Sentencia Contencioso-Administrativo Nº 1030/2019, Tribunal Superior de Justicia de Cataluña, Sala de lo Contencioso, Sección 1, Rec 290/2017 de 17 de Septiembre de 2019

Encabezamiento

TRIBUNAL SUPERIOR DE JUSTICIA DE CATALUÑA
SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO
SECCIÓN PRIMERA
RECURSO ORDINARIO (LEY 1998) 290/2017
Partes: GRUAS Y TRANSPORTES SANJO, S.L. C/ T.E.A.R.C.
S E N T E N C I A Nº 1030
Ilmos. Sra/es.:
PRESIDENTE
Dª. MARÍA ABELLEIRA RODRÍGUEZ
MAGISTRADOS
D. RAMON GOMIS MASQUÉ
D. JUAN ANTONIO TOSCANO ORTEGA
En la ciudad de Barcelona, a diecisiete de septiembre de dos mil diecinueve.
VISTO POR LA SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO DEL TRIBUNAL SUPERIOR DE JUSTICIA DE
CATALUÑA (SECCIÓN PRIMERA), constituida para la resolución de este recurso, ha pronunciado en el nombre
del Rey, la siguiente sentencia en el recurso contencioso administrativo nº 290/2017, interpuesto por GRUAS
Y TRANSPORTES SANJO, S.L., representada por el Procurador D. JOAQUIN PRECKLER DIESTE, contra el
TRIBUNAL ECONÓMICO ADMINISTRATIVO REGIONAL DE CATALUÑA, representado por el Sr. ABOGADO DEL
ESTADO.
Ha sido Ponente el Ilmo. Sr. Magistrado D. RAMON GOMIS MASQUÉ, quien expresa el parecer de la SALA.

Antecedentes

PRIMERO: Por la indicada representación procesal de la sociedad denominada Gruas y Transportes Sanjo, se interpuso recurso contencioso administrativo contra la resolución del Tribunal Económico-Administrativo Regional de Cataluña (TEARC), de 21 de diciembre de 2017, desestimatoria de los recursos núms.

08/03851/2007/50/IE, 08/03849/2007/50/IE y 08/03846/2007/50/IE interpuestos contra la resolución de la Dependencia Regional de Inspección de la Delegación Especial en Cataluña de la Agencia Estatal de Administración Tributaria, de 6 de junio de 2016, dictada en ejecución de las resoluciones del TEARC, de 22 de septiembre de 2011, estimatorias en parte de las reclamaciones económico- administrativas núms.

08/03851/2007, 08/03849/2007 y 08/03846/2007, interpuestas a su vez contra los acuerdos sancionadores dictados por la Dependencia Regional de Inspección Cataluña, de fecha 8 de febrero de 2007, por el Impuesto sobre Sociedades, ejercicios 2000 y 2001-2002, e Impuesto sobre el Valor Añadido, periodos de 2001-2003.



SEGUNDO: Acordada la incoación de los presentes autos, se les dio el cauce procesal previsto por la Ley de esta Jurisdicción, habiendo despachado las partes, llegado su momento y por su orden, los trámites conferidos de demanda y contestación, en cuyos escritos respectivos en virtud de los hechos y fundamentos de derecho que constan en ellos, suplicaron, 1) la actora, que se dicte Sentencia estimatoria que, con imposición de las costas procesales a la Administración demandada anule la resolución del TEARC impugnada y deje sin efecto el acuerdo de ejecución que confirma, y 2) la demandada, la desestimación del presente recurso contencioso- administrativo, con la expresa imposición de costas a la parte actora.



TERCERO: Continuando el proceso su curso por los trámites que aparecen en autos, se señaló día y hora para la votación y fallo, diligencia que tuvo lugar en la fecha fijada.



CUARTO: En la sustanciación del presente procedimiento se han observado y cumplido las prescripciones legales.

Fundamentos

PRIMERO: La Inspección de los Tributos inició actuaciones de comprobación e investigación cerca de la recurrente en fecha 1 de marzo de 2005 respecto del Impuesto sobre Sociedades del ejercicio 2000, de carácter parcial, limitadas a la comprobación de la facturación recibida de D. Pascual , luego ampliadas, con el mismo carácter, a los ejercicios 2001, 2002 y 2003 de dicho Impuesto y al Impuesto sobre el Valor Añadido, del segundo trimestre de 2001 al cuarto de 2003. En el curso de dichas actuaciones, en fecha 7 de febrero de 2006 se extendieron cuatro actas de conformidad por el Impuesto sobre Sociedades, ejercicio 2000, ejercicios 2001 y 2002, y ejercicio 2003 y el IVA, de los antes referidos periodos, y el mismo día se notificaron propuestas de resolución de cuatro expedientes sancionadores. El Inspector Regional adjunto acordó dejar sin efecto el acta y que se completara el expediente con la comprobación de diversos extremos, dejándose igualmente sin efecto las propuestas de sanción. En fecha 21 de septiembre de 2006 se levantaron cuatro actas de disconformidad por los indicados conceptos y periodos, y se notificaron las correspondientes propuestas de sanción. En fecha 8 de febrero de 20047 se dictaron sendos acuerdos de liquidación y de imposición de sanciones resultantes.

Disconforme, la interesada interpuso ante el TEARC las siguientes reclamaciones: 08/3853/2007 y acumulada 08/3848/2007, contra la liquidación del Impuesto sobre Sociedades del ejercicio 2003 y sanción derivada; 08/3847/2007 y acumulada 08/3846/2007, contra la liquidación del IVA, 2T/2001 A 4T/2003, y sanciones derivadas; 08/5852/2007 y acumulada 08/3851/2007, contra la liquidación del Impuesto sobre Sociedades del ejercicio 2000 y sanción derivada, y 08/3850/2007 y acumulada 08/3849/2007, contra el acuerdo de liquidación del Impuesto sobre Sociedades 2001-2002 y sanción derivada.

Tal y como relata el recurrente en su demanda, mediante cuatro resoluciones de 12 de septiembre de 2011, el TEARC desestimó las reclamaciones interpuestas contra las liquidaciones y la sanción correspondiente al Impuesto sobre Sociedades del ejercicio 2003 y estimó en parte las reclamaciones 08/3851/2007, 08/3849/2007 y 08/3846/2007, interpuestas contra las sanciones por el Impuesto sobre Sociedades, ejercicio 2000 y 2001-2002, y por el IVA, 'anulando la sanción impuesta que deberá ser sustituida por otra de conformidad con lo expuesto en el último fundamento de derecho en la que no se aprecie el criterio de ocultación'.

Disconforme con dichas cuatro resoluciones del TEARC, la interesada interpuso recurso contencioso- administrativo acumuladamente contra la mismas ante esta Sala de lo Contencioso-Administrativo (Sección Primera) del TSJ de Cataluña, que se tramitó bajo el núm. 1534/2011 y resolvió por nuestra Sentencia núm.

702, de 18 de junio de 2015, cuyo fallo es del siguiente tenor: 'En el recurso contencioso administrativo número 1534/2011 interpuesto por la entidad Gruas y Transportes Sanjo SL, se acuerda: 1.-Inadmitir el recurso interpuesto contra las resoluciones del Tribunal Económico Administrativo Regional de Cataluña desestimatorias de las reclamaciones 08/3852/2007 y acumulada 08/3851/2007 y 08/3850/2007 y su acumulada 08/3849/2007.

2.- Desestimar el recurso interpuesto contra las resoluciones del Tribunal Económico Administrativo Regional de Cataluña desestimatorias de las reclamaciones 08/3853/2007 y acumulada 08/3848/2007 y 08/3847/2207 y acumulada 08/3846/2007.

3.- Imponer las costas a la demandante hasta el límite de dos mil euros'.

Contra la expresada sentencia, la interesada interpuso recurso de casación que se registró con el núm.

2785/2015. Por Auto de 18 de febrero de 2016, el Tribunal Supremo declaró la inadmisión del recurso de casación contra la sentencia de 18 de junio de 2015 dictada por esta Sala y Sección y la declaró firme.

En fecha 29 de marzo de 2016 se recibió por la AEAT el testimonio de las referidas resoluciones para que se llevaran a puro y debido cumplimiento.

En fecha de 6 de junio de 2016, la Inspección dictó acuerdo de ejecución que, en lo que aquí interesa, anuló las sanciones A0860007026002993, por importe de 100.729,56 €, A0860007026003004 por importe de 144.855,48 € y A0860007026003026, por importe de 133.692,04 €, contrayendo otras por importes de 84.720,46 €, 108.642,62 € y 119.906,16 €.

Contra dicha resolución, en lo que hace a dichas tres sanciones, en fecha 23 de junio de 2016, la aquí recurrente interpuso recurso ante el TEARC, que fue desestimado mediante la resolución que se impugna en el presente recurso.



SEGUNDO: En la demanda articulada en la presente litis, la parte recurrente alega, en resumen los tres siguientes motivos de impugnación: 1.- Infracción del artículo 66.3 del Real Decreto 520/2005, por cuanto las resoluciones del TEARC de las reclamaciones en que se impugnaron las sanciones fue parcialmente estimatoria, anulando las sanciones, sin perjuicio de establecer la posibilidad de su sustitución por otras, por lo que deberían haberse dictado nuevos acuerdos sancionadores, en lugar de reformar los anulados, pues si bien el artículo 66.3 del Real Decreto 520/2005 establece el principio de conservación de los actos, concreta la facultad de reformar parcialmente el acto impugnado solamente cuando las estimaciones parciales a ejecutar dejen inalterada la sanción, que no es el caso.

2.- Falta de motivación de la resolución del incidente de ejecución respecto del acto que realmente se está ejecutando y la normativa aplicable al mismo e indebida aplicación del artículo 66.6 del Real Decreto 520/2005, al considerar el TEARC que no hay incidencia alguna en la ejecución, cuando el acuerdo de ejecución induce a error en cuanto al acto que realmente se está ejecutando y la normativa aplicable al mismo, pues indica que la resolución ejecutada en la sentencia del TSJC y aplica la normativa relativa a la ejecución de sentencias judiciales y aplicación el artículo 66.6 del Real Decreto 520/2005, cuando lo que realmente se está ejecutando es una resolución económico-administrativa y el artículo 66.6 del Real Decreto 520/2005 solo es aplicable en el supuesto de resoluciones administrativas que confirman el acto impugnado, mientras que la resolución del TEARC estimó parcialmente las reclamaciones y anuló las sanciones.

3.- Incongruencia extra petita. La resolución impugnada no da respuesta a la alegación de caducidad y, por el contrario, se centra en la suspensión de las liquidaciones y acuerdos sancionadores, no en la derivada de la anulación de los acuerdos de imposición iniciales.

4.- Prescripción de la potestad sancionadora, como consecuencia de que el efecto interruptivo de la prescripción producido por el inicio del procedimiento inspector, puesto que las actas de inspección y los expedientes sancionadores de 7 de febrero de 2006 fueron anulados, ordenándose en los acuerdos de complementación-anulación de 1 de marzo de 2006 que se completara el expediente con determinadas comprobaciones, no notificándose hasta el 27 de febrero de 2007 los acuerdos de liquidación y de imposición de sanción.

5.- Caducidad de la acción sancionadora por infracción del plazo de tres meses previsto en el artículo 209.2 LG, al haberse dictado en un procedimiento que no podía ya iniciarse, por cuanto las actas de 7 de febrero de 2006 fueron dejadas sin efecto, levantándose nuevas actas el 21 de septiembre 2007 y no notificándose las sanciones hasta el 27 de febrero de 2007, y al haberse anulado las sanciones dictándose las nuevas en fecha 6 de junio de 2016. Sin perjuicio de lo anterior, alega que dictadas las nuevas sanciones el 6 de junio de 2016, no es posible considerar que el procedimiento sancionador haya concluido válidamente en plazo, lo que legalmente determina su terminación o caducidad.

De adverso, el Abogado del Estado sostiene la conformidad a derecho de la resolución impugnada, alegando, en resumen, que las resoluciones del TEARC de 22 de septiembre de 2011 de las reclamaciones económico- administrativas núms. 08/03851/2007, 08/03849/2007 y 08/03846/2007, no acordaron la retroacción de actuaciones, sino que anularon las sanciones para que, en ejecución, fueran sustituidas por otras atendiendo a lo dispuesto por el TEARC, de modo que no era preciso el inicio de un nuevo procedimiento sancionador, ni un trámite de audiencia, no previsto en el artículo 66.3 del Reglamento aprobado por el R.D.520/2005, pudiéndose interponer el recurso previsto en el artículo 241 ter LGT contra el acto de ejecución; que las resoluciones impugnadas se encuentran suficientemente motivadas; que no se ha producido la prescripción de la acción sancionadora, por cuanto en fecha 13 de diciembre de 2011 esta Sala dictó auto en el recurso interpuesto contra las resoluciones del TEAR de 22 de septiembre de 2011 acordando la suspensión de los acuerdos impugnados, cuya vigencia finalizó el 18 de febrero de 2016, momento en que se reinició el cómputo del plazo prescriptivo, no habiendo transcurrido el plazo de cuatro años cuando se dictó el acuerdo de ejecución, y, por último, que no concurre la caducidad alegada, pues el artículo 209.2 LGT se refiere a un nuevo procedimiento sancionador, no al ejercicio de la potestad sancionadora, y en el presente caso, no era preciso un nuevo procedimiento sancionador.



TERCERO: Planteado el debate dialéctico en los términos expuestos, conviene señalar de inicio que, de conformidad con el art. 66.1, párrafo primero, del Reglamento general de desarrollo de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, en materia de revisión en vía administrativa, aprobado por el R.D.520/2005 (en adelante, Reglamento de Revisión), '[l]os actos resolutorios de los procedimientos de revisión serán ejecutados en sus propios términos'. Las resoluciones de los órganos económico administrativos, art. 293 de la LGT, pueden ser estimatorias, desestimatorias o de inadmisión; la resolución estimatoria podrá anular total o parcialmente el acto impugnado por razones de derecho sustantivo o por defectos formales. Cuando la resolución aprecie defectos formales que hayan disminuido las posibilidades de defensa del reclamante, se producirá la anulación del acto en la parte afectada y se ordenará la retroacción de las actuaciones al momento en que se produjo el defecto formal. En el presente caso, las resoluciones del TEARC de 22 de septiembre de 2011, estimaron parcialmente las reclamaciones económico-administrativas núms.

08/03851/2007, 08/03849/2007 y 08/03846/2007 instadas por la aquí recurrente, 'anulando la sanción impuesta que deberá ser sustituida por otra de conformidad con lo expuesto en el último fundamento de derecho en la que no se aprecie el criterio de ocultación'. Y si se examinan los fundamentos de derecho, se constata que las resoluciones del TEARC 12 de septiembre de 2011 de dichas reclamaciones examinan y aprecian la concurrencia de los elementos objetivo y subjetivo del tipo de infracción aplicado y la procedencia de la agravación por la utilización de medios fraudulentos, anulando la sanción impuesta únicamente para que sea sustituida por otra en la que no se aprecie el criterio de ocultación, al considerar que la ocultación esta subsumida en la utilización de medios fraudulentos, cuando estos consisten, como en el caso, en la utilización de facturas falsas o anomalías sustanciales en la contabilidad, procediendo por tanto la agravación de la sanción únicamente por este único criterio. Tal pronunciamiento no vulnera el principio de ne reformatio in peius, por cuanto la nueva sanción que se ordena imponer en sustitución de las anuladas es inferior y no se rompe el principio de homogeneidad del tipo infractor aplicado.

Tal y como sostiene el Abogado del Estado, las citadas resoluciones del TEARC no ordenan la retroacción de actuaciones, posibilidad que el art. 239.3, párrafo segundo, LGT, sólo contempla para cuando la resolución aprecie 'defectos formales que hayan disminuido las posibilidades de defensa del reclamante'.

Tampoco cabe interpretar que la ejecución de las referidas resoluciones del TEARC implicaban reabrir el mismo procedimiento sancionador en el que se impuso la sanción anulada, porque lo imposibilita el art. 66.2, segundo párrafo, del Reglamento General de Revisión en Vía Administrativa, aprobado por el Real Decreto 520/2005, de 13 de mayo, al disponer que los actos resultantes de la ejecución de la resolución de un recurso o reclamación económico-administrativa 'no formarán parte del procedimiento en el que tuviere su origen el acto objeto de impugnación '.

Y, por último, no cabe estimar que la ejecución de dichas resoluciones del TEARC implicara reabrir nuevos procedimientos sancionadores, pues en la resolución del procedimiento de revisión en el que se impugnaban las resoluciones de las sanciones anuladas, el TEARC se pronunció de forma expresa y detallada sobre cuantas cuestiones planteó la interesada contra las sanciones que se le impusieron y que ahora sólo debían modificarse para adaptarla a lo resuelto por el TEARC y confirmado por esta Sala, y ante las vicisitudes que eventualmente pudiera surgir esa mera adaptación, plantear un incidente de ejecución contra la nueva sanción.

En definitiva, no puede acogerse que, como alegaba la recurrente ante el TEARC, el acuerdo de ejecución hubiera de limitarse a acordar la anulación de las sanciones y, con retroacción de actuaciones, remitir el expediente al actuario para que se dictara nuevo acuerdo sancionador, previo trámite de audiencia.

Ninguna indebida aplicación del tercer párrafo del artículo 66.3 del Reglamento de Revisión se aprecia, al haber anulado la inspección en el acuerdo de ejecución las sanciones originariamente impuestas por el TEARC y contraído nuevas sanciones de acuerdo con lo prescrito por el TEARC, confiriendo plazo para su ingreso, de manera que ni se ha mantenido el acto inicial, ni los actos de recaudación, ni se había inciado el apremio.

Lo razonado guarda coherencia con lo ya resuelto por esta Sala en nuestros Autos de 22 de septiembre de 2016 y 10 de noviembre de 2016 -que desestima el recurso de reposición interpuesto contra el anterior-, dictados en el incidente de ejecución de nuestra Sentencia núm. 702, de 18 de junio de 2015, dictada en el recurso núm. 1534/2011. Aunque la parte recurrente lo omite en el relato de antecedentes que efectúa en su escrito de demanda, en fecha 27 de junio de 2016, la misma actora planteó ante esta Sala contra el mismo acuerdo de ejecución de la Dependencia Regional de Inspección de 6 de junio de 2016 un incidente de ejecución de nuestra calendada Sentencia de 18 de junio de 2015, que fue desestimado por nuestro Auto de 22 de septiembre de 2016, desestimándose por Auto de 10 de noviembre de 2016 el recurso de reposición interpuesto contra el mismo, resolución que ha devenido firme al no haberse interpuesto recurso contra la misma. En dicho incidente, el mismo litigante que alegaba que no era procedente que el acto de ejecución de 6 de junio de 2016 contrajera nuevas sanciones, al haber sido anuladas por el TEARC, siendo por ello preciso que se diera trámite de audiencia, razonando por el contrario la Sala que 'no nos encontramos ante nuevos procedimientos sancionadores, sino simplemente ante un acto de ejecución' y 'el acto de ejecución da cumplimiento a lo dispuesto en los acuerdos del TEAR, -confirmados en sentencia- es decir, la anulación de las sanciones a fin de que sean sustituidas por otra en las que no se aprecie el criterio de ocultación, lo que es conforme con lo dispuesto en el apartado 3 del art. 66 del Reglamento de Revisión, que no prevé trámite de audiencia al efecto, como tampoco lo prevé la LJCA, quedando a salvo el derecho de defensa del interesado, precisamente con el incidente de ejecución de sentencia, sin que en este caso se haya presentado motivo de impugnación, sobre el fondo en torno a la corrección de la apreciación de infracción, o la sustitución de la sanción'.



CUARTO: El segundo de los motivos de recurso tampoco puede prosperar. Alega la recurrente que el acto de ejecución inducía a error sobre la resolución que se estaba ejecutando y el órgano competente para conocer del incidente, añadiendo que siendo que tanto la sentencia de esta Sala del Tribunal Superior de Justicia de Cataluña, como la del Tribunal Supremo habían confirmado las resoluciones del TEARC inicialmente impugnadas, este órgano era el competente para examinar el incidente de ejecución. La resolución del TEARC impugnada considera que el promotor del incidente acertadamente ha considerado que correspondía al TEARC la revisión de la ejecución, por lo que ninguna consecuencia ni situación de indefensión apreciaba en relación con la indeterminación alegada, y que por otro lado, la alusión a las sentencias, ninguna incidencia tenía en la ejecución, puesto que la sentencia significaba la confirmación de las resoluciones recurridas, por lo que la decisión del TEARC se encuentra suficientemente motivada, al considerar irrelevante el vicio denunciado, al haber interpuesto la interesada en plazo el medio de impugnación procedente y no incidir en las cuestiones de fondo planteadas la consideración del acto de ejecución de estar ejecutando las sentencias, puesto que estas significaban la confirmación de las resoluciones recurridas.

La alegación de que el acto de ejecución inducía a error sobre la resolución que se estaba ejecutando y el órgano competente para conocer del incidente fue también planteada en el incidente de ejecución de sentencia planteado ante esta Sala. En nuestro Auto de 22 de febrero de 2016, consideramos que 'La referencia contenida en el acto de ejecución en el sentido de que ha sido dictado en ejecución de la sentencia del Tribunal Supremo que inadmitió el recurso de casación presentado contra la sentencia de esta Sala es del todo irrelevante y no adolece de ningún vicio que determine su nulidad, como se pretende sin citar precepto alguno, por cuanto es obvio que el objeto de ejecución era la Sentencia de esta Sala en cuanto desestimaba el recurso, es decir, la cuestión habría de versar sobre la adecuación del acto de ejecución al pronunciamiento de esta Sala y por ende, en la medida en que desestimó el recurso, a los pronunciamientos del TEAR'.

Dejando de lado la cuestión -tal y como ha sido planteado el motivo de impugnación y la oposición al mismo- de si el medio de impugnación procedente era el incidente de ejecución ante el Tribunal sentenciador, sin clarificar si ante esta Sala o el Tribunal Supremo, o si correspondía un incidente de ejecución ante el TEARC, no puede prosperar la pretensión anulatoria cuando el recurrente interpuso incidente de ejecución ante el TEARC y posteriormente, silenciándolo, incidente de ejecución de sentencia ante este Tribunal, siendo ambos admitidos a trámite y resueltos de fondo, de modo que esa eventual deficiencia ninguna indefensión habría causado.

Por otro lado, el artículo 70 del Reglamento de Revisión dispone que '[l]a ejecución de las resoluciones de los tribunales de justicia se efectuará de acuerdo con lo establecido en la normativa reguladora de la jurisdicción contencioso-administrativa. En todo lo que no se oponga a la normativa citada y a la resolución judicial que se está ejecutando, será de aplicación lo dispuesto en la sección 1.ª de este capítulo'. Siendo pues que los preceptos aplicables a la ejecución de las resoluciones administrativas de los procedimientos de revisión son aplicables a la ejecución de las resoluciones judiciales, en lo que no se oponga normativa reguladora de la jurisdicción contencioso-administrativa, no puede prosperar anulación basada en que el acto de ejecución de manera incongruente aplica artículo propios de la ejecución de resoluciones administrativas, que no se concreta -ni aprecia- quese opongan a la normativa reguladora de la jurisdicción contencioso-administrativa, ni desde la otra prescpectiva, tampoco el eventual error al aplicar la LJCA supone un vicio invalidante, pues la sentencia de esta Sala no hace sino confirmar la resolución del TEARC, parcialmente estimatoria.

Por último, sentado que no era precisa la apertura de un nuevo procedimiento sancionador, resulta irrelevante la mención al artículo 66.6 del Reglamento de revisión, pues con la notificación de la nueva sanción se abría el plazo para su ingreso del artículo 62.2 LGT.



QUINTO: Como recoge la Sentencia del Tribunal Constitucional núm. 8/2004, de 9 de febrero, una jurisprudencia constante del propio Tribunal Constitucional ha venido definiendo el vicio de incongruencia como un desajuste entre el fallo judicial y los términos en que las partes formulan la pretensión o pretensiones que constituyen el objeto del proceso en los escritos esenciales del mismo. Al conceder más, menos o cosa distinta de lo pedido, el órgano judicial incurre en las formas de incongruencia conocidas como ultra petita, citra petita o extra petita partium (por todas, SSTC 90/1988, de 13 de mayo, F. 2, y 111/1997, de 3 de junio, F. 2).

De acuerdo con la STC 114/2003, de 16 junio, el vicio de incongruencia puede entrañar una vulneración del principio de contradicción constitutiva de una efectiva denegación del derecho a la tutela judicial efectiva, siempre y cuando la desviación sea de tal naturaleza que suponga una sustancial modificación de los términos en los que discurra la controversia procesal.

El juicio sobre la congruencia de la resolución judicial precisa de la confrontación entre su parte dispositiva y el objeto del proceso delimitado por sus elementos subjetivos -partes- y objetivos -causa de pedir y petitum- de tal modo que la adecuación debe extenderse tanto a la petición como a los hechos que la fundamentan.

Se ha distinguido entre la llamada incongruencia omisiva o 'ex silentio', que se produce cuando el órgano judicial deja sin contestar alguna de las pretensiones sometidas a su consideración por las partes, y la denominada incongruencia 'extra petitum', que se da cuando el pronunciamiento judicial recae sobre un tema no incluido en las pretensiones deducidas en el proceso, de tal modo que se impide a las partes la posibilidad de efectuar las alegaciones pertinentes en defensa de sus intereses relacionados con lo decidido, provocando su indefensión al defraudar el principio de contradicción ( SSTC 213/2000, de 18 de septiembre; y 135/2002, de 3 de junio).

En ocasiones ambas clases de incongruencia pueden presentarse unidas, concurriendo la llamada 'incongruencia por error', denominación adoptada en la STC 28/1987, de 13 de febrero, y seguida por las SSTC 369/1993, de 13 de diciembre y 111/1997, de 3 de junio, que define un supuesto en el que el órgano judicial no resuelve sobre la pretensión formulada en la demanda o sobre el motivo del recurso, sino que erróneamente razona sobre otra pretensión absolutamente ajena al debate procesal planteado, dejando al mismo tiempo aquélla sin respuesta.

Al respecto de la congruencia de la resolución que pone fin a la vía económico administrativa, el artículo 237 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, contempla la extensión de la revisión en vía económico- administrativa, prescribiendo en su apartado 1 que las reclamaciones y recursos económico-administrativos someten a conocimiento del órgano competente para su resolución todas las cuestiones de hecho y de derecho que ofrezca el expediente, hayan sido o no planteadas por los interesados, sin que en ningún caso pueda empeorar la situación inicial del reclamante; lo que no concuerda con lo ya establecido en el art. 17.1 del Real Decreto Legislativo de 12 de diciembre de 1980 por el que se articula la Ley 39/1980, de 5 de julio, de Bases sobre Procedimiento Económico-Administrativo. Con ello se viene a concretar en el ámbito tributario el criterio que, con carácter general para todos los recursos administrativos, se contiene en el artículo 113.3 de la Ley 30/92, al prescribir que el órgano que resuelva el recurso decidirá cuantas cuestiones, tanto de forma como de fondo plantee el procedimiento, hayan sido o no alegadas por los interesados, que en este último caso se les oirá previamente, y que, no obstante, la resolución será congruente con las peticiones formuladas por el recurrente. La decisión de estos órganos económico-administrativos aparece perfectamente delimitada por los artículos 238 y 239 LGT. La exégesis de tales preceptos permite concluir la vigencia en los recursos administrativos, incluido el económico-administrativo del principio de congruencia, derivado del dispositivo en su vertiente relativa al principio de rogación, y de proscripción de la 'reformatio in peius'. En tal sentido, la expresión 'cuestiones' que se contiene en aquellos preceptos no ha de entenderse como equivalente a pretensiones posibles, prescindiéndose pues de las concretas deducidas por los interesados, sino como equivalente a motivos fundamentadores del recurso administrativo, de hecho o de derecho, que ofrezca el expediente. Por tanto se viene a establecer una norma análoga a la del artículo 33 de la Ley 29/1998, de 13 de julio, reguladora de la Jurisdicción Contencioso-administrativa (y antes en el art. 43 de la Ley Jurisdiccional de 1956), que permite dictar sentencia basada en motivos susceptibles de fundar el recurso o la oposición distintos de los invocados por las partes.

Expuesto lo anterior, no aprecia la Sala que la resolución del TEARC incurra en el vicio de incongruencia, por no dar respuesta a la alegación de caducidad y centrarse en la suspensión de las liquidaciones y acuerdos sancionadores. La reclamante alegó la prescripción o caducidad de la acción sancionadora. Basta la lectura del último párrafo del fundamento de derecho octavo de la resolución impugnada para advertir que la resolución del TEAR aquí impugnada sí da respuesta a la alegada caducidad, al considerar que al tratarse de una mera modificación de las sanciones en sede de ejecución de resoluciones, sin que se haya incoado (ni procediera) un nuevo procedimiento sancionador, no era aplicable el alegado artículo 209.2 LGT. Por otro lado, alegada la prescripción, as consideraciones que se efectúan acerca de la suspensión de la ejecutividad de las sanciones inicialmente impuestas y de la resolución del TEARC que se ejecuta no puede considerarse que sean ajenas al tema incluido en las pretensiones deducidas por el promotor del incidente.



SEXTO: Siguiendo el expositivo de la demanda, alega el recurrente la prescripción de la potestad sancionadora, como consecuencia de que el efecto interruptivo de la prescripción producido por el inicio del procedimiento inspector, puesto que las actas de inspección y los expedientes sancionadores de 7 de febrero de 2006 fueron anulados, ordenándose en los acuerdos de complementación-anulación de 1 de marzo de 2006 que se completara el expediente con determinadas comprobaciones, no notificándose hasta el 27 de febrero de 2007 los acuerdos de liquidación y de imposición de sanción.

Tal y como se plantea el motivo impugnación, la propia parte recurrente afirma que las actuaciones de comprobación e investigación para la regularización de la situación tributaria del obligado iniciadas el 1 de marzo de 2005 interrumpieron el plazo de prescripción para imponer las sanciones tributarias controvertidas, si bien sostiene que tales actuaciones perdieron la eficacia interruptiva al haberse anulado las actas de 7 de febrero de 2006 por el acuerdo de 1 de marzo de 2006, y que si la Inspección anuló las liquidaciones no se interrumpió la prescripción del derecho a sancionar, pues un acto anulado, al ser inválido o ineficaz no puede producir efectos.

Tal y como hace constar el propio recurrente, en los acuerdos de 1 de marzo de 2006 'se acordaba dejar sin efecto las actas incoadas y se ordenaba completara el expediente, a fin de comprobarla naturaleza de los servicios prestados, la efectividad de su realización y los medios de pago utilizados', por tanto, los acuerdos de 1 de marzo de 2006 no anularon el inicio del procedimiento de comprobación y las actuaciones practicadas, ni por supuesto ninguna liquidación, sino que simplemente acordó dejar sin efecto las actas que incluían la propuesta de liquidación para que se completara el expediente, que continuó hasta su terminación, dictándose las liquidaciones que confirmó el TEAR en las resoluciones de 12 de septiembre de 2011, objeto de impugnación en el recurso núm. 1534/2011 de los tramitados en esta Sala y Sección resuelto por a calendada sentencia de 18 de junio de 2015, cuyo fallo inadmisiorio y desestimatorio ya ha sido relatado. En consecuencia, decae el motivo de impugnación, pues admitido que el cómputo del plazo de prescripción para imponer sanciones tributarias se interrumpió el 1 de marzo de 2005, tal efecto interruptivo no decayó por los acuerdos de complementación del procedimiento de comprobación e investigación, pérdida que si acaso podría haberse producido por haber excedido tales actuaciones el plazo de duración máxima, lo que en momento alguno alega el recurrente, ni por supuesto justifica. Siendo que el recurrente admite que las sanciones se notificaron el 27 de febrero de 2007, es claro que no transcurrió el plazo prescriptivo de cuatro años.

No estorba en este punto añadir que la Sala comparte los razonamientos de la resolución impugnada contenidos en el fundamento de derecho 8º de la resolución del TEARC impugnado, que no ha intentado desvirtuar la recurrente.

SÉPTIMO: Por último, tampoco cabe apreciar la alegada caducidad por no haberse cumplido los plazos de tres meses para su iniciación establecidos en el artículo 209 de la Ley 58/2003.

De nuevo la parte recurrente sustenta el motivo de impugnación en un procedimiento que no podía ya iniciarse, por cuanto las actas de 7 de febrero de 2006 fueron dejadas sin efecto. El apartado 2 del artículo 209 de la Ley General Tributaria limita la regla del plazo caducidad de tres meses para la iniciación del procedimiento sancionador a los que 'se incoen como consecuencia de un procedimiento iniciado mediante declaración o de un procedimiento de verificación de datos, comprobación o inspección', por lo que el referido plazo comienza a contarse desde que se hubiese notificado o se entendiera notificada 'la correspondiente liquidación o resolución'. En el presente caso, como ya ha quedado dicho, los acuerdos de 1 de marzo de 2006 no supusieron la terminación del procedimiento de inspección, que concluyó con la notificación de la correspondiente liquidación en fecha el 27 de febrero de 2007, coincidente con la notificación de los acuerdos sancionadores. La parte recurrente confunde el plazo de tres meses legalmente previsto en el artículo 209 LGT para el ejercicio de la potestad punitiva por parte de la Administración, que resultan aplicables para el inicio de un procedimiento sancionador, con los actos de ejecución de una resolución administrativa sancionadora, en los que la potestad punitiva ya está ejercitada por la Administración y lo que resta es la ejecución del acuerdo dictado. El plazo invocado por la recurrente es de aplicación para el inicio y tramitación del procedimiento sancionador, pero no cuando nos encontramos, como acontece en el supuesto que se examina, ante el acto de ejecución que no constituyen inicio de un nuevo procedimiento sancionador. La respuesta dada por la resolución del TEAR impugnada es plenamente correcta, pues nada tiene que ver un acuerdo sancionador, dictado tras seguir el procedimiento previsto al efecto, con el de ejecución de una resolución, administrativa o judicial, que elimina o modifica alguno de los elementos la sanción, y obliga a la práctica de una sanción, previo dar de baja la anulada.

Análogamente hemos de rechazar igualmente la caducidad del procedimiento sancionador por haberse excedido del plazo máximo de duración de seis meses para su conclusión, establecido en el artículo 211 LGT. De conformidad con el artículo 211.2 de la Ley General Tributaria, la fecha en que el diez a quo para el cómputo del plazo de seis meses para su conclusión es la notificación de la comunicación de inicio del procedimiento. En el presente caso, el procedimiento sancionador concluyó el 27 de febrero de 2007 con la notificación de la resolución sancionadora, antes del transcurso de seis meses desde la notificación de su inicio, no pudiéndose estimar, por lo ya expuesto, que no podía entenderse válidamente concluido hasta el dictado del acto de ejecución impugnado.

OCTAVO: Dada la íntegra desestimación del recurso, a tenor de lo previsto en el artículo 139.1 de la misma Ley 29/1998, en la vigente redacción aplicable al caso, procede la imposición de las costas procesales a la parte vencida, al no apreciarse la concurrencia de dudas serias que justifiquen la no imposición, si bien, como autoriza el apartado cuarto del precepto procesal antes citado, estimamos oportuno limitar a la cifra máxima de mil euros las que por todos los conceptos pueda reclamar la parte demandada, en atención a la cuantía, complejidad y demás circunstancias concurrentes en el presente recurso. .

Vistos los artículos citados y demás de general y pertinente aplicación,

Fallo

Que desestimamos el presente recurso contencioso-administrativo número 290/2017, interpuesto por Gruas y Transportes Sanjo contra la resolución del Tribunal Económico-Administrativo Regional de Cataluña, de 21 de diciembre de 2017, desestimatoria de los recursos núms. 08/03851/2007/50/IE, 08/03849/2007/50/IE y 08/03846/2007/50/IE, con imposición a la actora al pago de las costas procesales, con el límite de mil euros expresado en el último fundamento de derecho.

Notifíquese a las partes esta sentencia, que no es firme y contra la que cabe interponer recurso de casación ante la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Supremo que deberá prepararse ante esta Sección en el plazo de treinta días, desde el siguiente al de su notificación, en la forma que previene el vigente art. 89 de la LJCA.

Firme la presente, líbrese certificación de la misma y remítase juntamente con el respectivo expediente administrativo al órgano demandado, quien deberá llevarla a puro y debido efecto, sirviéndose acusar el oportuno recibo.

Así por ésta nuestra sentencia, de la que se llevará testimonio literal a los autos principales, definitivamente juzgando, lo pronunciamos, mandamos y firmamos.

E/.

PUBLICACIÓN.- La Sentencia anterior ha sido leída y publicada en audiencia pública, por el Ilmo. Sr. Magistrado ponente. Doy fe.