Sentencia Contencioso-Administrativo Nº 1039/2018, Tribunal Superior de Justicia de Asturias, Sala de lo Contencioso, Sección 1, Rec 130/2018 de 17 de Diciembre de 2018

Encabezamiento

T.S.J.ASTURIAS CON/AD (SEC.UNICA)
OVIEDO
SENTENCIA: 01039/2018
TRIBUNAL SUPERIOR DE JUSTICIA DE ASTURIAS
Sala de lo Contencioso-Administrativo
RECURSO: PO 130/18
RECURRENTE: D. Matías
PROCURADOR: D. JOSE ANTONIO MENENDEZ ARANGO
RECURRIDO: T.E.A.R.A., SERVICIOS TRIBUTARIOS DEL PRINCIPADO
REPRESENTANTES: SR. ABOGADO DEL ESTADO, LETRADO DEL PRINCIPADO DE ASTURIAS
SENTENCIA
Ilmos. Sres.:
Presidente:
D. Jesús María Chamorro González
Magistrados:
D. Rafael Fonseca González
D. José Manuel González Rodríguez
En Oviedo, a diecisiete de diciembre de dos mil dieciocho.
La Sala de lo Contencioso Administrativo del Tribunal Superior de Justicia del Principado de Asturias,
compuesta por los Ilmos. Sres. Magistrados reseñados al margen, ha pronunciado la siguiente sentencia
en el recurso contencioso administrativo número 130/18, interpuesto por D. Matías , representado por el
Procurador D. José Antonio Menéndez Arango, actuando bajo la dirección Letrada de Dª. María García Díaz,
contra el T.E.AR.A. y los Servicios Tributarios del Principado de Asturias, representados respectivamente por
el Sr. Abogado del Estado y el Letrado del Principado. Siendo Ponente el Ilmo. Sr. Magistrado D. José Manuel
González Rodríguez.

Antecedentes

PRIMERO.- Interpuesto el presente recurso, recibido el expediente administrativo se confirió traslado al recurrente para que formalizase la demanda, lo que efectuó en legal forma, en el que hizo una relación de Hechos, que en lo sustancial se dan por reproducidos. Expuso en Derecho lo que estimó pertinente y terminó suplicando que, en su día se dicte sentencia acogiendo en su integridad las pretensiones solicitadas en la demanda, y en cuya virtud se revoque la resolución recurrida, con imposición de costas a la parte contraria.



SEGUNDO.- Conferido traslado a las partes demandadas para que contestasen la demanda, lo hicieron en tiempo y forma, alegando: Se niegan los hechos de la demanda, en cuanto se opongan, contradigan o no coincidan con lo que resulta del expediente administrativo. Expusieron en Derecho lo que estimaron pertinente y terminaron suplicando que previos los trámites legales se dicte en su día sentencia, por la que desestimando el recurso se confirme el acto administrativo recurrido, con imposición de costas a la parte recurrente.



TERCERO.- Por Auto de 6 de julio de 2018, se recibió el procedimiento a prueba, habiéndose practicado las propuestas por las partes y admitidas, con el resultado que obra en autos.



CUARTO.- No estimándose necesaria la celebración de vista pública, se acordó requerir a las partes para que formulasen sus conclusiones, lo que hicieron en tiempo y forma.



QUINTO.- Se señaló para la votación y fallo del presente recurso el día 7 de diciembre pasado en que la misma tuvo lugar, habiéndose cumplido todos los trámites prescritos en la ley.

Fundamentos

PRIMERO.- Que por el Procurador de los Tribunales Sr. Menéndez Arango en nombre y representación de D. Matías , se interpuso recurso contencioso administrativo, tramitado por el procedimiento ordinario, contra la desestimación presunta por silencio administrativo de las reclamaciones económico administrativas interpuestas por el recurrente ante el TEARA frente a la liquidación dictada con fecha 25 de julio de 2016, en concepto de impuesto de sucesiones, expediente NUM000 , acta A02 nº NUM001 , y frente a la resolución de 16 de noviembre de 2016, dictada por el Ente público de Servicios Tributarios del Principado de Asturias por la que se desestima el recurso de reposición contra el acuerdo de 6 de septiembre de 2016, exp. NUM002 , por el que se impone a la recurrente una sanción de multa 8.096,25 euros, ampliada posteriormente a la resolución del TEARA de 1 de junio de 2018 que desestimaba las reclamaciones económico administrativas interpuestas, recurso del que dio traslado a la Administración demandada.



SEGUNDO.- Que como principales argumentos impugnatorios, sostenía la parte recurrente, que la resolución impugnada no era conforme a derecho, por cuanto que consideraba que había prescrito el derecho de la Administración a practicar la liquidación litigiosa en tanto en cuanto habían transcurrido más de cuatro años desde que se produjo el hecho imponible hasta que se notificó la liquidación, alegando además caducidad del procedimiento inspector.

En segundo lugar invocaba la falta de motivación de las resoluciones impugnadas, argumentando en último lugar que la sanción impuesta no era conforme a derecho al no eludirse el pago de ningún impuesto ni existir ánimo defraudatorio alguno.

Por su parte, las Administraciones Públicas demandadas, en este caso representadas a través del Sr.

Abogado del Estado y por el Letrado del Principado de Asturias, contestaron en tiempo y forma oponiéndose y solicitando que se dictase una sentencia desestimatoria de las pretensiones de la parte recurrente.



TERCERO .- Decíamos en la sentencia de 30 de noviembre de 2018, recaída en el P.O. nº 131/2018 , en que figuraba como recurrente la hermana del aquí demandante: 'Que este Órgano Judicial, tras valorar con detenimiento las alegaciones formuladas por las partes litigantes en este proceso, debe manifestar que las actuaciones litigiosas traen causa en los siguientes hechos.

El 1 de julio de 2011 y mediante documento privado, la abuela de la recurrente presto a la recurrente y a su hermano la cantidad de 9.000 euros a cada uno de ellos para la adquisición de un determinado número de participaciones sociales de la entidad Garcivilla, S.L. El 13 de julio de 2011, mediante escritura notarial, el abuelo de la recurrente y esposo de la prestamista, vendió a la recurrente 900 participaciones sociales de la citada sociedad Garcivilla, S.L., por 9.000 euros y otras 900 a su hermano por la misma cantidad. La abuela de la recurrente convino que el préstamo lo era entre particulares sin intereses y que se devolvería conforme a los cuidados constantes que estos realizaban a sus abuelos. La Administración considero que no había habido un préstamo sino una donación entre particulares. Así se desprende fundamentalmente del escrito de demanda.

Comenzando nuestro análisis por el primer motivo impugnatorio articulado por la recurrente efectivamente el art 66 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria , establece que prescribirá a los cuatro años el derecho de la Administración a determinar la deuda tributaria mediante la oportuna liquidación. En el caso que aquí se decide y del relato de hechos contenido en el escrito de demanda, no se alega ni dies ad quem ni a quo, el día de inicio del cómputo del plazo de prescripción o el día final del mismo, siendo carga de quien invoca la prescripción acreditar los días que se han de tener en consideración para el computo del plazo y los elementos fácticos relacionados con el mismo tal y como exige el art 105 de la Ley General Tributaria . Así las cosas, ante la generalidad con la que se entiende este motivo del recurso, el mismo no puede prosperar.

Por lo que se refiere al plazo de caducidad del procedimiento administrativo hay que señalar que el transcurso del plazo máximo de resolución del procedimiento inspector no produce otro efecto distinto del de impedir la interrupción de la prescripción del derecho a la Administración a liquidar pero no supone la nulidad de la liquidación dictada en el procedimiento caducado. Efectivamente y en este sentido, por lo que respecta a la prescripción de la deuda tributaria liquidada al considerar la parte recurrente que el procedimiento inspector había superado en su duración el plazo de 12 meses, debemos manifestar, como ya hemos dicho, que el art. 66 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria , establece un plazo de 4 años para la prescripción del derecho de la Administración, sujeto activo de un tributo, para determinar la deuda tributaria a través de la oportuna liquidación, plazo que quedaría interrumpido por cualquier acción de aquella, realizado con conocimiento formal del obligado tributario, conducente al reconocimiento, regularización, comprobación, inspección, aseguramiento y liquidación de todos o partes de los elementos de la obligación tributaria. Sin duda alguna el inicio de un procedimiento inspector supondrá la interrupción de la prescripción. Sin embargo, y con el fin de evitar dilaciones indebidas en el seno de esos procedimientos, el art. 150.6 de la ya referenciada Ley General Tributaria , y en los casos en que ese procedimiento se prolongue en el tiempo más allá del plazo prefijado prevé, en vez de su caducidad, que las actuaciones inspectoras interrumpan la prescripción.

Efectivamente la Ley 1/98, de 26 de febrero, de Derechos y Garantías de los Contribuyentes, con el fin de mejorar la posición jurídica y las garantías de aquellos ante las Haciendas Públicas, y logrando además un equilibrio en la relaciones jurídico tributarias que unen a ambos, y también en aras de una mayor seguridad jurídica en el seno de las actuaciones administrativas que aplican tributos, introdujo una regulación legal que impone un plazo máximo de duración de los procedimientos tributarios con la sanción de inhabilidad de estos para interrumpir el plazo de prescripción en los casos de incumplimiento de aquel plazo máximo.

Sin embargo no es menos cierto que ese plazo máximo no se podía dejar en manos del contribuyente reacio a colaborar con la Administración cuando es requerido para ello, por ejemplo con la aportación de determinada documentación, de ahí que las dilaciones indebidas en el procedimiento inspector imputables al contribuyente no fueran hábiles para interrumpir el computo del plazo máximo de duración de aquel procedimiento. Es copiosa la doctrina jurisprudencial que ha interpretado este concepto de dilaciones indebidas imputables al contribuyente, citándose al efecto la Sentencia del Tribunal Supremo de 24 de enero de 2011, recurso de casación 5990/2007 , que señala que este concepto incluye tanto las demoras causadas por las solicitudes expresamente realizadas por el obligado tributario y acordadas por la Administración, como aquellas pérdidas materiales de tiempo por su tardanza en aportar datos y elementos de juicio imprescindibles para la tarea inspectora. También la doctrina jurisprudencial se ha fijado en los supuestos en los que la Administración, pretende alargar artificiosamente el plazo máximo de duración de los procedimientos inspectores amparándose en una interrupción justificada de las actuaciones mediante actuaciones que no van derechamente encaminadas al propósito de investigar y buscar los hechos que determinan la deuda tributaria, por todas la sentencia del Tribunal Supremo de 22 de diciembre de 2012, Recurso Casación 3654/2015 .

Hay que destacar que la reforma operada en la Ley General Tributaria por la Ley 34/2015, de 21 de septiembre, no aplicable 'ratione temporis' al caso que aquí se decide, ha modificado este planteamiento, ya que consciente de las dificultades interpretativas que planteaba el sistema ha incrementado notablemente los plazos máximos de duración del procedimiento que pueden llegar a 27 meses, sin que por el contrario sea posible descontar, con carácter general, del cómputo los periodos de interrupción justificada, ni las dilaciones por causas no imputables a la Administración, excepto en algunos supuestos tasados en la ley.

En el supuesto litigioso la liquidación recurrida se produce tras un procedimiento inspector cuyo inicio es notificado al obligado tributario el 14 de mayo de 2015, fecha de notificación del requerimiento realizado por la inspección el 23 de abril de 2015 para comparecer en las oficinas de la inspección. Así lo reconoce el escrito de demanda en su fundamento jurídico octavo. La notificación del acuerdo de liquidación de 4 de mayo de 2016 se intenta notificar el 10 de mayo de 2016, por tanto antes de que transcurran los doce meses previstos en la norma. Ese intento de notificación consta con el acuso de recibo obrante a los folios 152 y 153 del expediente administrativo, intento fallido y certificación del servicio de correos al folio 164 del expediente estos aspectos no son cuestionados por la parte recurrente. En este sentido el Tribunal Supremo ha señalado que es suficiente el intento de notificación para enervar los efectos del transcurso del plazo de un procedimiento inspector señalando literalmente la sentencia de 4 de enero de 2018 que un único intento de notificación es una actuación valida y eficaz para impedir que se produzca una interrupción injustificada de las actuaciones inspectoras. Por tanto esa notificación interrumpió la caducidad del procedimiento inspector.

En consecuencia este motivo no puede prosperar.

Por lo que respecta a la motivación de la resolución impugnada ciertamente no puede considerarse que exista una falta de motivación del acto impugnado cuando es así que la resolución impugnada resuelve a lo largo de diez folios y en ocho fundamentos jurídicos las alegaciones de la parte recurrente. A este respecto hay que decir que la parte recurrente confunde en el escrito de demanda la motivación de las resoluciones administrativas que exige el art 35 de la Ley 39/2015, de 1 de octubre del PAC , así como el art. 102 de la Ley General Tributaria , con que los hechos descritos por la resolución impugnada se adecuen o no a la realidad puesta de manifiesto con los negocios jurídicos realizados por los recurrentes, y en este sentido si bien existe una libertad de pactos para que las partes de un negocio jurídico acuerden en los mismos las clausulas y condiciones que no sean contrarios a la ley y a las buenas costumbres, tal y como establece el art. 1255 del Código Civil , ello no quiere decir que lo pactado necesariamente responde a la realidad de la voluntad de los contratantes. No cabe duda que a efectos tributarios la calificación de los negocios jurídicos no podrá dejar de un lado la auténtica naturaleza del negocio pactado, tal y como establece el art. 3 de la ya citada Ley 58/2013, de 17 de diciembre , General Tributaria. En todo caso los pactos entre particulares no producen efectos frente terceros si constan en un documento privado tal y como señala el art. 1.227 del Código Civil . En el caso que aquí se decide el pacto entre la abuela y la recurrente de un préstamo sin intereses y sin contraprestación, o al menos no concretada la misma al señalarse sin más su referencia a los cuidados de los nietos a la abuela, no puede dejar de llevar a la Administración a la clara convicción, que esta Sala comparte, de que el préstamo encerraba una donación, tanto más si tenemos en cuenta que se hizo trece días antes de que el abuelo, esposo de la prestamista, vendiera a los prestatarios las participaciones sociales de una empresa por la misma cantidad del préstamo y siendo así además que la sociedad adquirida se creó para incorporar inmuebles a una sociedad en el año inmediatamente anterior al fallecimiento del abuelo vendedor. Se trata de es una sociedad sin empleados ni actividad y que tiene como objeto el alquiler de un único bajo comercial que además estaba ya alquilado antes de la incorporación a la sociedad. La sociedad se constituyó cuando el abuelo estaba en una residencia y la conformaban su esposa, su hijo y la esposa de este, y nunca presento alta en el IAE hasta el fallecimiento del abuelo. Por tanto esta Sala considera que realmente el negocio jurídico puede calificarse de donación, y ello a la vista de las circunstancias descritas que rodearon el acuerdo litigioso.

En consecuencia este motivo impugnatorio tampoco puede prosperar.



CUARTO.- Por lo que respecta a la sanción impuesta, ni del escrito de demanda ni de la interposición de la reclamación económico administrativa se puede desprender cuál fue la sanción impuesta, por qué infracción se impuso y cuál son los elementos de la misma. Del expediente administrativo se deduce que la misma es la prevista en el art. 199 de la Ley General Tributaria , que se refiere a dejar de ingresar la deuda que resultare de una autoliquidación y en este sentido parece evidente que no se ha pagado el impuesto de donaciones en relación a la cantidad que la abuela de la recurrente le cedió a través de un documento privado que no tiene efectos frente a terceros conforme el ya citado art. 1227 del Código Civil , encubriendo una donación, puesto que la contraprestación por el préstamo eran los supuestos cuidados de los nietos a su abuela que tampoco se concretan.

Por tanto a juicio de esta Sala es evidente que hubo ánimo de defraudar y que los hechos imputados constituyen una falta de ingreso en relación al impuesto que correspondía liquidar en relación a la donación encubierta que existía tras el préstamo sin intereses. En este sentido hay que señalar que se dan los requisitos de concurrencia de culpabilidad y de motivación que exige la jurisprudencia. En efecto en cuanto a la necesaria motivación y valoración de la culpabilidad, en forma de dolo o culpa, hay que decir que es una cuestión reiteradamente abordada por la jurisprudencia de nuestros Tribunales, que ha señalado que la existencia de una infracción tributaria no puede fundarse en la mera referencia a la falta de ingreso, al resultar de la regularización que practique una Administración tributaria, o en la simple constatación de una falta de ingreso de una deuda tributaria, toda vez que, y citamos en este sentido la sentencia del Tribunal Supremo de 2 de noviembre de 2002 , 'no es posible sancionar la mera referencia al resultado sin motivar específicamente, de donde se colige la existencia de culpabilidad. Así lo ha puesto de manifiesto el Tribunal Constitucional en su sentencia 164/2005, de 20 de junio , al señalar que se vulnera el derecho a la presunción de inocencia cuando se impone la sanción por el mero hecho de no ingresar, pero sin acreditar la existencia de un mínimo de culpabilidad y ánimo defraudatorio.' También la sentencia del Tribunal Supremo, de 11 de junio de 2012, recurso de casación nº 588/2009 , insiste en la necesidad de motivación del acuerdo sancionador que debe referirse a los concretos incumplimientos en los que se actuó de forma culpable por parte del supuesto infractor. Insiste esta sentencia en que la mera referencia al resultado de la regularización practicada por la Administración Tributaria o la simple constatación de la falta de ingreso de la deuda, sin motivar específicamente la existencia de comportamientos culpables, supone una sanción por el resultado, es decir, por la falta de ingreso, lo que no es viable desde la perspectiva del ' ius puniendi ' en un Estado de Derecho. En el mismo sentido la sentencia, también del Tribunal Supremo de 29 de octubre de 2009, recurso de casación nº 2422/03 .

En cuanto a la concurrencia o no del elemento subjetivo, culpabilidad que exige, de ' lege data ' el art. 183 de la Ley General Tributaria , y la jurisprudencia del Tribunal Constitucional y del Tribunal Supremo redundan en la idea de que no existe conducta infractora sin que concurra en su autoría algún tipo de culpabilidad, sentencias del Tribunal Supremo de fecha 10 de febrero de 2010, recurso de casación 2437/2004 y 18 de julio de 2007, rec. 127/2002 , correspondiendo a la Administración la acreditación de las circunstancias que determinan la culpabilidad. Ahora bien, como ha expresado el Tribunal Supremo, por todas, en su sentencia de 6 de julio de 2012, (recurso de casación para la unificación de doctrina 6455/2011 ): 'La culpabilidad no es un hecho que pueda ser objeto de una prueba objetiva, sino que la culpabilidad es una cualidad psicológica del sujeto actor, y por ello la culpabilidad no puede ser objeto de prueba directa, sino que la culpabilidad se ha de deducir del conjunto de hechos probados. La norma jurídica impone a la Administración la carga de probar los hechos constitutivos de la infracción y que de esos hechos pueda inferirse racionalmente que el sujeto activo se ha conducido al menos con negligencia, correspondiendo a la parte interesada, el posible infractor, acreditar o proponer prueba sobre aquellos otros hechos de los que resulta que su conducta no es culpable por no haber incurrido en negligencia. En efecto, como señala la sentencia de 10 de julio de 2007 (rec. casación para la unificación de doctrina núm. 306/2002), 'en el enjuiciamiento de las infracciones es al órgano sancionador a quien corresponde acreditar la concurrencia de los elementos constitutivos de la infracción, en este caso de la culpabilidad', de manera que 'no es la recurrente quien ha de acreditar la razonabilidad de su posición, sino que es el órgano sancionador quien debe expresar las motivaciones de las cuales la tesis del infractor es 'claramente' rechazable' (FJ Segundo). Y es que sólo cuando la Administración ha razonado, en términos precisos y suficientes, en qué extremos basa la existencia de culpabilidad, procede exigir al acusado que pruebe la existencia de una causa excluyente de la responsabilidad, como es el caso de la que establecía el artículo 77.4.d) LGT '.

La reciente sentencia del Tribunal Supremo de 22 de diciembre de 2016, dictada en el recurso para la unificación de doctrina 348/2016 , ha señalado en el fundamento jurídico séptimo que: 'Y, a este respecto, ha de constatarse que el Tribunal de instancia incorpora a su sentencia un planteamiento teórico inobjetable cuando alude, en los fundamentos jurídicos octavo y noveno, al principio de culpabilidad como exigencia derivada del artículo 183.1 LGT , lo que viene a significar que no existe un régimen de responsabilidad objetiva en materia de infracciones tributarias y que, para que proceda la sanción, es necesario que concurra en la conducta sancionada dolo o culpa, no pudiendo ser sancionados los hechos más allá de la simple negligencia, como ha señalado el Tribunal Constitucional en las sentencias 76/1990, de 26 de abril y 164/2005 de 20 de junio , la exigencia de motivación se proyecta sobre los actos administrativos sancionadores con independencia de que el sancionado sea una persona física o una persona jurídica, y del concreto tributo a que se refiera el comportamiento contemplado. No existe un régimen de responsabilidad objetiva en materia de infracciones tributarias y que, para que proceda la sanción, es necesario que concurra en la conducta sancionada dolo o culpa, no pudiendo ser sancionados los hechos más allá de la simple negligencia'.

La actuación administrativa sancionadora debe plasmarse en una resolución en la que se contraste adecuadamente la efectiva concurrencia de los hechos imputados, de su tipicidad y de la existencia del requerimiento elemento culpabilístico. Esa motivación, circunstanciada y referida a los concretos hechos y elementos concurrentes en cada supuesto debe partir del principio de presunción de inocencia con el que la Constitución presume la buena fe de los contribuyentes en sus relaciones tributarias, correspondiendo a la Administración la carga de la prueba de las circunstancias que determinen la culpabilidad del infractor en la comisión de infracciones tributarias.

En el ámbito sancionador tributario es necesario que el acuerdo sancionador contenga una motivación que refleje los elementos que justifican el ejercicio de ' ius puniendi ', y ello con las garantías propias de todo procedimiento sancionador. Así lo ha declarado la mencionada sentencia 164/2005 de 20 de junio del Tribunal Constitucional , al afirmar que 'no se puede por el mero resultado y mediante razonamientos apodícticos sancionar, siendo imprescindible una motivación específica en torno a la culpabilidad o negligencia y las pruebas de las que ésta se infiere', tesis que también ha proclamado la Sala Tercera del Tribunal Supremo en sentencias de 8 de mayo de 1997 , 19 de julio de 2005 , 10 de julio de 2007 y 3 de abril de 2008 , entre otras, en las que se exige una motivación específica en las resoluciones sancionadoras en torno a la culpabilidad o negligencia del contribuyente. En ese mismo sentido se pronuncia también la sentencia del Tribunal Supremo de fecha 6 de junio de 2008 , que proclama la obligación que recae sobre la Administración tributaria de justificar de manera específica el comportamiento del que se infiere la existencia de la culpabilidad precisa para sancionar, no siendo suficiente a tal fin juicios de valor ni afirmaciones generalizadas, sino datos de hecho suficientemente expresivos y detallados, con descripción individualizada de las operaciones que puedan entenderse acreedoras de sanción, porque las sanciones tributarias 'no pueden ser el resultado, poco menos que obligado, de cualquier incumplimiento de las obligaciones tributarias a cargo de los contribuyentes'.

Además, en lo que aquí interesa, la sentencia del Tribunal Supremo de 4 de febrero de 2010 , afirma que 'el principio de presunción de inocencia garantizado en el art. 24.2 CE no permite que la Administración tributaria razone la existencia de culpabilidad por exclusión o, dicho de manera más precisa, mediante la afirmación de que la actuación del obligado tributario es culpable porque no se aprecia la existencia de una discrepancia interpretativa razonable'. Y también proclama que 'en aquellos casos en los que, como el presente, la Administración tributaria no motiva mínimamente los hechos o circunstancias de los que deduce que el obligado tributario ha actuado culpablemente, confirmar la sanción porque este último no ha explicitado en qué interpretación alternativa y razonable ha fundado su comportamiento, equivale, simple y llanamente, a invertir la carga de la prueba, soslayando, de este modo, las exigencias del principio de presunción de inocencia, en virtud del cual la carga de la prueba corresponde a quien acusa, sin que nadie esté obligado a probar su propia inocencia', ya que 'sólo cuando la Administración ha razonado, en términos precisos y suficientes, en qué extremos basa la existencia de culpabilidad, procede exigir al acusado que pruebe la existencia de una causa excluyente de la responsabilidad'.

Ha señalado también la jurisprudencia del Alto Tribunal, por todas en sus sentencias de 22 de diciembre de 2016 (recurso de casación 370/16 ) y en la ya citada de 22 de diciembre del mismo año (recurso de casación para unificación de doctrina 348/2016 ), que la intencionalidad de la conducta y aun la culpabilidad a título de negligencia, no cabe deducirlas de la conformidad prestada en las actas inspectoras, dado que la conformidad se presta únicamente respecto de los hechos, y la cuestión de la culpabilidad comporta la valoración de la conducta; además de que no puede descartarse que existan supuestos en los que el obligado tributario acepte el criterio manifestado por la Administración con la única finalidad de evitar litigios ineficaces.

Además también es criterio jurisprudencial reiterado del Tribunal Supremo, contemplado por todas en las dos últimas sentencias citadas que el simple hecho de que el obligado tributario tenga 'experiencia', disponga de 'suficientes medios' y esté 'asistido de profesionales jurídicos' no permite presumir una conducta dolosa por el mero hecho de las especiales circunstancias que rodean al sujeto pasivo de la imposición (importancia económica, clase de asesoramiento que recibe, etc.), sino que, en cada supuesto y con independencia de dichas circunstancias subjetivas, hay que ponderar si la discrepancia entre el sujeto pasivo y la Hacienda Pública se debe o no a la diversa, razonable y, en cierto modo, justificada interpretación que uno y otra mantienen sobre las normas aplicables, criterio reiterado en las sentencias de 29 de junio de 2002 (recurso de casación núm. 4138/1997 ), y de 26 de septiembre de 2008 (recurso de casación para la unificación de doctrina núm. 11/2004 ). En efecto, no cabe de ningún modo concluir que la actuación del obligado tributario ha sido dolosa o culposa atendiendo exclusivamente a sus circunstancias personales; o dicho de manera más precisa, lo que no puede hacer el poder público, sin vulnerar el principio de culpabilidad que deriva del art. 25 CE , sentencia de 6 de junio de 2008 (rec. cas. para la unificación de doctrina núm. 146/2004) es imponer una sanción a un obligado tributario (o confirmarla en fase administrativa o judicial de recurso) por sus circunstancias subjetivas -aunque se trate de una persona jurídica, tenga grandes medios económicos, reciba o pueda recibir el más competente de los asesoramientos y se dedique habitual o exclusivamente a la actividad gravada por la norma incumplida- si la interpretación que ha mantenido de la disposición controvertida, aunque errónea, puede entenderse como razonable.

Asimismo, la referencia a la falta de concurrencia de causas de exoneración de la culpabilidad no es suficiente para cumplir con el requisito de motivación del elemento subjetivo de la infracción que derivan, no sólo de la Ley Tributaria ( arts. 103.3 , 210.4 y 211.3 de la Ley 58/2003 ), sino también de las garantías constitucionales, entre las que hay que destacar el principio de presunción de inocencia reconocido en el art. 24.2 CE , sentencia ya citada de 6 de junio de 2008 . Se argumenta en esta sentencia que 'el principio de presunción de inocencia garantizado en el art. 24.2 no permite que la Administración Tributaria razone la existencia de culpabilidad por exclusión o, dicho de manera más precisa, mediante la afirmación de que la actuación del obligado tributario es culpable porque no se aprecia la existencia de una discrepancia interpretativa razonable -como ha sucedido en el caso enjuiciado- o la concurrencia de cualquiera de las otras causas excluyentes de la responsabilidad de las recogidas en el art. 77.3 LGT , entre otras razones, porque dicho precepto no agota todas las hipótesis posibles de ausencia de culpabilidad. A este respecto, conviene recordar que el art. 77.3.d) LGT de 1963 establecía que la interpretación razonable de la norma era, 'en particular', uno de los casos en los que la Administración debía entender necesariamente que el obligado tributario había 'puesto la diligencia necesaria en el cumplimiento de las obligaciones y deberes tributarios'; de donde se infiere que la circunstancia de que la norma incumplida sea clara o que la interpretación mantenida de la misma no se entienda razonable no permite imponer automáticamente una sanción tributaria porque es posible que, no obstante, el contribuyente haya actuado diligentemente'. Se reitera esta doctrina en las sentencias de 29 de septiembre de 2008 , recurso de casación núm. 264/2004, de 15 de enero de 2009 , recurso de casación núms. 4744/2004, de 9 de julio de 2009 , recurso de casación núm. 1790/2006 , y de 27 de mayo de 2010 recurso de casación núm. 294/2005 .

Las sentencias del Tribunal Supremo de 28 de abril de 2015, recurso de casación 3829/2012 , 9 de julio de 2016 recurso de casación 982/2015 y 20 de junio de 2016, recurso de casación 985/2015 , inciden también en que el principio de presunción de inocencia obliga a la administración a motivar de forma adecuada la imposición de una sanción tributaria y la concurrencia de culpa o dolo, exteriorizando un juicio adecuado de los elementos fácticos y jurídicos concurrentes la existencia de los hechos que conforman el tipo siendo carga de la prueba de aquella acreditar la real y efectiva concurrencia de esos hechos y del elemento culpabilístico imprescindible. Estas sentencias exigen una especial motivación en los supuestos en los que esta última se base exclusivamente en indicios.'

QUINTO.- Que como consecuencia de cuanto antecede y de la aplicación del Principio de Unidad de Doctrina es menester que se dicte una sentencia desestimatoria de las pretensiones instadas por la parte recurrente, lo que conlleva al amparo del art. 139 de la Ley Jurisdiccional la imposición de las costas devengadas en este proceso a la parte recurrente y teniendo en cuenta las características del asunto, quedan las costas fijadas en un máximo de 300 Euros, por todos los conceptos.

Vistos los preceptos legales citados y demás de pertinente aplicación,

Fallo

En atención a todo lo expuesto, la Sala de lo Contencioso Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Asturias, ha decidido: QUE DEBEMOS DESESTIMAR Y DESESTIMAMOS EL RECURSO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO INTERPUESTO POR EL PROCURADOR DE LOS TRIBUNALES D.

JOSÉ ANTONIO MENÉNDEZ ARANGO, EN NOMBRE Y REPRESENTACIÓN DE D. Matías , CONTRA LA RESOLUCION DE FECHA 1 DE JUNIO DE 2018 DICTADA POR EL TRIBUNAL ECONOMICO ADMINISTRATIVO REGIONAL DEL PRINCIPADO DE ASTURIAS POR SER LA MISMA CONFORME A DERECHO. CON IMPOSICION DE LAS COSTAS A LA PARTE RECURRENTE EN LA FORMA ESTABLECIDA EN LA PRESENTE SENTENCIA.

Contra la presente resolución cabe interponer ante esta Sala, RECURSO DE CASACION en el término de TREINTA DIAS, para ser resuelto por la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Supremo si se denuncia la infracción de legislación estatal o por esta Sala de lo Contencioso-Administrativo de este Tribunal Superior de Justicia si lo es por legislación autonómica. Dicho recurso deberá prepararse ante esta Sección en el plazo de treinta días a contar desde el siguiente al de su notificación, debiendo tenerse en cuenta respecto del escrito de preparación de los que se planteen ante la Sala 3ª del Tribunal Supremo los criterios orientadores previstos en el Apartado III del Acuerdo de 20 de abril de 2016 de la Sala de Gobierno del Tribunal Supremo, sobre la extensión máximo y otras condiciones extrínsecas de los escritos procesales referidos al Recurso de Casación ante la Sala Tercera del Tribunal Supremo (BOE número 162 de julio de 2016).

Así por esta nuestra Sentencia, de la que se llevará testimonio a los autos, la pronunciamos, mandamos y firmamos.