Sentencia Contencioso-Administrativo Audiencia Nacional. Sala de lo Contencioso-Administrativo. Sección Séptima, Rec. 377/2021 de 30 de septiembre del 2025

PRIMERO. Se plantea en el presente recurso jurisdiccional, la impugnación de la resolución del Tribunal Económico Administrativo Central de 23 de septiembre de 2020 por la que se desestima el recurso de alzada interpuesto por la recurrente contra resolución del Tribunal Económico Administrativo Regional de Castilla y León, relativa a la reclamación nº NUM000, sobre acuerdo de declaración de responsabilidad.

Del acuerdo recurrido y alegaciones de las partes se desprende como cuestiones más relevantes las relativas a si se dan todos los requisitos necesarios para la procedencia de la derivación de responsabilidad subsidiaria, de conformidad con el artículo 43.1.g LGT que ha sido declarada por la Administración Tributaria en fecha 9 de Enero de 2017. La deuda concretamente exigida fue la expresada con clave de liquidación NUM001, correspondiente a una liquidación por Impuesto sobre Sociedades ejercicios 2006 y 2007 proveniente de un acta de conformidad, por una cuantía inicial en período voluntario de 1.456.226,36 euros.

Si sintetizamos las cuestiones planteadas se ha de decir que el acuerdo de declaración de responsabilidad tiene como presupuesto, la actuación consistente en la reducción de capital efectuada por la deudora principal, PROMOCIONES ANPAVA S.L, con transferencia de inmuebles a sus socias generando una situación de insolvencia que determinó la imposibilidad de pago de las obligaciones contraídas por la Administración tributaria.

De los hechos que se relatan en la resolución recurrida para acreditar la vinculación existente entre las sociedades vinculadas cabe resaltar lo siguiente:

a) PALENTINA DE VALORES, S.L. se constituye el 07/10/1999 por los esposos Don Alexis y Dña. Josefina, con un capital social de 84.140 euros dividido en 8.414 participaciones sociales, dichas participaciones son suscritas al 50% por ambos cónyuges, quienes además se constituyen en administradores de la entidad por tiempo indefinido. El 23/12/1999 acuerdan una ampliación de capital de 60.100 euros dividido en 6.010 participaciones que vuelven a suscribir a partes iguales ambos cónyuges. El 03/08/2006 acuerdan una nueva ampliación de capital de 155.820 euros dividida en 15.582 participaciones sociales, que es suscrita en su totalidad por la deudora principal. El 31/12/2007 acuerdan una reducción de capital en el importe de 155.820 euros, amortizando 15.582 participaciones adquiridas por permuta a la deudora principal.

b) El 03/08/2006 GESPADIMA S.L. se convirtió en socia de la deudora principal, y PALENTINA DE VALORES S.L. y GESPADIMA S.L. acordaron ampliar sus capitales sociales en 155.820 euros, ambas operaciones se formalizaron en los siguientes términos:

1) Los esposos Don Alexis y Dña. Josefina, socios al 50% de la entidad PALENTINA DE VALORES S.L., se constituyeron, en ese mismo acto, en Junta extraordinaria y universal de dicha entidad, acordando ampliar el capital social de la misma en 155.820,00 euros, dividido en 15.582 participaciones sociales, que fueron suscritas en su totalidad por la deudora principal representada en ese acto por Don Alexis y por Don Luis Miguel; la suscripción fue desembolsada mediante aportación de 4,62 euros en efectivo y de un local sito en el DIRECCION000 de Palencia y varias fincas sitas en el DIRECCION001 de dicha ciudad.

Los inmuebles aportados se valoraron por la diferencia entre el valor contabilizado en existencias a 31/12/2005 y el importe de las cargas a las que los mismos estaban afectos, total valor 155.815,38 euros. 2) Luis Miguel y sus hijos Marcial y Fabio únicos socios de GESPADIMA, S.L., se constituyeron, en ese mismo acto, en Junta extraordinaria y universal de dicha entidad acordando la ampliación de capital de la sociedad en 155.820 euros, dividido en 15.582 participaciones sociales, que fueron suscritas en su totalidad por la deudora principal representada también en ese acto por Don Alexis y por Don Luis Miguel, la suscripción fue desembolsada mediante aportación de 4,62 euros en efectivo y de varias fincas sitas en el DIRECCION001 de Palencia. los inmuebles aportados se valoraron por la diferencia entre el valor contabilizado en existencias a 31/12/2005 y el importe de las cargas a las que los mismos estaban afectos, total valor 155.815,38 euros. En el procedimiento de comprobación llevado a cabo por la Inspección se puso de manifiesto que los inmuebles aportados por la deudora principal a sus socias, GESPADIMA S.L. y PALENTINA DE VALORES S.L., tenían un valor de mercado muy superior al que declararon en la operación.

Consta en el expediente valoración de esos inmuebles efectuada por el Gabinete Técnico de la AEAT de Castilla y León. Según dichas valoraciones, una vez deducidas las cargas que pesaban sobre los inmuebles su valor neto era de 3.854.359,98 euros y no el declarado de 311.630,76 euros.

e) El 31/12/2007 la deudora principal y sus socias PALENTINA DE VALORES S.L. y GESPADIMA S.L. efectuaron las siguientes operaciones: la deudora principal permutó las 15.582 participaciones que poseía de PALENTINA DE VALORES S.L. con 2.849 participaciones que ésta poseía de la deudora principal valorándose las participaciones permutadas en el mismo importe 155.820 euros; la deudora principal permutó las 15.582 participaciones que poseía de GESPADIMA S.L. con 2.849 participaciones que ésta poseía de la deudora principal valorándose las participaciones permutadas en el mismo importe 155.820 euros; se elevaron a público los acuerdos sociales de la deudora principal por la que se redujo su capital social en 56.980 euros mediante la amortización de 5.698 participaciones sociales de las que era titular la propia empresa.

Es de aplicación a tal supuesto, como se recoge en la resolución recurrida el artículo 43.1.g) de la LGT, que establece:

"1. Serán responsables subsidiarios de la deuda tributaria las siguientes personas o entidades:

(......)

g) Las personas o entidades que tengan el control efectivo, total o parcial, directo o indirecto, de las personas jurídicas o en las que concurra una voluntad rectora común con éstas, cuando resulte acreditado que las personas jurídicas han sido creadas o utilizadas de forma abusiva o fraudulenta para eludir la responsabilidad patrimonial universal frente a la Hacienda Pública y exista unicidad de personas o esferas económicas, o confusión o desviación patrimonial. La responsabilidad se extenderá a las obligaciones tributarias y a las sanciones de dichas personas jurídicas."

SEGUNDO.En la demanda se expresa "las operaciones descritas en los hechos, como tuvo ocasión de comprobar la Inspección, en su actuación comprobadora, tuvieron como finalidad repartir el patrimonio inmobiliario de las sociedades de forma igualitaria (50/50) y para ello llevaron a cabo las operaciones mercantiles necesarias que les permitieran alcanzar tal fin. Y dichas operaciones (mercantiles), fueron documentadas en las correspondientes escrituras públicas y llevadas a inscripción en el Registro de la Propiedad sin que ningún fedatario público pusiese la más mínima objeción.

Y podrá decirse que dichas operaciones son las más adecuadas o no para el objetivo pretendido, pero lo que no puede afirmar nadie es que dichas operaciones se llevaran a cabo mediante el uso abusivo de las sociedades, pues, volviendo al análisis del cumplimiento del requisito relativo a la dirección unitaria y la voluntad rectora común, entiende mi mandante que para que pueda afirmarse que se da el presupuesto de hecho aplicado (dirección unitaria o voluntad rectora común) es absolutamente necesario que se tenga el control efectivo de la sociedad, total o parcial.

Se considera por ello que no existe el elemento culpable necesario para la derivación de la responsabilidad acordada, como resulta del acta de inspección, alegando que "En definitiva, la posible declaración de responsabilidad exige, como presupuesto ineludible, que la entidad haya sido utilizada en la forma indicada y, además, que tal hecho resulte acreditado. En otro caso, tal declaración resultaría inapropiada".

De todo ello deriva, a juicio de la parte actora, que no concurre el elemento de culpabilidad necesario para acordar la derivación de responsabilidad.

TERCERO. frente a las alegaciones de la parte demanda, se considera por la Sala que la resolución recurrida ha razonado de forma conveniente los presupuestos de hecho de que deriva la responsabilidad y la concurrencia de los elementos precisos para ello, al expresar:

"para la existencia de este supuesto de responsabilidad tributaria es necesaria las concurrencia de los siguientes requisitos:

1. Control efectivo o voluntad rectora común.

2. Que las personas jurídicas hayan sido creadas o utilizadas de forma abusiva ofraudulenta como medio de elusión de la responsabilidad patrimonial universal frente a la Hacienda Pública.

3. Unicidad de personas o esferas económicas o confusión o desviación patrimonial"

Como resumen de la vinculación entre las sociedades existentes y el sustrato personal que las dirige se ha de reproducir lo que se razona en el sexto de los fundamentos de derecho de la resolución originaria de la Administración dictada por el Tribunal Administrativo Regional de Castilla y León, donde se expresa:

En el presente caso, vemos que las personas físicas utilizan las sociedades mencionadas con el fin de que los inmuebles que se encontraban en la deudora principal pasen a continuación a otras sociedades controladas por dichas personas físicas, y a cambio efectúan una serie de operaciones de ampliación y reducción de capital, así como de permutas de participaciones, realizando unas valoraciones inferiores a las de mercando, con lo que se generan unas pérdidas que hacen disminuir el valor de las participaciones de la sociedad y asimismo extraen los inmuebles del balance de la deudora principal. Dichas pérdidas son las que generaron la base imponible negativa improcedente en la deudora principal y que fue objeto de liquidación por la Inspección de los Tributos.

Por lo tanto el elemento objetivo de control efectivo de las diversas sociedades dirigidas por un sustrato personal común se desprende del relato fáctico anteriormente enunciado, recogido en las resoluciones recurrida, que se da por reproducido.

Ciertamente la aplicación de la doctrina del levantamiento del velo, amparada legal y jurisprudencialmente, consiste en penetrar en el substrato de la personalidad de las entidades o sociedades, a las que la ley confiere personalidad jurídica propia, con el fin de evitar que al abrigo de esa ficción o forma legal se puedan perjudicar ya intereses privados o públicos o bien ser utilizada como camino del fraude, el propio Tribunal Supremo ( Sala Primera), en diversas sentencias (475/2008, de 26 mayo, 422/2011, de 7 junio y 326/2012, de 30 mayo) ha venido a recalcar la excepcionalidad con que tal técnica debe ser empleada de tal forma que su aplicación debe ser, en suma, marcadamente restrictiva y limitada a una serie de supuestos en que se produce el abuso de la personalidad jurídica propia de una entidad.

Sin embargo en el presente caso todos los datos objetivos concurrentes nos han de llevar a la conclusión de la vinculación de las diversas sociedades y personas rectoras de las misma -como se ha corroborado en otros procedimientos- y ello por el solo "iter" del funcionamiento de las sociedades, con sucesivas reducciones y ampliaciones de capital, en forma tal que el patrimonio inicial de la sociedad deudora principal queda sustraído de la misma, al reducir el capital social, y pasar los inmuebles a las sociedades a las que se ha derivado la responsabilidad, siempre con valoración de los bienes transmitidos a precios inferiores a los de mercado.

CUARTO. A tenor de los razonamientos precedentes ha de entenderse que concurren los presupuestos fácticos y jurídicos para entender que existe un mismo sustrato personal, de forma que siendo comunes las personas que controlan las diversas entidades constituidas, se ha generado una conexión entre todas ellas, de forma tal que puede entenderse que la entidad demandante, cuya responsabilidad subsidiaria se ha declarado por las resoluciones impugnadas, dentro del entramado empresarial existente, ha participado en las operaciones societarias descritas, generando una despatrimonialización de la sociedad deudora principal, realizado con la finalidad de impedir el cumplimiento de las obligaciones tributarias que correspondían a la entidad de la que se ha derivado la responsabilidad.

Frente a las consideraciones de las resoluciones impugnadas concluyentes de las conexiones entre las diversas entidades no pueden prevalecer las subjetivas interpretaciones que se efectúan en la demanda.

A análoga conclusión se llegó en la sentencia de 30 de abril de 2023, recaída en el recurso 1515/2020, dirigida en este caso frente a los administradores de las sociedades, en la que se expresaba:

" Existe esa unicidad de personas al ser las cinco mismas personas ( D. Marcial, D. Fabio, D. Luis Miguel, D. Alexis y Dña. Josefina) quienes controlan las tres sociedades. Existe unicidad de esferas económicas ( folio 19 del acuerdo de derivación). Existe confusión patrimonial ( folio 19 del acuerdo de derivación). Todos los datos expuestos por la Dependencia de Recaudación, así como por el TEAR y el TEAC, no han sido desvirtuados por la parte recurrente".

También se llegó a idéntica conclusión en la de 24 de mayo de 2024, recurso 0000325/2021, seguido por otra de las sociedades interrelacionadas y en la sentencia de esta Sección de 11 de julio de 2024, recurso 09366/2021, seguido por una Administradora de la Sociedad ahora recurrente.

A tenor de los razonamientos precedentes la demanda ha de ser íntegramente desestimada.

QUINTO. En cuanto a las costas, previene el artículo 139 de la Ley 29/1998, de 13 de julio, reguladora de esta Jurisdicción, en la redacción aplicable a este procedimiento que "En primera o única instancia, el órgano jurisdiccional, al dictar sentencia o al resolver por auto los recursos o incidentes que ante el mismo se promovieren, impondrá las costas a la parte que haya visto rechazadas todas sus pretensiones, salvo que aprecie y así lo razone, que el caso presentaba serias dudas de hecho o de derecho". Y en el presente caso, desestimado el recurso, sin que existan dudas de hecho o de derecho, procede su imposición a la parte actora.

En aplicación del principio de moderación, del que se hacen eco diversas sentencias del Tribunal Supremo, como son las de 19 y 25 de febrero de 2010 , en atención a la dificultad del asunto y la labor efectivamente realizada en el procedimiento, se considera que la cantidad máxima a que debe ascender la tasación de costas a realizar por todos los conceptos, excepto el Impuesto sobre el Valor Añadido, ha de ser la cifra de 3.000 euros.

Vistos los preceptos citados y demás de general y pertinente aplicación,