha acta no puede considerarse un documento nuevo que aparezca, sino que se crea o se emite a instancia de la parte interesada. Razona que no puede entenderse que aparece un documento, sino que se crea, cuando a instancia de los interesados se expide un documento o una certificación sobre circunstancias que ya constaban con anterioridad al acto administrativo que se pretende revisar. Y añade que el recurso de revisión es un remedio excepcional y extraordinario que no debe ser utilizado para reabrir vías de impugnación que quedaron cerradas por inactividad del interesado, que dejó transcurrir el plazo habilitado para la impugnación del acto.

SEGUNDO.-El recurrente alega en la demanda que la declaración contenida en el acta de notoriedad de fecha 3 de junio de 2021 y que se utiliza como motivo para la interposición del recurso, no es sino el avance que suponía el hecho de la existencia de un procedimiento previo ante el Tribunal Superior de Justicia de Castilla y León que terminó con sentencia favorable a sus intereses por medio de sentencia, hoy firme, de fecha 14 de diciembre de 2021 y en la que se reconoce la misma pretensión deducida en este recurso, esto es, la deducción por minusvalía de ascendiente, aunque en relación con el ejercicio 2016.

A su juicio, es este un documento de valor esencial, posterior a la resolución dictada en su día y que evidencia el error cometido por la Administración Tributaria.

Por ello, considera que debe estimarse el recurso extraordinario de revisión y entrar en el fondo del asunto en los términos planteados y en los que se demuestra la convivencia de su padre en el mismo domicilio a efectos de la aplicación del mínimo por ascendientes.

TERCERO.-El artículo 244 de la Ley 58/2003 de 17 de, General Tributaria que regula en la actualidad el recurso extraordinario de revisión establece que:

1. El recurso extraordinario de revisión podrá interponerse por los interesados contra los actos firmes de la Administración tributaria y contra las resoluciones firmes de los órganos económico- administrativos cuando concurra alguna de las siguientes circunstancias:

a) Que aparezcan documentos de valor esencial para la decisión del asunto que fueran posteriores al acto o resolución recurridos o de imposible aportación al tiempo de dictarse los mismos y que evidencien el error cometido.

b) Que al dictar el acto o la resolución hayan influido esencialmente documentos o testimonios declarados falsos por sentencia judicial firme anterior o posterior a aquella resolución.

c) Que el acto o la resolución se hubiese dictado como consecuencia de prevaricación, cohecho, violencia, maquinación fraudulenta u otra conducta punible y se haya declarado así en virtud de sentencia judicial firme.

(...)

3. Se declarará la inadmisibilidad del recurso cuando se aleguen circunstancias distintas a las previstas en el apartado anterior.

CUARTO.-El recurso de revisión es un recurso extraordinario, que se da por motivos tasados y que tiene la virtualidad de atacar actos de gestión tributaria o resoluciones económico-administrativas "firmes" ( Sentencia del Tribunal Supremo de 19 de septiembre de 1991), y dada su naturaleza extraordinaria, han de examinarse con estricto rigor los elementos determinantes del mismo, limitando su alcance a los casos taxativamente señalados por la ley y al contenido de los mismos, sin que sea lícito ampliarlos ni en su número ni en su significado por interpretación o consideraciones de tipo subjetivo ( Sentencia del Tribunal Supremo de 26 de septiembre de 1998).

Es decir, puede interponerse exclusivamente contra actos, tanto los de gestión como los resolutorios de reclamaciones, exigiéndose de unos y otros que se trate de actos firmes, lo que supone, que no se haya ejercido el derecho a su impugnación, o que se hubieran agotado los mecanismos impugnatorios, posibilitándolo exclusivamente los motivos tasados que también se detallan en la Ley. Y, por otra parte, que no se puedan plantear en él cuestiones de fondo que pudieron ser planteadas a través de los recursos ordinarios (En este sentido, Sentencia de la Audiencia Nacional (Sección 7ª) de 13 de julio de 2009 -rec. 363/2003- )

La exigencia de dicho requisito resulta adecuada teniendo en cuenta que, por su propia naturaleza y finalidad, los cauces de revisión extraordinaria de actos administrativos constituyen una "ampliación" excepcional de las posibilidades y plazos normales de impugnación de los actos administrativos, basadas en la concurrencia de ciertas vulneraciones del ordenamiento jurídico especialmente graves de acuerdo con una relación de motivos tasados que se contienen y, como tales, su empleo sólo puede ser subsidiario respecto de la posible interposición de los recursos ordinarios, en los que el administrado puede plantear la concurrencia de esos posibles vicios especialmente graves junto con cualesquiera otras vulneraciones del ordenamiento jurídico. En definitiva, no son vías procesales de uso alternativo, ni mucho menos simultáneo, pues carecería de justificación alguna conceder legitimación al administrado para abrir las vías de la revisión extraordinaria cuando puede acudir al cauce del recurso ordinario que en cada caso proceda.

En este sentido, en SAN, 4ª de 9 de diciembre de 2015 (rec. 627/2014) hemos señalado que "(...) el recurso extraordinario de revisión tiene un carácter excepcional. Como señala la STS de 14 de noviembre de 2011 (Rec. 3645/2008 ) en este tipo de recurso "aparte de una interpretación estricta de los motivos invocados....[no es posible] examinar cuestiones que debieron invocarse en la vía de los recursos ordinarios ....pues lo contrario atentaría contra la seguridad jurídica, dejando en suspenso sine die la firmeza de los actos administrativos, a la vez que permitiría soslayar la vía de los recursos ordinarios, por lo que no cabe la admisión de argumento alguno de los contenidos en la demanda que suponga el examen, más allá de los motivos específicos invocados en el recurso extraordinario, de la concurrencia de otras posibles circunstancias que pudieran afectar a la situación de los recurrentes en este tipo de recursos"

QUINTO.-En cuanto a los documentos susceptibles de incluirse en la causa contemplada en el artículo 244.1.a) LGT, la Sentencia del Tribunal Supremo de 21 de enero de 2010 dictada en el recurso de casación n° 7288/03, entre otras, declara: "Pero tampoco el resto de los documentos pueden ser considerados idóneos a los efectos del recurso extraordinario de revisión. En primer lugar, es claro que todos ellos han sido expedidos a instancias del propio interesado, esto es, no han «aparecido», extremo este que, en una interpretación literal de los citados preceptos -y restrictiva, como reclama un recurso extraordinario como el que nos ocupa- viene manteniendo esta Sala. Así, en la citada Sentencia de 9 de octubre de 2007, ya citada, la Sección Quinta coincidía con la Sala de instancia en que no se daban los requisitos del art. 118.1.2° de la LRJAP y PAC porque el documento que invocaba la actora «ha[bía]) aparecido (porque estuviese perdido u oculto) sino que se había[a] elaborado a petición de parte»; en particular, destaca la «ausencia de espontaneidad en su aparición, por cuanto se est[aba] en presencia de una aparición forzada o buscada» de documentos (FD Tercero). En la misma línea, en la Sentencia de la Sección Octava de 8 de abril de 2009 (rec. cas. núm. 223/2006 ), se ponía el acento en la necesidad de que «" aparezcan" documentos» (FD Segundo); y, en fin, en la Sentencia de la Sección Cuarta de 22 de mayo de 2005 (rec. cas. núm. 4106/2007 ), se señalaba que «como con todo acierto mantuvo la Sentencia en el supuesto que enjuiciaba no se estaba en esta situación, puesto que el documento aportado aun siendo posterior al momento de la resolución, no había aparecido sino que habla sido elaborado unos meses antes a instancia de la recurrente» (FD Tercero)".

SEXTO.- Pues bien, aplicando la anterior doctrina al caso de autos, el recurso no puede ser estimado puesto que, como declara el TEAC, el documento invocado - acta de notoriedad emitida a instancia del interesado-, no tiene cabida en el citado apartado 1 a) del artículo 244 LGT, pues ni puede considerarse como documento que "aparezca"con posterioridad, ni demuestra el error en la liquidación recurrida. Se trata de un documento elaborado con posterioridad a instancias de la propia parte, en el que se contienen sus manifestaciones sobre el lugar de su residencia en el ejercicio 2015.

Ahora en la demanda invoca otro documento distinto, como es la Sentencia dictada por el Tribunal Superior de Justicia de Castilla y León en relación con el IRPF del ejercicio 2016.

Pues bien, la jurisprudencia se ha pronunciado en reiteradas ocasiones sobre la relevancia de una sentencia judicial y una resolución administrativa posterior a los efectos de ser considerada como documento para fundar un recurso extraordinario de revisión. Dicha doctrina jurisprudencial, si bien hacen referencia a la regulación contenida en la Ley 30/1992, de 26 de noviembre, el concepto de documentos de valor esencial para la decisión del asunto es idéntico al contenido en la Ley General Tributaria, aquí aplicable.

Cabe citar, a tal efecto la STS de 24 de junio de 2008, (rec. casación 3681/2005), en la que se exponía la siguiente doctrina:

«Lógicamente, la primera y más importante de las cuestiones que suscita un supuesto como el que enjuiciamos, es si sentencias como aquellas en que se sustentan los recursos extraordinarios de revisión pueden ser incluidas entre los "documentos de valor esencial para la resolución del asunto que, aunque sean posteriores, evidencien el error de la resolución recurrida" a que se refiere la causa 2ª del número 1 del repetido artículo 118 de la Ley 30/1992 . La respuesta, como vamos a razonar, debe ser negativa.

Esta Ley, modificando la redacción que entonces tenía la correlativa causa 2ª del artículo 127 de la Ley de Procedimiento Administrativo de 1958 , que fue interpretada en el sentido de referirse sólo a documentos anteriores a la resolución objeto de revisión, permite ahora incluir en tal causa, también, los documentos posteriores. Pero esos documentos, aunque sean posteriores, han de ser, como dice el artículo 118 y decía el artículo 127, "de valor esencial para la resolución del asunto"; y han de ser unos que "evidencien el error de la resolución recurrida". Estos términos, estas frases, apuntan ya a la idea de que los documentos susceptibles de incluirse en la repetida causa 2ª, aunque sean posteriores, han de ser unos que pongan de relieve, que hagan aflorar, la realidad de una situación que ya era la existente al tiempo de dictarse esa resolución, o que ya era la que hubiera debido considerarse como tal en ese momento; y, además, que tengan valor esencial para resolver el asunto por tenerlo para dicha resolución la situación que ponen de relieve o que hacen aflorar.

Son documentos que, por ello, han de poner de relieve un error en el presupuesto que tomó en consideración o del que partió aquella resolución. En este sentido, sí es posible que sentencias judiciales que hagan aflorar la realidad de tales situaciones lleguen a ser incluidas entre los documentos a que se refiere la causa 2ª.

Pero lo que no cabe incluir son sentencias que meramente interpretan el ordenamiento jurídico aplicado por esa resolución de modo distinto a como ella lo hizo. Ni tan siquiera aunque se trate de sentencias dictadas en litigios idénticos o que guarden entre sí íntima conexión.

No cabe, porque entonces el recurso extraordinario de revisión, apartándose de su específica naturaleza y finalidad, se transformaría contra la armonía del sistema en una especie de instrumento hábil para extender los efectos de esas sentencias más allá del ámbito subjetivo a que se refiere el artículo 72 de la Ley de la Jurisdicción en sus números 2 y 3.

.../...

Por fin, otra de las razones que abona la conclusión de que en la causa 2ª del número 1 del artículo 118 de la Ley 30/1992 no deben incluirse las sentencias que meramente interpretan el ordenamiento jurídico de modo distinto a como lo hizo la resolución administrativa objeto de revisión, incluso aunque se trate de sentencias dictadas en litigios idénticos o que guarden entre sí íntima conexión, es el régimen dispuesto para la extensión de efectos de las sentencias en los artículos 110 y 111 de la Ley de la Jurisdicción . En efecto, estos artículos, a pesar de requerir como punto de partida que los interesados en la extensión se encuentren en idéntica situación jurídica que los favorecidos por el fallo (artículo 110.1.a)), o que los recursos distintos a los fallados tengan idéntico objeto que éstos (artículo 111, en conexión con el artículo 37.2), ordenan que no procederá la extensión de efectos si para el interesado se hubiere dictado resolución que, habiendo causado estado en vía administrativa, fuere consentida y firme por no haber promovido recurso contencioso administrativo (artículo 110.5.c), al que también se remite el artículo 111).

La conclusión que alcanzamos y no la contraria es, además, la que cabe deducir de algunas sentencias este Tribunal Supremo dictadas después de la entrada en vigor de la Ley 30/1992. Así y como más significativas, se desprende del estudio de las de 10 de mayo de 1999, 12 de noviembre de 2001, 30 de septiembre de 2002 y 19 de febrero de 2003, dictadas respectivamente en los recursos de casación números 664/1995, 6752/1997, 9417/1998 y 5409/1999».

SÉPTIMO.-En consonancia con lo expuesto, el contenido de esta sentencia ha de examinarse desde la doctrina jurisprudencial que declara que para el éxito del recurso extraordinario de revisión fundado en este motivo es necesario que el documento esencial, en este caso la sentencia dictada por el Tribunal Superior de Justicia de Castilla y León, ponga en evidencia el error cometido por la resolución recurrida.

Y en este caso no se evidencia ese error a partir de la Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Castilla y León, que se refiere a un ejercicio diferente y en el que el domicilio y la situación familiar podrían haber sido también distintos.

Por otro lado, la sentencia, aunque finalmente estima la pretensión del recurrente, pone de manifiesto la existencia de diversos datos que entran en colisión:

Así, el acto consigna como domicilio a efectos de la autoliquidación el municipio de Cigales, razón por la que intervino la Delegación de la Agencia Estatal de la Administración Tributaria en Castilla y León y posteriormente el Tribunal Económico Administrativo Regional y el propio Tribunal Superior de Justicia de Castilla y León. Por ello, parte de que el actor vive en un lugar distinto y separado del de su progenitor con minusvalía. Por otra parte, consta que el demandante está empadronado en Ponteareas, junto con el resto de la familia y, entre otros, su padre, con los efectos que despliega la presunción de los artículos 16 de la Ley 7/1985, de 2 de abril, Reguladora de las Bases de Régimen Local, y 59 y concordantes del Real Decreto 1690/1986, de 11 de julio, por el que se aprueba el Reglamento de la Población y Demarcación Territorial de las Entidades Locales y, estando casado, se da lugar a la presunción de convivencia de los cónyuges del artículo 69 del Código Civil.

Y concluye que: «Esta situación de perplejidad jurídica debe quebrarse de alguna manera lógica y en atención a las circunstancias que obran en autos. Así, la empresa para la que presta sus servicios en Cigales el actor ha afirmado que la mayor parte del año dos mil dieciséis la pasó en Galicia; es cierto que las afirmaciones son un tanto etéreas y podían haber sido más concretas; no obstante dice el documento lo que expresa y que la residencia del actor fue mayoritariamente realizada en Galicia. Por otra parte, la Administración no parece haber tenido excesivas dificultades en ponerse en contacto con el obligado tributario en el lugar que este afirma ser su domicilio. De esos hechos se sigue que debe entenderse que el domicilio real y habitual, el hogar familiar del demandante, está en Ponteareas, que es donde consta empadronado junto con su padre y que, por ello ambos viven juntos en el mismo hogar familiar»

Vistos los términos de esta sentencia y la confusión que existía en relación con el domicilio del interesado, no podemos afirmar que la conclusión a la que llega sea extrapolable al ejercicio 2015 hasta el punto de apreciar que de la misma se deduzca un error en la liquidación que pueda amparar un recurso extraordinario de revisión, por lo que el recurso ha de ser desestimado.

OCTAVO.-Las costas se imponen a la parte recurrente, de conformidad con lo dispuesto en el artículo 139 LJCA.

VISTOS los preceptos constitucionales y legales citados y los demás de general y pertinente aplicación,