Es ponente el Ilmo. Sr. Magistrado D. Felipe Fresneda Plaza.
PRIMERO. El presente recurso de apelación se ha interpuesto frente a sentencia del Juzgado Central de lo Contencioso-Administrativo Número 4 de fecha 30 de septiembre de 2022 por la que se desestima el recurso contencioso-administrativo interpuesto por la antes expresada recurrente frente a la resolución de la AGENCIA ESTATAL DE ADMINISTRACIÓN TRIBUTARIA (AEAT) de fecha 2 de diciembre de 2019, por la que se inadmite la solicitud de declaración de nulidad de pleno derecho de las providencias de apremio identificadas con Claves de Liquidación A4685205400300128 y A4685205400300117 dictadas por la Dependencia Regional de Recaudación de la Delegación especial de la AEAT de Valencia en fecha 22-112005, por un importe de 336.208,75 euros, solicitada por la recurrente.
En la sentencia apelada, partiendo de los elementos fácticos recogidos en la resolución recurrida de inadmisión de la revisión de oficio instada, se recogen los siguientes antecedentes de hecho:
"la Dependencia Regional de Recaudación de la Delegación Especial de Valencia de la AEAT siguió un procedimiento administrativo de apremio contra la entidad IWA MURCIA SL, para el cobro de las deudas con claves de liquidación A4685205400300128 y A4685205400300117. Estas liquidaciones tienen su origen en un acuerdo de declaración de responsabilidad en virtud de lo preceptuado en el artículo 135.1 de la Ley 230/1963, General Tributaria , por el que se le declaró responsable solidaria de las deudas de la entidad WAY S.L., por importe de 336.208,75 euros, y que fue notificado el día 14-10-2005.
La entidad IWA MURCIA S.L., interpuso en fecha 8-11-2005 una reclamación económico-administrativa contra el acuerdo de declaración de responsabilidad, y posteriormente, en fecha 18-11-2005, presentó en período voluntario de ingreso, una solicitud de suspensión del acto administrativo, ofreciendo como garantía un inmueble que había sido ya trabado cautelarmente mediante la práctica de la correspondiente anotación preventiva de embargo, medida adoptada en virtud del Acuerdo del Delegado Especial de Valencia de fecha 22-6-2005. En esta solicitud de suspensión, la entidad IWA MURCIA SL se limitó a indicar que la garantía que se ofrecía consistía en un ofrecimiento de continuidad de la medida cautelar antedicha, posibilidad ésta no contemplada por la LGT ni por la normativa que la desarrolla reglamentariamente, esto es, el Real Decreto 520/2005 por el que se aprueba el Reglamento General de Revisión en Vía Administrativa. Y tres días después de la referida solicitud, esto es en fecha 21-11-2005, último día del plazo de ingreso en período voluntario, se presentó por la entidad IWA MURCIA, S.L. un escrito complementario, y se aportaron documentos relacionados con el inmueble trabado objeto de la medida cautelar citada antes, así como otra documentación que de ordinario acompaña, por ser preceptivo conforme al citado Real Decreto 520/2005, a las solicitudes de suspensión en las cuales se ofrecen garantías distintas del aval, la fianza o el depósito.
Ante la ausencia del ofrecimiento de una garantía necesaria para poder tramitar la suspensión, no se efectuó por la Oficina de Relación con los Tribunales de la Dependencia Regional de Recaudación de la Delegación Especial de Valencia de la AEAT requerimiento de subsanación en aplicación de lo preceptuado en el artículo 2.2 del Real Decreto 520/2005 mencionado. Y por ello no se practicó dicho requerimiento por cuanto que se consideró que el mismo tiene por objeto la corrección o subsanación de defectos puramente formales que puedan existir en relación bien con la propia solicitud, bien con la propia garantía, pero en ningún caso está previsto para corregir ni la insuficiencia de la garantía, ni la no idoneidad de la misma, ni menos todavía la ausencia total de la garantía misma, la cual ocurría en el caso que nos ocupa, por cuanto que lo que se ofrecía ya lo tenía embargado la Agencia Tributaria, primero de forma cautelar y, más tarde, con carácter definitivo.
Al no existir garantía, la referida Oficina de Relación con los Tribunales no podía tramitar una suspensión del artículo 44 del citado Real Decreto 520/2005 , considerando que no procedía tampoco requerir de subsanación, por lo que se envió el expediente al Tribunal Económico-Administrativo Regional de Valencia, para ser tramitada la petición de suspensión como una solicitud con dispensa de garantías acompañando a dicha remisión un informe en aplicación de lo dispuesto en los artículos 46 y 47 de la LGT , por el cual se informaba al mismo de las circunstancias del expediente y, muy especialmente, de la existencia de la medida cautelar.
Después, en fecha 22-11-2005, esto es, el día siguiente al del final del plazo de pago en período voluntario, por la Dependencia Regional de Recaudación de la Delegación Especial de Valencia de la AEAT se procedió a emitir las providencias de apremio derivadas del acuerdo de declaración de responsabilidad solidaria. Estas providencias fueron notificadas a la entidad IWA MURCIA S.L. el día 30-11-2005, y con fecha 22-11-2005 dicha mercantil interpuso sendos recursos de reposición contra las mismas.
El día 30-1-2006, con anterioridad a la resolución de los recursos de reposición contra las providencias de apremio, el Tribunal Económico-Administrativo Regional de Valencia resolvió inadmitiendo a trámite la solicitud de suspensión con dispensa de garantías que le había sido enviado para su tramitación. Finalmente, en el mes de febrero de 2006, se resolvieron los recursos de reposición interpuestos contra las providencias de apremio controvertidas, siendo éstos desestimados bajo el argumento de que la inadmisión de la solicitud de suspensión acordada por el Tribunal Económico-Administrativo Regional de Valencia suponía que la misma se debía tener por no presentada a todos los efectos, razón por la cual las providencias de apremio dictadas en relación con las liquidaciones incluidas en el acuerdo de derivación de responsabilidad, debían considerarse procedentes en derecho.
Transcurridos más de trece años, en fecha 23-3-2019, la entidad IWA MURCIA, S.L. presentó un escrito en el que solicitaba la nulidad de pleno derecho de las providencias de apremio correspondiente a las deudas con clave de liquidación A4685205400300128 y A4685205400300117 dictadas por la Dependencia Regional de Recaudación de la Delegación de la Agencia Tributaria de Valencia. En dicha solicitud se invocó la causa de nulidad prevista en el artículo 217.1.e) de la LGT , alegando que en el momento en que fueron dictadas las providencias de apremio, se encontraba aún pendiente de resolución por el órgano de recaudación la petición de suspensión con aportación de otras garantías, formulada en periodo voluntario de pago. También se alegó que la inadmisión posterior de su solicitud de suspensión por parte del Tribunal Económico-Administrativo Regional de Valencia, fue acordada por órgano manifiestamente incompetente, por lo que no subsana ni convalida que las liquidaciones fueran apremiadas".
SEGUNDO. La sentencia apelada, partiendo de lo establecido en el artículo 233, apartados 1 a 3, de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, sobre la suspensión de la ejecución del acto impugnado en vía económico-administrativa y en el artículo 46 del Real Decreto 520/2005, de 13 de mayo, por el que se aprueba el Reglamento general de desarrollo de la citada Ley 58/2003, en materia de revisión en vía administrativa, respecto a la suspensión por el tribunal económico-administrativo, razona lo siguiente:
"Aplicando al presente asunto los preceptos inmediatamente transcritos, hay que considerar que era procedente la remisión al TEAR de la solicitud de suspensión presentada por la entidad ahora recurrente el día 18-11-2005, pues en la misma no se aportó ofrecimiento de una garantía, careciendo los órganos de recaudación de competencia para resolver dicha solicitud de suspensión. No puede por ello apreciarse un error de procedimiento que sea causa de nulidad de pleno derecho.
Además, la solicitud de suspensión sin aportación de garantía, no se basó en que la ejecución del acto podría causar perjuicios de imposible o difícil reparación, o en la existencia de un error material, aritmético o de hecho, no incorporando la documentación exigida en el artículo 40.2, párrafos c ) y d) del citado Real Decreto 520/2005 . Y es que aún estando en periodo voluntario en el momento de presentación de la solicitud, no procedía la suspensión del procedimiento, según lo previsto en el artículo 46.2 del mencionado Real Decreto, antes transcrito, no existiendo ningún error de procedimiento por el hecho de haber notificado las providencias de apremio con anterioridad a la resolución del TEAR".
TERCERO. Se ha de tener en cuenta, en cuanto al fondo, como punto de partida que lo que es objeto de impugnación, es la resolución de la AGENCIA ESTATAL DE ADMINISTRACIÓN TRIBUTARIA (AEAT) de fecha 2 de diciembre de 2019, por la que se inadmite la solicitud de declaración de nulidad de pleno derecho de las providencias de apremio identificadas con Claves de Liquidación A4685205400300128 y A4685205400300117 dictadas por la Dependencia Regional de Recaudación de la Delegación especial de la AEAT de Valencia en fecha 22-112005, por un importe de 336.208,75 euros.
Así acotado lo que es objeto de impugnación, la inadmisión de la solicitud de nulidad de pleno derecho frente a la expresada resolución ha de partirse de la regulación contenida en el artículo 217 de la LGT, dentro del Título V dedicado a la revisión de los actos en vía administrativa, desarrollado por los arts. 4 a 6 del RD 520/2005, de 13 de mayo, de Revisión en vía administrativa. Dispone el citado precepto legal, en su apartado 1, que "podrá declarase la nulidad de pleno derecho de los actos dictados en materia tributaria, así como de las resoluciones de los órganos económico-administrativos, que hayan puesto fin a la vía administrativa o que no hayan sido recurridos en plazo, en los siguientes supuestos:
a) "Que lesionen los derechos y libertades susceptibles de amparo constitucional.
b) Que hayan sido dictados por órgano manifiestamente incompetente por razón de la materia o del territorio.
c) Que tengan un contenido imposible.
d) Que sean constitutivos de infracción penal o se dicten como consecuencia de ésta.
e) Que hayan sido dictados prescindiendo total y absolutamente del procedimiento legalmente establecido para ello o de las normas que contienen las reglas esenciales para la formación de la voluntad de los órganos colegiados.
f) Los actos expresos o presuntos contrarios al ordenamiento jurídico por los que se adquieran facultades o derechos cuando se carezca de los requisitos esenciales para su adquisición.
Cualquier otro que se establezca expresamente en una disposición de rango legal"
En el presente caso lo que se ha de constatar es si existe nulidad de pleno derecho por cuanto que se hubiera prescindido completamente del procedimiento establecido para la adopción del acuerdo recurrido, lo que tiene como causa, en las alegaciones de la recurrente, el dictado de una providencia de apremio cuando estaba pendiente de resolución la suspensión de la deuda tributaria.
CUARTO. Frente a los razonamientos de la sentencia apelada se considera en el escrito de formalización del recurso de apelación, que se dictó la providencia de apremio cuando se encontraba pendiente de resolución la suspensión solicitada de las deudas tributarias, lo que constituye un supuesto de nulidad de pleno derecho. Así se insiste, como ya se hiciera en la demanda, que la solicitud de suspensión se efectuó en fecha 18 de noviembre de 2005, dictándose la providencia de apremio el día 22 de noviembre siguiente. Considera, por ello, que conforme a la jurisprudencia que cita, constituida por la sentencia del Tribunal Supremo de fecha 28/04/2014 (Recurso de casación número 4900/2011) y la de 27 de febrero de 2018 (recurso de casación 170/2016), al haberse dictado la providencia de apremio encontrándose pendiente de resolución la previa solicitud de suspensión de la deuda tributaria, aún en periodo voluntario de pago, nos encontramos ante un supuesto de nulidad de pleno derecho.
Sobre esta cuestión ha de entenderse que efectivamente, con carácter general, conforme a la jurisprudencia que es citada por la parte actora, la no resolución de la solicitud de suspensión impide que se dicte providencia de apremio, y la que eventualmente pudiera dictarse adolece de un vicio de nulidad de pleno derecho. Mas en el presente caso se ponen de relieve en la resolución recurrida las siguientes circunstancias:
"Con fecha 30 de enero de 2006, con anterioridad a la resolución de los recursos de reposición contra las providencias de apremio, el Tribunal Económico Administrativo Regional de Valencia resolvió inadmitiendo a trámite la solicitud de suspensión con dispensa de garantías que le había sido enviado para su tramitación.
Finalmente, en el mes de febrero de 2006, se resolvieron los recursos de reposición interpuestos contra las providencias de apremio controvertidas, siendo éstos desestimados bajo el argumento de que la inadmisión de la solicitud de suspensión acordada por el Tribunal Económico Administrativo Regional de Valencia suponía que la misma se debía tener por no presentada a todos los efectos, razón por la cual las providencias de apremio dictadas en relación con las liquidaciones incluidas en el acuerdo de derivación de responsabilidad, debían considerarse procedentes en derecho.
De esta forma ha de entenderse que al existir un acuerdo de inadmisión de la suspención, emitida por el Tribunal Económico-Administrativo Regional de Valencia en fecha 30 de enero de 2016, no puede entenderse que haya existido omisión resolutiva alguna, que sería la causa determinante de indefensión, al continuar un procedimiento ejecutivo sin pronunciamiento sobre dicha suspensión. Tal acuerdo expreso de inadmisión -previo a la resolución del recurso de reposición contra la providencia de apremio, también resuelto de forma expresa en el mes de febrero posterior-, acuerdo firme por no ser impugnado posteriormente, como también lo es la providencia de apremio, ha conllevado el efecto de que la suspensión no pueda entenderse formalmente realizada, como deriva de lo preceptuado en el artículo 46.4 del Real Decreto 520/2005, de 13 de mayo, por el que se aprueba el Reglamento general de desarrollo de la Ley 58/2003 en materia de revisión en la vía administrativa, al expresar que "La inadmisión a trámite supondrá que la solicitud de suspensión se tiene por no presentada a todos los efectos".
La parte recurrente, hace caso omiso de este acuerdo de inadmisión, que ha de insistirse que es firme, por lo que ha existido un pronunciamiento sobre la suspensión de la ejecutividad solicitada de los acuerdos recurridos, y ello aunque fuera en vía de revisión por el TEAC, que se generó con anterioridad a la resolución definitiva en la vía administrativa sobre la providencia de apremio. De esta forma, los posibles vicios iniciales, se encuentran sanado con la resolución expresa de inadmisión del recurso, y la ulterior resolución del recurso de reposición contra la providencia de apremio, que no fueron impugnados posteriormente.
De esta forma, no puede entenderse que exista una nulidad de pleno derecho, que justifique la procedencia de la revisión de oficio solicitada.
QUINTO. Insistiendo en la doctrina general ha de decirse que el cauce de revisión de oficio es excepcional, así, ha de entenderse que la posibilidad de instar la revisión de oficio, no convierte a ésta en un modo alternativo de impugnación, debiendo interpretarse con carácter restrictivo, por afectar al principio de seguridad jurídica, al implicar un nuevo debate sobre actos administrativos, fuera de los plazos preclusivos normales y cuando ya se había consentido en su día la actuación administrativa, permitiendo que deviniera firme.
De esta forma ha de existir un equilibrio entre el ejercicio de la acción de nulidad por los particulares, a que nos referimos, y el principio de seguridad jurídica antes aludido, por afectar a la impugnación de actos firmes y consentidos. Por ello, aparte de los límites establecidos por el legislador respecto a los actos susceptibles de esta especial posibilidad revisora (actos nulos de pleno derecho, previstos con carácter general en el artículo 106 de la Ley 39/2015, artículo 217 LGT, remitiendo aquél a la regulación de los actos nulos de pleno derecho o disposiciones generales establecidos en el artículo 47.1 y 2 de la propia Ley 39/2015), tal punto de equilibrio se instaura en el artículo 109 de la Ley 39/2015, cuando establece que "las facultades de revisión no podrán ser ejercitadas cuando por prescripción de acciones, por el tiempo transcurrido o por otras circunstancias su ejercicio resulte contrario a la equidad, a la buena fe, al derecho de los particulares o a las Leyes". Debe por lo tanto modularse la posibilidad de apertura del procedimiento revisor, atribuyéndole cierto carácter restrictivo por afectar a impugnaciones de actos administrativos amparados por la presunción de legitimidad.
De todo ello deriva, en abstracto, la posibilidad de inadmisión a trámite de las solicitudes de revisión de oficio, por no encontrarnos en los supuestos en que la misma es procedente, o por ser notoriamente infundada la pretensión de nulidad ejercitada, lo que es recogido en el artículo 217.3 LGT, al expresar:
"Se podrá acordar motivadamente la inadmisión a trámite de las solicitudes formuladas por los interesados, sin necesidad de recabar dictamen del órgano consultivo, cuando el acto no sea firme en vía administrativa o la solicitud no se base en alguna de las causas de nulidad del apartado 1 de este artículo, o carezca manifiestamente de fundamento, así como en el supuesto de que se hubieran desestimado en cuanto al fondo otras solicitudes sustancialmente iguales".
Y en el presente caso, se ha utilizado una vía de revisión de oficio en forma claramente extemporánea en 23 de marzo de 2019, frente a actos dictados en los años 2005 y 2006, en los términos anteriormente referidos, debiendo tenerse en cuenta que la excepcionalidad de la vía de revisión de oficio es en este caso más patente, a tenor de los límites establecidos para su ejercicio, según se establece en el artículo 110 de la Ley 39/2015, en atención al tiempo transcurrido desde la emisión de los actos sobre los que se ejercita la pretensión anulatoria, por lo que ha de considerarse que la inadmisión efectuada por la Administración Tributaria es ajustada a derecho.
Por todo ello ha de desestimarse el recurso de apelación interpuesto, revocando la sentencia dictada por el Juzgado Central de lo Contencioso impugnada, debiendo estarse a la desestimación del recurso acordado frente al acto administrativo objeto de impugnación en el procedimiento de primera instancia.
SEXTO. En cuanto a las costas de esta segunda instancia, de conformidad con el artículo 139.2 de la LJCA, desestimado el recurso de apelación, procede la imposición de las de esta segunda instancia a la parte apelante, debiendo estarse respecto a las de primera instancia a lo acordado en la sentencia apelada.
En aplicación del principio de moderación, del que se hacen eco diversas sentencias del Tribunal Supremo, como son las de 19 y 25 de febrero de 2010, en atención a la dificultad del asunto y la labor efectivamente realizada en el procedimiento, se considera que la cantidad máxima a que debe ascender la tasación de costas a realizar por todos los conceptos, excepto el Impuesto sobre el Valor Añadido, ha de ser la cifra de 1.000 euros.
Vistos los preceptos citados y demás de general y pertinente aplicación,
