Sentencia Contencioso-Administrativo Audiencia Nacional. Sala de lo Contencioso-Administrativo. Sección Séptima, Rec. 2946/2021 de 24 de octubre del 2025

PRIMERO.- Es objeto del presente recurso contencioso administrativo la contra la Resolución de la Agencia Tributaria, de fecha 6 de julio del 2021, por la que se acuerda desestimar la solicitud de indemnización de daños y perjuicios formulada en nombre y representación de SOLARIG CONSTRUCTION AND SERVICES, S.L.U. por la supuesta actuación negligente de la Inspección de Tributos, "que realizó actuaciones de inspección en relación con dos ejercicios que se encontraban virtualmente prescritos por la propia inactividad de la Administración, así como por su manifiesta incapacidad de impulsar diligentemente el procedimiento de inspección".

SEGUNDO.- La parte recurrente relata en la demandalas diversas incidencias del procedimiento de liquidación y sanción tras lo que concluye haciendo mención a que el TEAC entendió que no se podía considerar interrumpido el cómputo de la prescripción en relación con las citadas diligencias y comunicaciones, lo que determina la prescripción del derecho de la Administración a liquidar la deuda tributaria relativa al Impuesto sobre Sociedades de los ejercicios 2008 y 2009.

Entiende que la Inspección de los Tributos actuó de forma temeraria, incoando "diligencias argucia" cuya única finalidad era la de evitar la prescripción del tributo inspeccionado, dilatando en exceso el procedimiento, y sin que esta demora se debiera a la dificultad de la materia comprobada sino a una deficiente organización administrativa y a una escasa diligencia en el impulso de la actividad de comprobación, ha generado un evidente daño a esta parte en la medida en que ha tenido que asignar recursos internos a lidiar con las continuas peticiones de la Inspección, así como satisfacer honorarios a abogados al objeto de recurrir las actas que le fueron incoadas en su día.

Entiende que el mal funcionamiento de la Administración Pública, y en especial de la Administración Tributaria, se concreta en una actuación negligente de la Inspección de los Tributos, que le lleva a realizar determinadas actuaciones de inspección en relación con dos ejercicios que se encontraban virtualmente prescritos por la propia inactividad de la Administración, así como por su manifiesta incapacidad de impulsar diligentemente el procedimiento de inspección.

En cuanto a la exigencia de emplear personal ajeno a la empresa, entiende que Director de asesoría jurídica y el director financiero no son expertos fiscalistas por lo que, resulta evidente que en un procedimiento de más de 2 millones de euros (sumando cuota, intereses y sanción), mi Representada precisaba de un preciso asesoramiento fiscal para la defensa de sus intereses en las vías administrativa y económico-administrativa, máxime en el ámbito fiscal, donde la doctrina y jurisprudencia son tan cambiantes como reconoce la Administración en su propia resolución.

Aportó un resumen de las facturas correspondientes a los honorarios satisfechos a los abogados derivados del procedimiento Inspector y la interposición de la Reclamación económico-administrativa.

SOLARIG CONSTRUCTION & SERVICES, S.L.U

- Facturas AVQ Advocats, S.L.P. 79.631,16 €

- Facturas IUSETLEX 2015, S.L.P. 7.377,46 €

- Facturas CHR Legal 2015, S.L.P. 92.956,00 €

- Factura De Miguel, Lafuente, Soto Asociados, S.L.P. 42.877,48 €

El Abogado del Estado,tras exponer los criterios básicos por los que se rige la responsabilidad patrimonial, expone que los honorarios reclamados por la asistencia letrada en vía administrativa o económico-administrativa no constituyen un supuesto de perjuicio antijurídico cuando la Administración ha actuado dentro de parámetros razonables.

Añade que la resolución del TEAC anula el acuerdo de liquidación (y sanción) por apreciar la prescripción, y no por motivos de fondo. Así, el TEAC no reprocha ningún defecto jurídico-sustantivo de las liquidaciones, sino única y exclusivamente defectos formales en la tramitación del procedimiento inspector.

Además, entiende que el TEAC se apoya en una doctrina jurisprudencial muy posterior a la fecha de finalización de las actuaciones de comprobación tributaria, concretamente en una sentencia del Tribunal Supremo de 11 de diciembre de 2017, que resolvía un recurso de casación para la unificación de la doctrina, sentencia que lógicamente no podía conocer la AEAT cuando giró las liquidaciones recurridas.

Por último, se añade que, dado que la recurrente es una entidad con una dimensión considerable, implantada desde hace 16 años, en 14 países, con más de 600 trabajadores. En cumplimiento de sus obligaciones tributarias, dicha sociedad ha de presentar regularmente sus declaraciones o liquidaciones; por lo que resulta poco creíble que la Asesoría Jurídica o Departamento financiero de que dispone, no se dedique a estas labores. Además, las facturas aportadas para justificar esos gastos, en ningún momento detallan a qué concreto procedimiento de comprobación aluden.

TERCERO. -En cuanto a la responsabilidad patrimonial en general, resulta que hay que aplicar el artículo 32 de la Ley 40/15 de Régimen Jurídico del Sector Público dispone que:

"1. Los particulares tendrán derecho a ser indemnizados por las Administraciones Públicas correspondientes, de toda lesión que sufran en cualquiera de sus bienes y derechos, siempre que la lesión sea consecuencia del funcionamiento normal o anormal de los servicios públicos salvo en los casos de fuerza mayor o de daños que el particular tenga el deber jurídico de soportar de acuerdo con la Ley.

La anulación en vía administrativa o por el orden jurisdiccional contencioso administrativo de los actos o disposiciones administrativas no presupone, por sí misma, derecho a la indemnización.

2. En todo caso, el daño alegado habrá de ser efectivo, evaluable económicamente e individualizado con relación a una persona o grupo de personas. (...)"

El artículo 34 dispone:

"1. Sólo serán indemnizables las lesiones producidas al particular provenientes de daños que éste no tenga el deber jurídico de soportar de acuerdo con la Ley (...)"

Estos preceptos han sido interpretados por diversa jurisprudencia a la que aludiremos más adelante.

CUARTO. -Son hechos relevantes los siguientes:

- Con fecha 11 de Julio de 2013 se acordó el inicio del procedimiento de liquidación en relación al IS correspondiente al ejercicio 2008.

- La liquidación es de fecha 13 de noviembre de 2015.

- El inicio del expediente sancionador se acordó con esa misma fecha dictándose resolución sancionadora.

- Impugnadas en vía económico-administrativa tanto la liquidación como la sanción, se dictó finalmente por el TEAC la resolución correspondiente al asunto 9946/2015 que acordó la estimación de la reclamación planteada.

- Finalmente, se presentó escrito de reclamación de responsabilidad patrimonial en relación a los daños derivados de la obligación de la impugnación de la liquidación y la sanción.

La resolución de la Agencia Tributaria que desestima la reclamación de responsabilidad patrimonial planteada por la ahora recurrente, y que es objeto de impugnación en el presente recurso, se basa en que la resolución previa del tribunal económico administrativo central que había estimado la reclamación económico administrativa analizaba los periodos de interrupción justificada y las dilaciones del procedimiento por causa no imputable a la Administración Tributaria; tras realizar dicho análisis la resolución del tribunal económico administrativo central entiende que habiendo superado el plazo máximo de duración de las actuaciones inspectoras el primer acto interruptivo realizado por la Administración Tributaria es el acta de disconformidad de 4 de junio del 2015 relativa al impuesto de sociedades de los ejercicios 2008 y 2009 por lo que concluye que ha prescrito el derecho de la administración a liquidar la deuda tributaria relativa al impuesto y acuerda abrir comillas anular la liquidación impugnada sin necesidad de analizar las restantes alegaciones.

La resolución del tribunal económico administrativo central que anulaba la liquidación impugnada fue ejecutada por la Administración Tributaria el día 30 de noviembre del 2019.

QUINTO. -En cuanto a la jurisprudencia que analiza las reclamaciones de responsabilidad patrimonial derivadas de la anulación de actos administrativo, hay que referirse a lo siguiente: la sentencia de la Sala Tercera del Tribunal Supremo de 11 de Octubre de 2011 (Recurso 5813/2010) señala lo siguiente: "las consecuencias lesivas derivadas de la anulación de un acto administrativo, según el art. 142.4 de la Ley 30/1992, de 26 de noviembre, de Régimen Jurídico de las Administraciones Públicas y del Procedimiento Administrativo Común, pueden dar derecho a una indemnización, siempre y cuando -según ha declarado esta Sala y Sección en sentencias de cinco de febrero de mil novecientos noventa y seis, treinta y uno de mayo y cuatro de noviembre de mil novecientos noventa y siete, veintiocho de junio de mil novecientos noventa y nueve y uno de octubre de dos mil uno- concurran los presupuestos o requisitos determinantes de la responsabilidad patrimonial de la Administración: daño efectivo que por ser antijurídico el perjudicado no tiene el deber jurídico de soportar, económicamente valuable, y conectado causalmente con la actividad administrativa, ya que la anulación en vía administrativa o por el orden jurisdiccional contencioso-administrativo de los actos o disposiciones administrativas no presupone derecho a la indemnización, pues no cabe interpretar el art. 139 de la Ley 30/1992 con tesis maximalistas de uno y otro sentido, como si se dijera que de la anulación de una resolución administrativa no cabe nunca derivar responsabilidad patrimonial de la Administración, ni tampoco se puede afirmar que siempre se producirá tal responsabilidad, dado el carácter objetivo de la misma.

Se aludía con ello a la doctrina jurisprudencial en relación con la responsabilidad patrimonial derivada de la anulación de actos administrativos, a que se refiere el art. 142.4 de la Ley 30/92, en el sentido de que el derecho a indemnización en tales casos no se presupone por la sola anulación del acto sino que es preciso que concurran los requisitos exigidos con carácter general para el nacimiento de la responsabilidad patrimonial de la Administración, requisitos cuya concurrencia, como señala la sentencia de 12 de julio de 2001, "si se quiere, ha de ser examinada con mayor rigor en los supuestos de anulación de actos o resoluciones que en los de mero funcionamiento de los servicios públicos, en cuanto que estos en su normal actuar participan directamente en la creación de riesgo de producción de resultado lesivo; quizás por ello el legislador efectúa una específica mención a los supuestos de anulación de actos o resoluciones administrativas tratando así de establecer una diferencia entre los supuestos de daño derivado del funcionamiento normal o anormal de los servicios públicos y aquellos otros en los que el daño evaluable e individualizado derive de la anulación de un acto administrativo, sin alterar por ello un ápice el carácter objetivo de dicha responsabilidad en uno y otro supuesto siempre que exista nexo causal entre el actuar de la Administración y el resultado dañoso producido, no concurriendo en el particular el deber jurídico de soportar el daño ya que en este caso desaparecería el carácter antijurídico de la lesión."

Y es en relación con la antijuridicidad del daño en tales casos que se ha incidido de manera especial en la jurisprudencia, entre otras, en sentencias de 5-2-96, 4-11-97, 10-3-98, 29-10-98, 16-9-99 y 13-1-00, que en definitiva condiciona la exclusión de la antijuridicidad del daño, por existencia de un deber jurídico de soportarlo, a que la actuación de la Administración se mantenga en unos márgenes de apreciación no sólo razonables sino razonados.

Siempre teniendo en cuenta que la antijuridicidad del daño no se anuda a la conformidad o no a Derecho de la actuación administrativa sino a que el resultado de la misma produzca en el administrado un perjuicio que este no tenga el deber de soportar, ya que según indica la sentencia de 21 de abril de 2005, por referencia a la línea jurisprudencial iniciada con la de 20 de febrero de 1989, en relación con los supuestos de anulación de actos, "si bien la mera anulación de resoluciones administrativas no presupone sin más el derecho a la indemnización, sí puede ser supuesto de tal indemnización en aquellos casos en que la anulación produjo unos perjuicios individualizados y evaluables económicamente que el ciudadano no viene obligado a soportar, no siendo, por tanto, el aspecto subjetivo del actuar antijurídico de la Administración el que debe exigirse para sostener el derecho a la indemnización, sino el objetivo de la ilegalidad del perjuicio, en el sentido de que el ciudadano no tenga el deber jurídico de soportarlo, ya que en tal caso desaparecería la antijuridicidad de la lesión".

Quiere ello decir que el examen de la antijuricidad no debe hacerse desde la perspectiva del juicio de legalidad del acto que fue anulado, cuya antijuricidad resulta patente por haber sido así declarada por el Tribunal correspondiente, sino desde la perspectiva de sus consecuencias lesivas en relación con el sujeto que reclama la responsabilidad patrimonial, en cuyo caso ha de estarse para apreciar dicha antijuricidad a la inexistencia de un deber jurídico de soportar dichas consecuencias lesivas de acuerdo con el art. 141.1 de la Ley 30/1992.

En los casos de ejercicio de la potestad sancionadora, como es el enjuiciado, la Administración tiene unos márgenes de apreciación de la prueba practicada encaminada a acreditar la existencia de los hechos constitutivos de la infracción administrativa. No podremos hablar de lesión antijurídica, de inexistencia del deber jurídico de soportar, desde la perspectiva de la responsabilidad patrimonial, cuando la sanción impuesta sea consecuencia de un ejercicio razonado y razonable de esos márgenes de apreciación a que hemos hecho referencia.

Esta forma de actuar de la Administración en el ejercicio de la potestad sancionadora determina la inexistencia del carácter antijurídico de la lesión y por tanto de uno de los requisitos exigidos con carácter general para que pueda operar el instituto de la responsabilidad patrimonial de la Administración."

En el mismo sentido, y en relación a una reclamación de responsabilidad patrimonial también procedente de la Administración tributaria, se pronunció la sentencia del Tribunal Supremo de fecha 18 de Julio de 2011 (Recurso de casación 292/2007) en donde se afirmaba que: "Al respecto conviene señalar, como ya hemos hecho en otras ocasiones, que las consecuencias lesivas derivadas de la anulación de un acto administrativo, según el art. 142.4 de la Ley 30/1992, de 26 de noviembre, de Régimen Jurídico de las Administraciones Públicas y del Procedimiento Administrativo Común, pueden dar derecho a una indemnización, siempre y cuando -según ha declarado esta Sala y Sección en sentencias de cinco de febrero de mil novecientos noventa y seis, treinta y uno de mayo y cuatro de noviembre de mil novecientos noventa y siete, veintiocho de junio de mil novecientos noventa y nueve y uno de octubre de dos mil uno- concurran los presupuestos o requisitos determinantes de la responsabilidad patrimonial de la Administración: daño efectivo que por ser antijurídico el perjudicado no tiene el deber jurídico de soportar, económicamente valuable, y conectado causalmente con la actividad administrativa, ya que la anulación en vía administrativa o por el orden jurisdiccional contencioso-administrativo de los actos o disposiciones administrativas no presupone derecho a la indemnización, pues no cabe interpretar el art. 139 de la Ley 30/1992 con tesis maximalistas de uno y otro sentido, como si se dijera que de la anulación de una resolución administrativa no cabe nunca derivar responsabilidad patrimonial de la Administración, ni tampoco se puede afirmar que siempre se producirá tal responsabilidad, dado el carácter objetivo de la misma, como parece ser la tesis del recurrente.

En definitiva, el derecho a la indemnización no se presupone por la sola anulación de un acto administrativo sino que es preciso que concurran los requisitos exigidos con carácter general para el nacimiento de la responsabilidad patrimonial de la Administración, requisitos cuya concurrencia, como señala la sentencia de 12 de julio de 2001, han de ser observados con mayor rigor en los casos de anulación de actos o resoluciones que en los de mero funcionamiento de los servicios públicos "...en cuanto que estos en su normal actuar participan directamente en la creación de riesgo de producción de resultado lesivo; quizás por ello el legislador efectúa una específica mención a los supuestos de anulación de actos o resoluciones administrativas tratando así de establecer una diferencia entre los supuestos de daño derivado del funcionamiento normal o anormal de los servicios públicos y aquellos otros en los que el daño evaluable e individualizado derive de la anulación de un acto administrativo, sin alterar por ello un ápice el carácter objetivo de dicha responsabilidad en uno y otro supuesto siempre que exista nexo causal entre el actuar de la Administración y el resultado dañoso producido, no concurriendo en el particular el deber jurídico de soportar el daño ya que en este caso desaparecería el carácter antijurídico de la lesión."

Y es en relación con la antijuridicidad del daño en tales casos en la que ha incidido de manera especial la jurisprudencia, que en definitiva condiciona la exclusión de la antijuridicidad del daño, por existencia de un deber jurídico de soportarlo, a que la actuación de la Administración se mantenga en unos márgenes de apreciación no sólo razonables sino razonados.

Por tanto, el examen de la antijuricidad no debe hacerse desde la perspectiva del juicio de legalidad del acto que fue anulado, cuya antijuricidad resulta patente por haber sido así declarada por el Tribunal correspondiente o por la propia Administración, sino desde la perspectiva de sus consecuencias lesivas en relación con el sujeto que reclama la responsabilidad patrimonial, en cuyo caso ha de estarse para apreciar dicha antijuricidad a la inexistencia de un deber jurídico de soportar dichas consecuencias lesivas de acuerdo con el art. 141.1 de la Ley 30/1992, y no existirá ese deber jurídico cuando la Administración se haya apartado en su actuar de esos parámetros de normalidad a los que antes nos hemos referido.

SEXTO. -Aplicando los preceptos mencionados mas arriba y la jurisprudencia que acabamos de citar, debemos entender que en el caso presente no puede darse lugar a la responsabilidad que se pretende y ello pues del análisis de la resolución del tribunal económico administrativo central que anuló las liquidaciones y la sanción se desprende que dicha anulación se debió al hecho de considerar que se había producido prescripción por exceso en el plazo en el que se debían de haber tramitado las actuaciones inspectoras.

El análisis de los razonamientos de dicha resolución no se deduce en caso alguno que dicha anulación se deba a razones de especial trascendencia si no que se encuentra motivada exclusivamente en una porción relativa a los plazos de la tramitación de diligencias respecto a las que se considera que no se había producido el efecto suspensivo que se pretendía. Dichas razones de anulación son de aplicación ordinaria del ordenamiento jurídico y no supone que el daño que se ha producido vaya a tener la configuración de antijuridico en cuanto a que es obligación de todos los administrados soportar la eventualidad de que la autoridad administrativa dicte actos que sean posteriormente anulados por la autoridad judicial o, como en este caso por la autoridad económico-administrativa.

Teniendo en cuenta que en este caso la actuación de la Administración se ha mantenido dentro en unos márgenes de apreciación no sólo razonables sino razonados, procede rechazar la petición de responsabilidad patrimonial.

Finalmente, hay que señalar que los honorarios de Abogado relativos a la reclamación efectuada no pueden incluirse por cuanto la asistencia letrada solo se puede incluir, en su caso, en el concepto de costas procesales (en su caso). En relación a esta cuestión resulta que hay ya una reiterada doctrina, conforme a la cual no procede su resarcimiento por el hecho de que la actuación letrada en el procedimiento administrativo no es obligatoria. Cuando la intervención y asistencia de letrado no es preceptiva, resulta improcedente resarcir al reclamante los gastos que le haya ocasionado tal intervención, por entenderse que en la relación de causalidad interviene ya un elemento extraño, cual es la voluntad del propio reclamante que decide utilizar determinados letrados en un caso como el presente en el que, además, dispone de sus propios abogados de los que decidió prescindir para este supuesto.

SÉPTIMO.- De conformidad con lo dispuesto en el artículo 139.1 de la Ley reguladora de la Jurisdicción Contencioso-Administrativa ,las costas procesales de esta instancia habrán de ser satisfechas por la parte recurrente hasta el límite de 1.000 euros.

Fallo