Sentencia Contencioso-Administrativo 86/2026 Audiencia Nacional. Sala de lo Contencioso-Administrativo. Sección Séptima, Rec. 2866/2021 de 03 de febrero del 2026

PRIMERO.- Es objeto del presente recurso contencioso administrativo la tácita que acuerda la desestimación presunta de la solicitud de nulidad de pleno derecho formulada por ESTUDIO JURÍDICO ZABALA, SLP., contra los acuerdos sancionadores del Impuesto sobre el Valor Añadido de los trimestres segundo, tercero y cuarto de 2016 y de los cuatro trimestres de 2017, dictados por la Administración de María de Molina de la Agencia Estatal de Administración Tributaria.

SEGUNDO.- Según afirma la parte recurrente en la demanda,el recurso de nulidad va dirigido sólo contra los acuerdos de imposición de sanción derivados de la comisión de una presunta infracción tributaria tipificada en el artículo 191 y/o 195 de la LGT. La conducta infractora por la que fue sancionada consiste en autoliquidar incorrectamente con un resultado que perjudica a la Hacienda Pública en la medida en que el ingreso sea menor que el que se debió de haber efectuado.

Sobre esta base los argumentos de la demanda son los siguientes:

- Vigencia de los principios y garantías del derecho penal en el ámbito sancionador administrativo en general y tributario en concreto.

- Motivación de la sanción.

- Inexistencia de un trámite de audiencia efectivo.

- Aplicación de la reciente Sentencia del Tribunal Constitucional sobre la observancia del derecho a la tutela judicial efectiva del tácito rechazo de las notificaciones electrónicas.

La conclusión que obtiene el recurrente consiste en afirmar que "los argumentos de la Administración para apreciar la conducta subjetiva se basan en meras afirmaciones, que parten de una premisa errónea (cual es que el sujeto ha dejado de ingresar) y que exclusivamente encuentran su confirmación en el silencio del Obligado. Es decir, el único elemento inculpatorio es la liquidación con cuota positiva y el silencio del obligado. No hay ningún intento de la Administración de contactar por otros medios con el Obligado o de investigar a través de sus poderosas herramientas qué se dedujo o de evidenciar incoherencias con otras declaraciones".

El Abogado del Estado se opone a la estimación de la demandaafirmando que la totalidad de la demanda interpuesta se articula como si de un recurso ordinario se tratase, invocando "defectos en las notificaciones" o "falta de motivación" en genérico, razonando sobre las notificaciones electrónicas y su acceso por los interesados, sin asociar a estos defectos la especial gravedad y trascendencia que necesariamente deben concurrir para hacer decaer un acto firme, tal y como reiteradamente ha señalado la jurisprudencia.

Las cuestiones formuladas de contrario (referentes a la conformidad a Derecho de las notificaciones electrónicas) son materia de legalidad ordinaria o anulabilidad, que no pueden ser objeto de análisis en un procedimiento especial de revisión como el que ahora se trata, limitado a las taxativas causas de nulidad del artículo 217.1 de la LGT, en ninguna de las cuales encajan.

La totalidad de la demanda interpuesta se articula como si de un recurso ordinario se tratase, invocando "defectos en las notificaciones" o "falta de motivación" en genérico, razonando sobre las notificaciones electrónicas y su acceso por los interesados, sin asociar a estos defectos la especial gravedad y trascendencia que necesariamente deben concurrir para hacer decaer un acto firme, tal y como reiteradamente ha señalado la jurisprudencia.

Las cuestiones formuladas de contrario (referentes a la conformidad a Derecho de las notificaciones electrónicas) son materia de legalidad ordinaria o anulabilidad, que no pueden ser objeto de análisis en un procedimiento especial de revisión como el que ahora se trata, limitado a las taxativas causas de nulidad del artículo 217.1 de la LGT, en ninguna de las cuales encajan.

Concluye el Abogado del Estado afirmando que "la parte actora pretende trasladar a la Administración la responsabilidad derivada de su falta de diligencia, obviando con ello la obligación de relacionarse por medios electrónicos que le impone como persona jurídica el artículo 4.1 del Real Decreto 1363/2010, de 29 de octubre, por el que se regulan supuestos de notificaciones y comunicaciones administrativas obligatorias por medios electrónicos en el ámbito de la Agencia Estatal de Administración Tributaria.

TERCERO. -Son hechos relevantes los siguientes, y que resultan del Informe de Nulidad que obra en el expediente administrativo y que no ha sido contradicho por la parte recurrente:

- Con fecha 12 de mayo de 2016 se notificó al obligado tributario Acuerdo de Inclusión Obligatoria en el Sistema de Dirección Electrónica Habilitada (DEH) y Asignación de la Misma para la Práctica de Notificaciones y Comunicaciones por la Agencia Estatal de Administración Tributaria, mediante el que se le comunicaba su inclusión obligatoria en el sistema de DEH, así como la asignación de la misma, por lo que, a partir de la fecha de recepción de dicha notificación, estaba obligado a recibir en dicha DEH todas las comunicaciones y notificaciones que le enviase por medios electrónicos la Agencia Tributaria.

- Dicha notificación se había producido mediante entrega a doña Sara con NIF: NUM000, en calidad de empleada del destinatario, en el domicilio fiscal de este sito en la DIRECCION000.

- Posteriormente, por esa misma vía de comunicación se notificó a la ahora recurrente:

o Dos requerimientos de información en relación a las liquidaciones presentadas del Segundo, Tercer y Cuarto Trimestre del IVA correspondiente el ejercicio 2016.

o Propuesta y tramite de alegaciones en el expediente de liquidación.

o Liquidación provisional.

o Inicio del expediente sancionador.

o Resolución de imposición de sanción.

- Con fecha 4 de septiembre de 2020 el obligado tributario presentó en el registro electrónico de la AEAT escrito con número de asiento registral RGE652037842020 en el que insta la declaración de nulidad de pleno derecho del Acuerdo de Imposición de Sanción por Infracción Tributaria antes mencionado.

- La desestimación tácita de dicha petición es la resolución que es objeto del presente recurso contencioso administrativo.

CUARTO. -Los motivos de nulidad que resultan de lo que menciona el artículo 217 de la LGT son los siguientes:

a) Que lesionen los derechos y libertades susceptibles de amparo constitucional.

b) Que hayan sido dictados por órgano manifiestamente incompetente por razón de la materia o del territorio.

c) Que tengan un contenido imposible.

d) Que sean constitutivos de infracción penal o se dicten como consecuencia de ésta.

e) Que hayan sido dictados prescindiendo total y absolutamente del procedimiento legalmente establecido para ello o de las normas que contienen las reglas esenciales para la formación de la voluntad en los órganos colegiados.

f) Los actos expresos o presuntos contrarios al ordenamiento jurídico por los que se adquieren facultades o derechos cuando se carezca de los requisitos esenciales para su adquisición.

g) Cualquier otro que se establezca expresamente en una disposición de rango legal.

Es de advertir, como ha dicho esta Sala y Sección en multitud de sentencias precedentes, que este procedimiento de revisión de actos nulos de pleno derecho es un procedimiento de carácter especial que solo puede fundarse en los supuestos contemplados en la ley; así lo ha dicho esta Sala y Sección en multitud de sentencias como la dictada en la Apelación 57/2018.

Por lo tanto, es necesario proceder con prudencia a la hora de declarar alguna forma de nulidad y, en todo caso, deberá interpretarse de modo restrictivo el supuesto que dé lugar a la nulidad pretendida.

Esta Sala y Sección ya ha dicho en supuestos semejantes que "Como tiene reiteradamente declarada la jurisprudencia del Tribunal Supremo en su Sala Tercera, el recurso de revisión no solo constituye un remedio extraordinario, sino incluso excepcional, por lo que únicamente podrá ser estimado cuando concurra alguno de los supuestos previstos legal y reglamentariamente como causas determinantes de la revisión y que taxativamente, de forma tipificada, están enumerados, debiéndose interpretar de forma restrictiva tanto los motivos de revisión, como su contenido y alcance, todo ello en virtud del principios de seguridad jurídica, pues no debe olvidarse que nos hallamos ante actos administrativos firmes que causan estado, que han sido consentidos y aceptados por el administrado, y que en un momento determinado, y fuera de todo orden procesal decide impugnarlos. ( SSTS, 3ª 18-12-1999 [RJ 1999\9650]; 15-9-2000 [RJ 2000\7868])". ( Sentencia dictada por esta Sección en el recurso 131/2016).

Esta misma Sala y Sección en la sentencia correspondiente al recurso 81/2024 ya ha afirmado claramente que "No puede obviarse que la acción de nulidad de pleno derecho tiene carácter extraordinario y está reservada para los supuestos de mayor gravedad jurídica, debiendo interpretarse de forma restrictiva para evitar que se convierta en un cauce ordinario de impugnación de actos administrativos. La solicitud formulada por la recurrente no se basa en una infracción sustantiva del ordenamiento jurídico, sino en una discrepancia sobre la oportunidad y destinatario del requerimiento, que no altera su naturaleza procedimental ni justifica la apertura de un procedimiento de revisión de oficio".

QUINTO. -Es necesario señalar que la parte recurrente afirma en el primero de los Fundamentos Jurídicos de su demanda que "Dejemos ya sentado que estaba dado de alta en el sistema y que no se puede negar que era su deber mantener sus comunicaciones con la Agencia Tributaria por esa vía. Pero lo cierto es que, incumpliendo su obligación, no atiende a su buzón electrónico ni recibe ninguna de aquellas notificaciones". Se está reconociendo, pues, que la causa de no recibir las notificaciones se debe a su exclusiva voluntad por lo que deberá asumir las consecuencias de sus propias decisiones.

Por lo tanto, la propia parte recurrente reconoce que no recibió (por razones que se deben a su exclusiva responsabilidad) las notificaciones durante toda la tramitación del procedimiento de liquidación y del procedimiento sancionador. Del detallado relato de hechos recogido más arriba resulta la absoluta regularidad con la que se ha tramitado el procedimiento sin que pueda entenderse que concurre ninguna causa de nulidad.

Además, en este supuesto, la estimación de las pretensiones de la parte recurrente solo podrían haber dado lugar a la estimación de la nulidad pero no pueden dar lugar al pronunciamiento pretendido por la parte recurrente que pretende la revocación del acuerdo sancionador sin detallar cuales son las razones en las que pudiera basarse dicha nulidad ya que la mayor parte de los argumentos de la demanda no hacen referencia a la nulidad sino a las razones de impugnación del procedimiento de fondo que no es la razón de la nulidad.

Los argumentos que utiliza la parte recurrente en el escrito de demanda no se refieren en modo alguno a los motivos que pudieran dar lugar a la nulidad pretendida, sino que se refieren al fondo de la resolución respecto de la que solicita la nulidad:

- Comisión de la infracción del artículo 191 de la LGT en cuanto a haber dejado de ingresar.

- Aplicación de los principios del derecho penal al ámbito sancionador.

- Motivación de la sanción y culpabilidad.

Obviamente, esos argumentos no son válidos con ocasión de la impugnación de una resolución tácita que rechaza la petición de nulidad y lo que la parte recurrente pretende es emplear el trámite de la nulidad para emplear los motivos impugnatorios que no utilizó cuando debió impugnar las resoluciones que se dictaron a lo largo del procedimiento sancionador.

Además, resulta que no se denuncia por la entidad recurrente infracción relevante de la normativa reguladora de la comunicación electrónica entre Administración y contribuyentes (Real Decreto 1363/2010, de 29 de octubre, por el que se regulan supuestos de notificaciones y comunicaciones administrativas obligatorias por medios electrónicos en el ámbito de la Agencia Estatal de Administración Tributaria y Real Decreto 1671/2009, de 6 de noviembre, que desarrolla parcialmente la Ley 11/2007, de 22-6-2007, de acceso electrónico).

Por lo que se refiere a la alegación de la defectuosa motivación de la resolución sancionadora, resulta que la valoración efectuada por dicha resolución se construye por contraste entre la normativa aplicable y la falta de diligencia del contribuyente en ajustar a la misma su comportamiento tributario, dando lugar a un razonamiento que motiva el ejercicio de la potestad sancionadora. La resolución sancionadora redactada en los términos en que lo hizo no es inmotivada, si por motivación entendemos la obligación de expresar las razones que conducen a sancionar una conducta tipificada.

A todo lo dicho hasta ahora debe unirse lo que ya dijo esta Sala en la sentencia correspondiente al recurso 2868/2021 donde se rechazaba una petición de nulidad paralela a la que ahora es objeto de impugnación (aunque contra el contra el acuerdo de imposición de sanción relativa al IVA del segundo trimestre de 2016) que había planteado la misma parte recurrente. Dicha sentencia ha sido declarada firme al haberse desestimado el recurso de queja planteado frente al auto que no tuvo por preparado el recurso de casación.

SEXTO. -De conformidad con lo dispuesto en el artículo 139.1 de la Ley reguladora de la Jurisdicción Contencioso-Administrativa ,las costas procesales de esta instancia habrán de ser satisfechas por la parte recurrente.

En aplicación del principio de moderación, del que se hacen eco diversas sentencias del Tribunal Supremo, como son las de 19 y 25 de febrero de 2010, en atención a la dificultad del asunto y la labor efectivamente realizada en el procedimiento, se considera que la cantidad máxima a que debe ascender la tasación de costas a realizar por todos los conceptos, excepto el Impuesto sobre el Valor Añadido, ha de ser la cifra de 3.000 euros.