Sentencia Contencioso-Administrativo Nº 1003/2017, Tribunal Superior de Justicia de Comunidad Valenciana, Sala de lo Contencioso, Sección 3, Rec 2150/2013 de 13 de Septiembre de 2017

Encabezamiento

PROCEDIMIENTO ORDINARIO - 002150/2013
N.I.G.: 46250-33-3-2013-0004845
TRIBUNAL SUPERIOR DE JUSTICIA DE LA
COMUNIDAD VALENCIANA
SALA DE LO CONTENCIOSO-ADMINISTRATIVO
SECCIÓN TERCERA
SENTENCIA Nº 1003/17
En la ciudad de Valencia, a 13 de septiembre de 2017.
Visto por la Sección Tercera de la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia
de la Comunidad Valenciana, compuesta por los Ilmos. Sres. don Luis Manglano Sada, Presidente, don Rafael
Pérez Nieto, don José Ignacio Chirivella Garrido y doña María Belén Castelló Checa, Magistrados, el recurso
contencioso-administrativo con el número 2150/13, en el que han sido partes, como recurrente, 'Transportes
Serret' SL, representada por la Procuradora Sra. Crespo García y defendida por el Letrado Sr. Díez Amoretti,
y como demandada el TEAR (Tribunal Económico-Administrativo Regional), que actuó bajo la representación
de la Sra. Abogada del Estado. La cuantía es indeterminada. Ha sido ponente el Magistrado don Rafael Pérez
Nieto.

Antecedentes

PRIMERO.- Interpuesto el recurso y seguidos los trámites establecidos por la ley, se emplazó a la parte recurrente para que formalizara demanda, lo que verificó en escrito mediante el que queda ejercitada su pretensión de que se anulen la resolución impugnada del TEAR y la liquidación tributaria y el acuerdo sancionador.



SEGUNDO.- La parte demandada dedujo escrito de contestación en que solicita que se declare la conformidad a Derecho de la resolución impugnada.



TERCERO.- El proceso no se recibió a prueba. Evacuado el trámite de conclusiones, los autos quedaron pendientes para votación y fallo.



CUARTO.- Se señaló para votación y fallo el día 13 de septiembre de 2017.

Fundamentos

PRIMERO.- El objeto de la impugnación del presente recurso contencioso-administrativo es el acuerdo del TEAR (Tribunal Económico- Administrativo Regional de la Comunidad Valenciana), de 30-5-2013, mediante el que se resolvieron la reclamación núm. 12/3155/11 y su acumulada núm. 12/554/12. Las reclamaciones se plantearon por 'Transportes Serret' SL contra la regularización del Impuesto sobre Sociedades, ejercicio de 2008, y de la que resultó una deuda de 74910,25 euros, así como contra el acuerdo sancionador conectado que le impuso multa de 84525,30 euros.

El TEAR estimó en parte las reclamaciones económico-administrativas razonando que 'elevada la cuota íntegra por la liquidación efectuada por la Inspección, debe elevarse igualmente el importe de las deducciones a aplicar, al no existir en (Texto Refundido aprobado por RDLeg. 4/2004, de 4 de marzo) limitación alguna a considerar ese mayor importe de las deducciones cuando el incremento de la cuota íntegra proceda de una liquidación de la Inspección', lo que imponía una reducción de la liquidación y del acuerdo sancionador revisados.

La regularización fue dispuesta por la Inspección Tributaria. Esta entendió que las actividades empresariales de transporte por carretera declaradas por don Geronimo y don Indalecio no eran distintas de la efectivamente desarrollada por la mercantil 'Transportes Serret' SL, y que tales declaraciones separadas tenían como finalidad acogerse al régimen simplificado del IVA y al de estimación objetiva del IRPF. Así que, en el criterio de la Inspección, procedía incluir en la regularización de 'Transportes Serret' SL los ingresos y gastos de aquellos.

'Transportes Serret' SL es la parte recurrente del proceso y ha planteado diversos motivos de impugnación, los cuales se examinarán en los siguientes fundamentos.



SEGUNDO.- La parte recurrente alega que es legal la posibilidad de compatibilizar su actividad empresarial con la que desarrollaban sus socios. Invoca la Consulta de la Dirección General de Tributos 774/2008, de 15 de diciembre, pues lo único exigible es que dispusieran de medios personales necesarios, siendo que eran propietarios de los camiones (cabezas tractoras) y que tenían la capacitación profesional y las autorizaciones administrativas correspondientes, además de varios chóferes contratados y dados de alta en la Seguridad Social y gastos (combustible, facturas de proveedores, etc.) inherentes a la actividad empresarial. Don Geronimo y don Indalecio , si bien que vinculados a la entidad recurrente, se encontraban en la misma situación que otros empresarios a los cuales también contrataba. La recurrente, por lo demás, refuta los indicios en que la Inspección Tributaria apoyó sus conclusiones.

De acuerdo con el art. 16.1 de la Ley General Tributaria , 'en los actos o negocios en los que exista simulación, el hecho imponible gravado será el efectivamente realizado por las partes'.

La STS de 16-11-2009 analiza el art. 25 LGT de 1963 (precepto antecedente del citado art. 16), en su redacción originaria, precepto que obligaba a exigir el impuesto con arreglo a la verdadera naturaleza jurídica o económica del hecho imponible (apartado 1), cuya calificación se haría conforme a esa naturaleza cualquiera que fuese la forma elegida o la denominación utilizada por los interesados (apartado 2); también recuerda el Tribunal Supremo que el texto de la LGT derivado de la Ley 25/1995 -con mayor rigor- incorporó la noción de simulación latente en la dicción inicial.

Según dicha sentencia 'no cabe confundir la conducta de quien, para capear una carga fiscal, ejecuta, en el ejercicio legítimo de su libertad de empresa ( art. 38 CE ), un negocio distinto del pretendido, obteniendo los efectos civiles y mercantiles propios del realmente realizado y no los del inicialmente programado, con la situación de quien con idéntica mira lleva a cabo la operación tributariamente más beneficiosa, pero la organiza de modo que (por fraude, simulación u otro artificio) las consecuencias para su patrimonio en el orden civil y mercantil sean las que corresponderían a la opción inicial, fiscalmente más onerosa. La 'economía de opción' no ampara tal clase de comportamientos'.

Es lo normal -decimos nosotros- que los supuestos de simulación tributaria, por su propia naturaleza subrepticia, no queden evidenciados mediante prueba directa que permita la constatación indiscutible del fraude. Más bien suele ser la prueba indirecta o indiciaria la que en su caso posibilita que el órgano decisor llegue al convencimiento de la realidad de la simulación.

La asunción de determinadas conclusiones a partir de indicios está sometida a condiciones; así, se viene diciendo que la prueba indiciaria requiere dos elementos: a) que los hechos básicos -indicios- estén completamente acreditados; b) que entre tales hechos básicos y aquél que se trata de acreditar exista un enlace preciso y directo, según las reglas del criterio humano o 'máximas de la experiencia', entendidas como elemento de racionalidad. La falta de racionalidad del engarce puede venir determinada tanto por la arbitrariedad o la falta de lógica o de coherencia en la inferencia -así ocurre cuando el hecho base excluye el hecho consecuencia que de él se hace derivar- como cuando no conduzcan naturalmente al hecho consecuencia por el carácter excesivamente abierto, débil o indeterminado de la inferencia, lo que equivale a rechazar la conclusión cuando la deducción sea tan inconcluyente que en su seno quepa tal pluralidad de conclusiones alternativas que ninguna de ellas pueda darse por probada.

Partiendo de las anteriores premisas, habremos de ponderar el material probatorio vertido en el proceso y, en definitiva, resolver la cuestión litigiosa.

La Inspección Tributaria apoyó sus conclusiones en los siguientes datos: - Don Geronimo y don Indalecio son socios únicos y administradores de la recurrente 'Transportes Serret' SL.

- Ambos prestan servicios a jornada completa para 'Transportes Serret' SL; en particular, don Geronimo como encargado de logística y operativa y don Indalecio ejerciendo funciones administrativas.

- Los domicilios fiscales de don Geronimo y de don Indalecio coinciden con el de 'Transportes Serret' SL, sin que dispongan de otro para desarrollar su actividad.

- Don Geronimo y don Indalecio no declaran gastos relativos a reparaciones neumáticos relativos a sus cabezas tractoras. El seguro de estas se ha contratado y abonado por 'Transportes Serret' SL.

- En la mayoría de los documentos de transporte internacional de mercancías (CMR) aportados junto a las facturas figura como transportista la sociedad.

- Han tenido lugar ingresos, en las cuestas de 'Transportes Serret' SL, por servicios supuestamente prestados por don Geronimo y don Indalecio ., así como algunos gastos de estos se han cargado en dichas cuentas.

- La dirección, gestión y encomienda de los trabajos de don Geronimo y don Indalecio se realizan directamente por 'Transportes Serret' SL y por sus propios medios, figurando los mismos números de teléfono, fax, dirección y apartado de correos que los de dicha entidad.

- Los trabajadores de don Geronimo y don Indalecio , que también lo son de 'Transportes Serret' SL, han confirmado que la dirección conjunta de las actividades de unos y la otra.

No puede decirse que la Inspección Tributaria rechazara de forma caprichosa las declaraciones tributarias de la recurrente. Son múltiples los datos indiciarios que apuntan a que una sola organización empresarial desarrolló, durante los ejercicios fiscales que tratamos, las actividades declaradas separadamente por Geronimo , por don Indalecio y por la mercantil 'Transportes Serret' SL. Los datos son tantos que compartimos la conclusión de la Inspección Tributaria.

En realidad la parte recurrente no está cuestionándolos o tratando de ocultar determinados hechos, sino que postula determinada interpretación de los mismos, como una suerte de economía de opción, consistente en que sus administradores y socios únicos son, al mismo tiempo, contratados por ella para desarrollar una análoga actividad empresarial. Tal versión de los hechos no es asumible pues, si las supuestas empresas separadas comparten domicilio, gastos de seguro y neumáticos, fax, teléfono, etc., ello evidencia que la actividad que los administradores declararon por separado no supone sino cierta porción de la organización empresarial única de la parte recurrente. Así que estamos ante la simulación de tres empresas, cuando en realidad la de recurrente y las sus administradores son una empresa única.

Por lo que el motivo de impugnación no puede ser asumido y debemos confirmar la regularización tributaria.



TERCERO.- Frente al acuerdo sancionador la parte recurrente denuncia 'falta de motivación de la sanción impuesta' y que no se acredita 'el carácter irracional' de su conducta pues se condujo de acuerdo con una interpretación razonable de la norma tributaria.

La parte recurrente centra sus alegaciones impugnatorias en la culpabilidad como presupuesto del ejercicio del ius puniendi . Cabe recordar que la culpabilidades el'elemento subjetivo' de la teoría general del delito, por ello también de las infracciones administrativas ( art. 25.1 CE y STC 76/1990 ). Este presupuesto de la sanción contiene un trasfondo ético: se castiga porque el infractor ha podido actuar conforme a la legalidad y, sin embargo, no lo ha hecho; porque, como ha podido comportarse legalmente, su conducta infractora es reprochable, es reprobable, y esta consideración no se aleja mucho de aquella otra del Tribunal Constitucional según la cual el principio de culpabilidad deriva del respeto a la dignidad de la persona ( STC 150/1991 , FJ 4).

Existe sin duda un interés general en que el ius puniendi de la Administración Tributaria se ejercite adecuadamente. Si bien, conviene precisar que ello supone no solo que los responsables sean castigados, sino también que no sean castigadas personas no culpables: no hay ningún interés lícito, y es contrario al Estado de Derecho y a la dignidad de la persona que se pueda castigar a cualquiera, al culpable y al no culpable, al inimputable. Todos nos debemos ante la necesidad de gestionar el tributo, pero no hay una necesidad de castigar a toda costa impuesta por intereses generales.

Por otro lado, ante las impugnaciones jurisdiccionales de las sanciones administrativas como son las tributarias, hay que tener en cuenta que no son los Tribunales contencioso-administrativos quienes, al modo de lo que sucede en el orden jurisdiccional penal, sancionan al administrado, antes bien, la sanción administrativa la impone siempre la Administración pública 'en el ejercicio de la potestad que le reconoce la Constitución' ( STC 59/2004 , FJ 3). Así pues, si la titular del ius puniendi administrativo es la Administración, cuando el ejercicio de tal potestad, y en concreto al pronunciar eventualmente la resolución sancionadora, a dicha Administración corresponde dar satisfacción a todas las exigencias que nuestro Ordenamiento impone en tal ejercicio, sin que sea dado que los jueces que revisan la resolución sancionadora la suplanten impropiamente, o corrijan posibles defectos o deficiencias detectados en fase jurisdiccional.

Las alegaciones de la parte recurrente requieren el escrutinio del juicio de culpabilidad servido por la Administración en la motivación del acuerdo sancionador impugnado, siendo que dice:'La simulación consistió en realizar una división artificial de la única actividad económica, la desarrollada por 'Transportes Serret' SL, dándose de alta cada socio y administrador solidario [...] como transportista autónomo. ambos tributaron en régimen de estimación directa en el IRPF y en el régimen simplificado del IVA, regímenes en que el importe a ingresar se determina en función de módulos objetivos y no en función de las ventas, logrando un considerable ahorro fiscal para la sociedad y socios. [...] Por lo anterior, se estima que la conducta del obligado tributario 'Transportes Serret' SL fue inequívocamente voluntaria y planificada, apreciándose el concurso de dolo' La anterior explicación de la culpabilidad no puede tacharse de genérica ni de estereotipada. Antes bien, desciende a las circunstancias del caso concreto con una descripción suficiente de los hechos y, más específicamente, se detiene en el aspecto simulatorio que ahora interesa, cuando se refiere al fingimiento de una división artificial de la empresa. El fingimiento o la simulación no pueden ser sino voluntarios y deliberados, esto es, dolosos, por ello la Sala comparte el reproche que por esta modalidad culpabilística hizo la Administración.

El último motivo de impugnación tampoco puede ser asumido.

Con ello desestima el presente recurso contencioso-administrativo.



CUARTO.- Atendiendo al art. 139.1 LJCA , se imponen las costas del proceso a la parte demandante, sin que puedan exceder de 1500 euros por los honorarios del Letrado.

Vistos los preceptos legales citados y demás normas de general aplicación

Fallo

1º.- Desestimamos el recurso contencioso-administrativo interpuesto por 'Transportes Serret' SL.

2º.- Se imponen las costas a la parte recurrente.

La presente sentencia no es firme y contra la misma cabe recurso de casación ante la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Supremo o, en su caso, ante esta Sala, que deberá prepararse ante esta Sección en el plazo de 30 días, desde el siguiente al de su notificación, y en la forma que previene el vigente art. 89 de la LJCA . La preparación deberá seguir las indicaciones del acuerdo de 19-5-2016 del Consejo General del Poder Judicial, por el que se publica el acuerdo de 20-4-2016 de la Sala de Gobierno del Tribunal Supremo (BOE núm. 162, de 6-7-2016), sobre la extensión máxima y otras consideraciones extrínsecas de los escritos procesales referidos al recurso de casación ante la Sala III del Tribunal Supremo.

A su tiempo, y con certificación literal de la presente, devuélvase el expediente administrativo al centro de su procedencia.

Así por esta nuestra sentencia, definitivamente juzgando, lo pronunciamos, mandamos y firmamos.

PUBLICACIÓN.- Leída y publicada ha sido la anterior sentencia por el Ilmo. Sr. Magistrado Ponente que ha sido para la resolución del presente recurso, estando celebrando audiencia pública esta Sala, de la que como Secretaria de la misma, certifico. En Valencia, a 13 de septiembre 2017.