Sentencia Contencioso-Administrativo Audiencia Nacional. Sala de lo Contencioso-Administrativo. Sección Quinta, Rec. 2671/2021 de 30 de abril del 2025

PRIMERO.-El presente recurso contencioso-administrativo se dirige contra la resolución de 20 de septiembre de 2021, del Tribunal Económico Administrativo Central (TEAC), que desestima el recurso de alzada, interpuesto contra la resolución 29 de octubre de 2018 del Tribunal Económico Administrativo Regional de Madrid (TEAR), que había desestimado reclamación económico-administrativa contra el acuerdo de liquidación provisional de la Oficina de Gestión Tributaria de la Administración de Arganda, de la Agencia Estatal de Administración Tributaria, por el concepto Impuesto sobre el Valor Añadido (IVA), períodos 1T a 4T, ejercicio 2013.

SEGUNDO.-En la resolución del recurso contencioso-administrativo se tienen en cuenta los siguientes hechos, que resultan del expediente administrativo y de las alegaciones de las partes.

La Comunidad de Regantes demandante, como sujeto pasivo del IVA, se dedujo en cada uno de los trimestres del ejercicio 2013 la cuota soportada por IVA que aparece en 3 facturas, emitidas por la Sociedad Estatal Aguas de las Cuencas del Sur SA (2) y de Aguas de las Cuencas de España SA (1).

Según recoge la liquidación, en las facturas aparece como concepto facturado la Tarifa fija-Recuperación financiación, Tarifa variable 2012, Tarifa fija Recuperación Fondos Propios, y en observaciones se indica Explotación de la Modernización de los regadíos del DIRECCION000.

Las tarifas pagan las obras de modernización de la zona regable del DIRECCION000, realizadas mediante un Convenio de Colaboración tripartito de 2006: Comunidad de Madrid, Aguas de la Cuenca del Tajo (predecesora de la Sociedad Estatal Aguas de las Cuencas del Sur SA, y de la posterior Aguas de las Cuencas de España SA), y la Comunidad de Regantes DIRECCION000, concesionaria de las aguas.

Las obras de ampliación de superficie regable, mejora y modernización del DIRECCION000, consistieron en cuatro captaciones de agua en el río Tajo, construcción de los caminos necesarios para acometer las obras, apertura de zanjas y colocación en las mismas de las redes de riego, instalación de infraestructuras asociadas (arquetas), y colocación de líneas eléctricas soterradas para la alimentación de las distintas instalaciones. Las obras terminaron de ejecutarse en el ejercicio 2012.

El régimen de explotación de la obra se estableció en Convenio de Explotación de 2012, entre la Sociedad Estatal Aguas de las Cuencas del Sur, S.A. y la Comunidad de regantes DIRECCION000.

Según la periodificación del gasto pactada entre las distintas partes afectadas por esas obras, la Sociedad Estatal Aguas de la Cuenca Sur SA repercutió a la Comunidad de Regantes, que es concesionaria de las aguas, el gasto en la parte proporcional correspondiente al año 2013.

La liquidación impugnada considera que esas facturas documentan unos gastos destinados a la modernización de las instalaciones utilizadas en la actividad de ordenación y aprovechamiento de las aguas, realizada por la Comunidad de Regantes, que es una actividad no sujeta al IVA, según el art.7.11º de la Ley del IVA: Las operaciones realizadas por las Comunidades de Regantes para la ordenación y aprovechamiento de las aguas.

Motivo por el cual la liquidación no admite deducir el IVA soportado por la demandante, que fue incluido en la autoliquidación de IVA de cada uno de los trimestres de 2013; y establece (Acuerdo): Examinadas las autoliquidaciones del Impuesto sobre el Valor Añadido correspondientes al ejercicio 2013, periodos 1T,2T,3T,4T, esta oficina ha decidido acordar la presente resolución, resultando un importe a pagar de 1.320,02 euros.

La reclamación económico-administrativa ante el TEAR interpuesta por la demandante, fue desestimada.

Entiende la resolución que las obras de ampliación y mejora de la zona regable DIRECCION000, por cuya realización se emite el IVA soportado en el ejercicio 2.013, se destinan a la actividad de ordenación y aprovechamiento de las aguas de dominio público hidráulico, para riego, y concluye que la Comunidad de Regantes ejercita las facultades de dominio público que tiene concedidas.

El recurso de alzada contra la resolución del TEAR interpuesto ante el TEAC, fue desestimada por la resolución contra la que se interpone el recurso contencioso-administrativo.

TERCERO.-La demanda solicita la nulidad de la liquidación y resoluciones de los Tribunales Económico-administrativos recurridas, y la devolución del IVA soportado, según estas alegaciones:

De conformidad con el art.7.8º -letra F)... bŽ) Distribución de agua...- de la Ley del IVA , las obras destinadas a hacer posible la distribución de las aguas están sujetas al IVA, siendo por tanto deducibles para quienes lo soportan, la Comunidad de Regantes DIRECCION000.

En otro caso, alega que el supuesto de no sujeción del art.7.11º Ley del IVA es de interpretación restrictiva, aplicable únicamente a las actividades realizadas por las comunidades de regantes en el ejercicio de sus funciones públicas. Cualesquiera operaciones distintas de aquellas en la que puede entenderse que ejerce una función pública, han de reputarse sujetas al IVA.

En tercer lugar, subsidiariamente a los anteriores motivos, alega que la aplicación al caso de la exención del art.7.11º vulnera el principio de neutralidad fiscal. La no sujeción al IVA de las operaciones efectuadas por las comunidades de regantes para la ordenación y aprovechamiento de las aguas (incluidas las operaciones de distribución) limitarían su derecho a deducirse el IVA que soportan en la compra de bienes y servicios, obligando a la comunidad de regantes (que no opera como consumidor final del agua) a soportar el pago del IVA.

CUARTO.-La Administración demandada se opone al recurso. En primer lugar, coincide con la demandante en que no toda la actividad de la Comunidad de Regantes queda no sujeta al IVA, sino sólo aquella actividad vinculada a la ordenación y aprovechamiento de las aguas, pero considera que esa actividad no sujeta no se limita al suministro del agua, o la actividad administrativa para repartir el agua a los regantes, sino que incluye toda aquella actividad y pagos necesarios para el cumplimiento de la finalidad legal que da sentido a la Comunidad. Incluye así los pagos de las obras de construcción, reparación o mejora de las instalaciones e infraestructuras, esenciales o no, para la ordenación y aprovechamiento. Por ello es aplicable al caso la no sujeción prevista en el art.7.11º y, por el contrario, queda excluida la sujeción según el art.7.8º.

Por lo demás, considera que la no sujeción apreciada no vulnera el principio de neutralidad fiscal ni es discriminatoria, por resultar de la aplicación de la Ley del IVA (art.11.8º), que, a su vez, recoge la Directiva del IVA.

QUINTO.-La resolución de este recurso contencioso-administrativo está condicionada por lo resuelto por el Tribunal Supremo en supuestos similares ( STS de 9 de diciembre de 2024, rec.2105/2023): el Tribunal Supremo dilucida (...) si la actividad emprendida por la Comunidad de regantes en favor de sus comuneros es susceptible de encuadrarse, como nos indica el auto de admisión, en la rúbrica de ordenación y aprovechamiento de las aguas que le fueron concedidas en favor de sus comuneros, no sujeta por tanto al IVA; o si, por el contrario, se trata de una actividad de distribución de agua realizada por una entidad del sector público, que sí está sujeta al IVA. (...)

Con cita de las sentencias, establece que la doctrina del TJUE y del propio Tribunal Supremo (...) encamina a la estimación del recurso de casación, porque la actividad de ejecución de obras de infraestructura hidráulica por una comunidad de regantes, en beneficio de sus comuneros, a los que se distribuye onerosamente el agua, no la desarrolla un organismo de derecho público en el ejercicio de sus potestades y prerrogativas de tal carácter y, además de ello, comporta no otra cosa que la distribución de agua a los comuneros, actividad ajena a la idea de ordenación y aprovechamiento de las aguas concedidas en favor de sus comuneros.

En el caso examinado por el Tribunal Supremo, las obras (antecedentes del litigio) consistieron en (...) la conexión de la presa Olivargas con los terrenos propiedad de los comuneros, la construcción de varias balsas de agua en distintos puntos y el establecimiento de líneas eléctricas y de bombeo para la interconexión de toda la infraestructura y puesta a disposición de los comuneros, obras que son "necesarias para la distribución de las aguas asociadas al aprovechamiento que tiene concedido", así como "la transformación a regadío las fincas incluidas en la comunidad, mediante el establecimiento de una red primaria de abastecimiento".

Tal doctrina es aplicable al caso, en el que se discute la sujeción al IVA del pago de unas obras -de cuatro captaciones de agua en el río Tajo, construcción de los caminos necesarios para acometer las obras, apertura de zanjas y colocación en las mismas de las redes de riego, instalación de infraestructuras asociadas (arquetas), y colocación de líneas eléctricas soterradas para la alimentación de las distintas instalaciones- que deben estimarse también de infraestructura hidráulica, necesarias para la distribución de las aguas objeto de la concesión. Tratándose de una actividad de distribución de agua realizada por una entidad del sector público (la Comunidad de Regantes), que está sujeta al IVA.

Las circunstancias propias de este caso, en el que la ejecución de las obras no se realiza directamente por la Comunidad sino mediante un Convenio con Administraciones Públicas, no afecta a la sujeción al IVA, porque las facturas emitidas con el IVA que se pretende deducir lo son en pago, por la Comunidad de Regantes, de las obras de infraestructura para la distribución de aguas objeto de la concesión.

La liquidación impugnada no se ajusta a derecho, por lo que se anula junto con las resoluciones del TEAR y TEAC que la confirmaron ( art. 71.1 LJCA) .

En cuanto a los efectos de la estimación. La demanda (suplico) solicita la condena a la devolución de las cuotas de IVA soportado en exceso, e intereses, pero el acto recurrido no es la denegación de una devolución, sino la liquidación provisional (y resoluciones que la confirman en vía económico-administrativa). El reconocimiento del derecho de la demandante a la deducción de las obras supone la nulidad de dichas resoluciones, no la devolución de cantidades que pudieran resultar de la autoliquidación, resultando por ello la estimación parcial del recurso contencioso-administrativo.

SEXTO.-No procede imponer las costas a alguna de las partes procesales, por las dudas de hecho y de derecho planteadas en este asunto, y porque se estima sólo parcialmente el recurso contencioso-administrativo ( art. 139.1 LJCA) .

Por todo lo expuesto