Sentencia Contencioso-Administrativo Nº 1011/2017, Tribunal Superior de Justicia de Cataluña, Sala de lo Contencioso, Sección 1, Rec 465/2014 de 29 de Diciembre de 2017

Encabezamiento

TRIBUNAL SUPERIOR DE JUSTICIA DE CATALUÑA
SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO
SECCIÓN PRIMERA
RECURSO ORDINARIO 465/2014
Partes: RONMAR REUS, S.L. C/ T.E.A.R.C.
S E N T E N C I A Nº 1011
Ilmos. Sres.:
PRESIDENTE
D. EMILIO BERLANGA RIBELLES
MAGISTRADOS
D. RAMON GOMIS MASQUÉ
Dª EMILIA GIMÉNEZ YUSTE
Dª NÚRIA BASSOLS MUNTADA
D. FRANCISCO JOSÉ GONZÁLEZ RUIZ
D. JUAN TOSCANO ORTEGA
D. JOSÉ LUÍS GÓMEZ RUIZ
En la ciudad de Barcelona, a veintinueve de diciembre de dos mil diecisiete.
VISTO POR LA SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO DEL TRIBUNAL SUPERIOR
DE JUSTICIA DE CATALUÑA (SECCIÓN PRIMERA), constituida para la resolución de este recurso,
ha pronunciado en el nombre del Rey, la siguiente sentencia en el recurso contencioso administrativo
núm. 465/2014, interpuesto por RONMAR REUS, S.L., representada por el Procurador D. ROMÁN
VILLALBA RODRÍGUEZ, contra el TRIBUNAL ECONÓMICO-ADMINISTRATIVO REGIONAL DE CATALUÑA,
representado por la ABOGACÍA DEL ESTADO.
Ha sido ponente el Ilmo. Sr. Magistrado D. RAMON GOMIS MASQUÉ, quien expresa el parecer de
la SALA.

Antecedentes

PRIMERO: Por la representación de procesal de de la sociedad denominada Ronmar Reus, S.L., se interpuso recurso contencioso administrativo contra la resolución del Tribunal Económico-Administrativo Regional de Cataluña (en adelante, TEARC), de 28 de marzo de 2014, desestimatoria de la reclamación económico administrativa núm. 43/11289/2013, interpuesta contra acuerdo de la Dependencia de Gestión Tributaria de Reus la AEAT por el que se le practica liquidación por el concepto de retenciones del IRPF de 2008.



SEGUNDO: Acordada la incoación de los presentes autos, se les dio el cauce procesal previsto por la Ley de esta Jurisdicción. Llegado su momento y por su orden, se confirió trámite de demanda y contestación, interesando la actora el dictado de una sentencia estimatoria que declare nula la resolución del TEARC impugnada, y la demandada, la desestimación del recurso.



TERCERO: Continuando el proceso su curso por los trámites que aparecen en autos, se señaló día y hora para la votación y fallo, diligencia que tuvo lugar en la fecha fijada.



CUARTO: En la sustanciación del presente procedimiento se han observado y cumplido las prescripciones legales.

Fundamentos

PRIMERO: En la demanda articulada en la presente litis, en apretada síntesis, la parte recurrente alega la falta de motivación de la liquidación, la improcedencia de la liquidación por haberse realizado por un período anual y sin tener en cuenta todos los aspectos que la ley establece para el cálculo de la retención, y la posible existencia de un enriquecimiento injusto por parte de la Agencia Tributaria al no haber quedado acreditado en el expediente que los perceptores de que se trata no han presentado la declaración del IRPF del ejercicio 2008.



SEGUNDO: El art. 102 LGT , al regular las liquidaciones tributarias, prescribe en su apartado 2 que «Las liquidaciones se notificarán con expresión de: a) La identificación del obligado tributario. b) Los elementos determinantes de la cuantía de la deuda tributaria. c) La motivación de las mismas cuando no se ajusten a los datos consignados por el obligado tributario o a la aplicación o interpretación de la normativa realizada por el mismo, con expresión de los hechos y elementos esenciales que las originen, así como de los fundamentos de derecho. d) Los medios de impugnación que puedan ser ejercidos, órgano ante el que hayan de presentarse y plazo para su interposición. e) El lugar, plazo y forma en que debe ser satisfecha la deuda tributaria», lo que supone una traslación a la normativa sectorial del deber de motivación establecido con carácter general en el artículo 54.1.b) de la Ley 30/1992 . El derecho a obtener de los órganos tributarios una liquidación motivada, aparte de venir institucionalizada en el citado precepto y los concordantes de la Ley 30/1992, es una exigencia del principio de proscripción de la indefensión y en definitiva del derecho a la tutela judicial efectiva, por cuanto la motivación permite conocer las razones de la decisión que aquéllas contienen y que posibilita su control mediante el sistema de los recursos.



TERCERO: La motivación de la liquidación que origina la presente Litis, dictada en un procedimiento de verificación de datos que se inicia con la notificación de propuesta de liquidación igual a la liquidación, es del siguiente tenor literal: 'Con el alcance y limitaciones que resulten de la vigente normativa legal y de la documentación obrante en el expediente, y partiendo exclusivamente de los datos declarados, de los justificantes de los mismos aportados y de la información existente en la Agencia Tributaria, se ha procedido a la comprobación del concepto tributario arriba indicado, habiéndose detectado que: - Las retenciones declaradas para cada uno de los perceptores que se relacionan en el anexo no están correctamente practicadas, por lo que se procede a calcular el importe de la retención procedente, de acuerdo con los siguientes hechos y fundamentos de derecho: - A) Los datos (clave; subclave; percepciones dinerarias, percepción integra, retenciones practicadas; percepciones en especie, valoración, ingresos a cuenta efectuados, ingresos a cuenta repercutidos; ejercicio devengo; año nacimiento; situación familiar; discapacidad; contrato o relación; prolongación de la actividad laboral; movilidad geográfica; reducciones, gastos deducibles; pensiones compensatorias, anualidades por alimentos; hijos y otros descendientes, hijos y otros descendientes discapacitados; ascendientes; ascendientes discapacitados) que sirven de base a los cálculos de la retención que debió practicarse, son exclusivamente los declarados en el modelo 190, que se presumen ciertos y sólo pueden rectificarse mediante prueba en contrario, tal y como dispone el artículo 108.4 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria .

- B) Partiendo de la obligación de retener regulada en el artículo 99 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas , la determinación de la base para calcular el tipo de retención, de la cuota y del tipo de retención, se ha realizado con arreglo a lo dispuesto en los artículos 83 a 86 del R.D. 439/2007, de 30 de marzo , por el que se aprueba el Reglamento del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas (RIRPF).

- C) La cuantificación de las cuotas de retención que debían haberse practicado se ha realizado en cómputo anual ante la ausencia de datos suficientes para determinar el importe que corresponde a cada período de liquidación. Por el mismo motivo, la determinación de la cantidad dejada de ingresar se ha efectuado por diferencia entre el importe total a retener en cómputo anual y la suma de las cantidades declaradas en cada período de liquidación.

- D) Este modo de proceder se justifica porque dado el sistema regularizaciones que establece la normativa en materia de retenciones el importe finalmente percibido por cada trabajador da lugar a un tipo de retención final aplicable al total de las retribuciones. No obstante, dado que las diferencias pueden corresponder a todos los periodos del ejercicio o sólo a alguno de ellos y ante la ausencia de datos suficientes para proceder a la determinación del concreto período o periodos de liquidación a que la misma corresponde se considera que corresponde al último período de liquidación de año dado que esta es la opción más favorable a efectos del cómputo de los intereses de demora. Por ello se practica liquidación por el último período de liquidación del año (cuarto trimestre) considerándose correctas las cantidades declaradas en los períodos anteriores.

- Se desestiman las alegaciones ya que: En relación con los contratos temporales a los que hace referencia en el escrito, por lo que se práctica el % de retención a dichos perceptores, hay que atenerse a la normativa vigente y ésta en su art. 86.2 del Reglamento del IRPF establece, que la retención no podrá ser inferior al 2% cuando se trate de contratos o relaciones de duración inferior al año, sin que pueda entenderse dicho 2% como un tipo máximo o único para tales contratos. Tendrá que atenderse, para calcular el tipo de retención, a las retribuciones y las minoraciones, a las que tenga derecho el perceptor y con ellas determinar el % de retención que le corresponda.

- Asimismo, bajo el título de 'Regularización del tipo de retención', art. 87 en su apartado 2º, establece que procederá regularizar cuando se produzcan durante el año variaciones en la cuantía de las retribuciones que se hayan tenido en cuenta para la determinación del tipo de retención que venía aplicándose hasta el momento. Así como al concluir el período inicialmente previsto en un contrato continuase prestando servicios al mismo empleador o volviese a hacerlo dentro del año natural, procedería la regularización del tipo de retención.

De acuerdo a todo lo expuesto y atendiendo a la situación familiar declarada, para el perceptor Gregorio el % de retención aplicable es del 12,18% , para Serafin el 9,82% y para Amador el 8,41%.

- Esta liquidación provisional respeta la jurisprudencia del Tribunal Supremo (Sentencias de 27/02/2007 y 05/03/2008 ) puesto que únicamente se regularizan las retenciones correspondientes a aquellos perceptores de renta que no han presentado declaración. Es decir que en ningún caso se produce una doble tributación.

- Por último, en beneficio del obligado tributario en cuanto al cómputo de intereses, la cuota de esta liquidación se imputa al último periodo (mes/trimestre) de liquidación, ya que se toma como día inicial de dicho cómputo el siguiente al de la finalización del plazo reglamentario de presentación de la última autoliquidación periódica del año natural. Esta forma de actuar se admite expresamente incluso por el propio Tribunal Supremo como se aprecia en el

CUARTO FUNDAMENTO de derecho de su sentencia de 18 de diciembre de 2008 dictada en Recurso de Casación para la unificación de doctrina'.

Junto a la liquidación provisional se adjuntaba relación únicamente con el NIF, nombre y apellidos de los perceptores y la retención anual calculada por la Administración.



CUARTO: Pese a evidente esfuerzo de la Oficina gestora en motivar la liquidación, la Sala estima que la anterior motivación es insuficiente, por cuanto no da a conocer suficientemente los datos de hecho que justifican la modificación de las declaraciones presentadas por la aquí recurrente, remitiéndose a un modelo 190 que no obra en el expediente remitido a la Sala, causando con ello indefensión material. En cierto modo, tal déficit vendría a ser reconocido por la propia oficina gestora al admitir 'la ausencia de datos suficientes para determinar el importe que corresponde a cada período de liquidación'.

En consecuencia, procederá anular la liquidación impugnada, lo que no es óbice para que la Administración tributaria pueda dictar nueva liquidación, siempre que no lo impida la prescripción, sin incurrir en el mismo defecto, ni en reformatio in peius, y en la que se determinen correctamente los diferentes periodos impositivos. Por último, lleva razón el recurrente cuando alega que la Administración no ha acreditado la imposibilidad de que se produzca enriquecimiento injusto, como le es exigible, pues no obra en el expediente ninguna diligencia ( art. 107 LGT ) que pruebe que los perceptores referidos no presentaron declaración del IRPF de 2008.



QUINTO: A tenor de lo previsto en el artículo 139.1 de la misma Ley 29/1998 , en la vigente redacción aplicable al caso, no procede la condena al pago de las costas procesales a la parte vencida, al apreciar la Sala que la cuestión de la causación de efectiva indefensión resulta suficientemente dudosa como para justificar la no imposición de las costas a la Administración demandada.

Fallo

ANTECEDENTES DE HECHO
PRIMERO: Por la representación de procesal de de la sociedad denominada Ronmar Reus, S.L., se interpuso recurso contencioso administrativo contra la resolución del Tribunal Económico-Administrativo Regional de Cataluña (en adelante, TEARC), de 28 de marzo de 2014, desestimatoria de la reclamación económico administrativa núm. 43/11289/2013, interpuesta contra acuerdo de la Dependencia de Gestión Tributaria de Reus la AEAT por el que se le practica liquidación por el concepto de retenciones del IRPF de 2008.



SEGUNDO: Acordada la incoación de los presentes autos, se les dio el cauce procesal previsto por la Ley de esta Jurisdicción. Llegado su momento y por su orden, se confirió trámite de demanda y contestación, interesando la actora el dictado de una sentencia estimatoria que declare nula la resolución del TEARC impugnada, y la demandada, la desestimación del recurso.



TERCERO: Continuando el proceso su curso por los trámites que aparecen en autos, se señaló día y hora para la votación y fallo, diligencia que tuvo lugar en la fecha fijada.



CUARTO: En la sustanciación del presente procedimiento se han observado y cumplido las prescripciones legales.

FUNDAMENTOS DE DERECHO
PRIMERO: En la demanda articulada en la presente litis, en apretada síntesis, la parte recurrente alega la falta de motivación de la liquidación, la improcedencia de la liquidación por haberse realizado por un período anual y sin tener en cuenta todos los aspectos que la ley establece para el cálculo de la retención, y la posible existencia de un enriquecimiento injusto por parte de la Agencia Tributaria al no haber quedado acreditado en el expediente que los perceptores de que se trata no han presentado la declaración del IRPF del ejercicio 2008.



SEGUNDO: El art. 102 LGT , al regular las liquidaciones tributarias, prescribe en su apartado 2 que «Las liquidaciones se notificarán con expresión de: a) La identificación del obligado tributario. b) Los elementos determinantes de la cuantía de la deuda tributaria. c) La motivación de las mismas cuando no se ajusten a los datos consignados por el obligado tributario o a la aplicación o interpretación de la normativa realizada por el mismo, con expresión de los hechos y elementos esenciales que las originen, así como de los fundamentos de derecho. d) Los medios de impugnación que puedan ser ejercidos, órgano ante el que hayan de presentarse y plazo para su interposición. e) El lugar, plazo y forma en que debe ser satisfecha la deuda tributaria», lo que supone una traslación a la normativa sectorial del deber de motivación establecido con carácter general en el artículo 54.1.b) de la Ley 30/1992 . El derecho a obtener de los órganos tributarios una liquidación motivada, aparte de venir institucionalizada en el citado precepto y los concordantes de la Ley 30/1992, es una exigencia del principio de proscripción de la indefensión y en definitiva del derecho a la tutela judicial efectiva, por cuanto la motivación permite conocer las razones de la decisión que aquéllas contienen y que posibilita su control mediante el sistema de los recursos.



TERCERO: La motivación de la liquidación que origina la presente Litis, dictada en un procedimiento de verificación de datos que se inicia con la notificación de propuesta de liquidación igual a la liquidación, es del siguiente tenor literal: 'Con el alcance y limitaciones que resulten de la vigente normativa legal y de la documentación obrante en el expediente, y partiendo exclusivamente de los datos declarados, de los justificantes de los mismos aportados y de la información existente en la Agencia Tributaria, se ha procedido a la comprobación del concepto tributario arriba indicado, habiéndose detectado que: - Las retenciones declaradas para cada uno de los perceptores que se relacionan en el anexo no están correctamente practicadas, por lo que se procede a calcular el importe de la retención procedente, de acuerdo con los siguientes hechos y fundamentos de derecho: - A) Los datos (clave; subclave; percepciones dinerarias, percepción integra, retenciones practicadas; percepciones en especie, valoración, ingresos a cuenta efectuados, ingresos a cuenta repercutidos; ejercicio devengo; año nacimiento; situación familiar; discapacidad; contrato o relación; prolongación de la actividad laboral; movilidad geográfica; reducciones, gastos deducibles; pensiones compensatorias, anualidades por alimentos; hijos y otros descendientes, hijos y otros descendientes discapacitados; ascendientes; ascendientes discapacitados) que sirven de base a los cálculos de la retención que debió practicarse, son exclusivamente los declarados en el modelo 190, que se presumen ciertos y sólo pueden rectificarse mediante prueba en contrario, tal y como dispone el artículo 108.4 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria .

- B) Partiendo de la obligación de retener regulada en el artículo 99 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas , la determinación de la base para calcular el tipo de retención, de la cuota y del tipo de retención, se ha realizado con arreglo a lo dispuesto en los artículos 83 a 86 del R.D. 439/2007, de 30 de marzo , por el que se aprueba el Reglamento del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas (RIRPF).

- C) La cuantificación de las cuotas de retención que debían haberse practicado se ha realizado en cómputo anual ante la ausencia de datos suficientes para determinar el importe que corresponde a cada período de liquidación. Por el mismo motivo, la determinación de la cantidad dejada de ingresar se ha efectuado por diferencia entre el importe total a retener en cómputo anual y la suma de las cantidades declaradas en cada período de liquidación.

- D) Este modo de proceder se justifica porque dado el sistema regularizaciones que establece la normativa en materia de retenciones el importe finalmente percibido por cada trabajador da lugar a un tipo de retención final aplicable al total de las retribuciones. No obstante, dado que las diferencias pueden corresponder a todos los periodos del ejercicio o sólo a alguno de ellos y ante la ausencia de datos suficientes para proceder a la determinación del concreto período o periodos de liquidación a que la misma corresponde se considera que corresponde al último período de liquidación de año dado que esta es la opción más favorable a efectos del cómputo de los intereses de demora. Por ello se practica liquidación por el último período de liquidación del año (cuarto trimestre) considerándose correctas las cantidades declaradas en los períodos anteriores.

- Se desestiman las alegaciones ya que: En relación con los contratos temporales a los que hace referencia en el escrito, por lo que se práctica el % de retención a dichos perceptores, hay que atenerse a la normativa vigente y ésta en su art. 86.2 del Reglamento del IRPF establece, que la retención no podrá ser inferior al 2% cuando se trate de contratos o relaciones de duración inferior al año, sin que pueda entenderse dicho 2% como un tipo máximo o único para tales contratos. Tendrá que atenderse, para calcular el tipo de retención, a las retribuciones y las minoraciones, a las que tenga derecho el perceptor y con ellas determinar el % de retención que le corresponda.

- Asimismo, bajo el título de 'Regularización del tipo de retención', art. 87 en su apartado 2º, establece que procederá regularizar cuando se produzcan durante el año variaciones en la cuantía de las retribuciones que se hayan tenido en cuenta para la determinación del tipo de retención que venía aplicándose hasta el momento. Así como al concluir el período inicialmente previsto en un contrato continuase prestando servicios al mismo empleador o volviese a hacerlo dentro del año natural, procedería la regularización del tipo de retención.

De acuerdo a todo lo expuesto y atendiendo a la situación familiar declarada, para el perceptor Gregorio el % de retención aplicable es del 12,18% , para Serafin el 9,82% y para Amador el 8,41%.

- Esta liquidación provisional respeta la jurisprudencia del Tribunal Supremo (Sentencias de 27/02/2007 y 05/03/2008 ) puesto que únicamente se regularizan las retenciones correspondientes a aquellos perceptores de renta que no han presentado declaración. Es decir que en ningún caso se produce una doble tributación.

- Por último, en beneficio del obligado tributario en cuanto al cómputo de intereses, la cuota de esta liquidación se imputa al último periodo (mes/trimestre) de liquidación, ya que se toma como día inicial de dicho cómputo el siguiente al de la finalización del plazo reglamentario de presentación de la última autoliquidación periódica del año natural. Esta forma de actuar se admite expresamente incluso por el propio Tribunal Supremo como se aprecia en el

CUARTO FUNDAMENTO de derecho de su sentencia de 18 de diciembre de 2008 dictada en Recurso de Casación para la unificación de doctrina'.

Junto a la liquidación provisional se adjuntaba relación únicamente con el NIF, nombre y apellidos de los perceptores y la retención anual calculada por la Administración.



CUARTO: Pese a evidente esfuerzo de la Oficina gestora en motivar la liquidación, la Sala estima que la anterior motivación es insuficiente, por cuanto no da a conocer suficientemente los datos de hecho que justifican la modificación de las declaraciones presentadas por la aquí recurrente, remitiéndose a un modelo 190 que no obra en el expediente remitido a la Sala, causando con ello indefensión material. En cierto modo, tal déficit vendría a ser reconocido por la propia oficina gestora al admitir 'la ausencia de datos suficientes para determinar el importe que corresponde a cada período de liquidación'.

En consecuencia, procederá anular la liquidación impugnada, lo que no es óbice para que la Administración tributaria pueda dictar nueva liquidación, siempre que no lo impida la prescripción, sin incurrir en el mismo defecto, ni en reformatio in peius, y en la que se determinen correctamente los diferentes periodos impositivos. Por último, lleva razón el recurrente cuando alega que la Administración no ha acreditado la imposibilidad de que se produzca enriquecimiento injusto, como le es exigible, pues no obra en el expediente ninguna diligencia ( art. 107 LGT ) que pruebe que los perceptores referidos no presentaron declaración del IRPF de 2008.



QUINTO: A tenor de lo previsto en el artículo 139.1 de la misma Ley 29/1998 , en la vigente redacción aplicable al caso, no procede la condena al pago de las costas procesales a la parte vencida, al apreciar la Sala que la cuestión de la causación de efectiva indefensión resulta suficientemente dudosa como para justificar la no imposición de las costas a la Administración demandada.

F A L L A M O S: Que ESTIMAMOS el presente recurso contencioso-administrativo núm. 465/2014, promovido por Ronmar Reus, S.L. contra la resolución del Tribunal Económico- Administrativo Regional de Cataluña, de 28 de marzo de 2014, de la reclamación económico administrativa núm. 43/11289/2013, que anulamos, y con ella la liquidación que confirma, por no ser conforme a derecho, debiendo cada parte correr con las ostas procesales causadas a su instancia y las comunes, si las hubiera.

Notifíquese esta sentencia a las partes, y luego que gane firmeza líbrese certificación de la misma y remítase juntamente con el respectivo expediente administrativo al órgano demandado, quien deberá llevar aquella a puro y debido efecto, sirviéndose acusar el oportuno recibo.

Así por ésta nuestra sentencia, de la que se llevará testimonio literal a los autos principales, definitivamente juzgando, lo pronunciamos, mandamos y firmamos.

E/ PUBLICACIÓN.- Leída y publicada ha sido la anterior Sentencia por la Ilma. Sra. Magistrada Ponente que en la misma se expresa, hallándose celebrando audiencia pública en el mismo día de su fecha. Doy fe.