Sentencia Contencioso-Administrativo Nº 105/2017, Tribunal Superior de Justicia de Madrid, Sala de lo Contencioso, Sección 5, Rec 611/2015 de 31 de Enero de 2017

Encabezamiento

Tribunal Superior de Justicia de Madrid

Sala de lo Contencioso-Administrativo

Sección Quinta

C/ General Castaños, 1 , Planta 1 - 28004

33009710

NIG:28.079.00.3-2015/0011869

251658240

Procedimiento Ordinario 611/2015

Demandante:BINTALAL, SLU

PROCURADOR D./Dña. JORGE DELEITO GARCIA

Demandado:TRIBUNAL ECONOMICO ADMINISTRATIVO REGIONAL DE MADRID MEH

Sr. ABOGADO DEL ESTADO

TRIBUNAL SUPERIOR DE JUSTICIA

DE

MADRID

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

SECCIÓN QUINTA

SENTENCIA 105

RECURSO NÚM.: 611-2015

PROCURADOR Don Jorge Deleito García

Ilmos. Sres.:

Presidente

D. José Alberto Gallego Laguna

Magistrados

Dña. María Rosario Ornosa Fernández

Dña. María Antonia de la Peña Elías

Dña. Carmen Álvarez Theurer

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En la Villa de Madrid a 31 de Enero de 2017

Visto por la Sala del margen el recurso núm. 611-2015 interpuesto por la entidad Bintalal SLU representado por el procurador Don Jorge Deleito García contra fallo del Tribunal Económico Administrativo Regional de Madrid de fecha 25.3.2015 reclamación nº NUM000 y NUM001 interpuesta por el concepto de IVA habiendo sido parte demandada la Administración General del Estado, representada y defendida por su Abogacía.

Antecedentes

PRIMERO:Por la representación procesal del recurrente, se interpuso el presente recurso, y después de cumplidos los trámites preceptivos, formalizó la demanda que basaba sustancialmente en los hechos del expediente administrativo, citó los fundamentos de derecho que estimó aplicables al caso, y concluyó con la suplica de que en su día y, previos los trámites legales se dicte sentencia de conformidad con lo expuesto en el suplico de la demanda.

SEGUNDO:Se dio traslado al Abogado del Estado, para contestación de la demanda y alegó a su derecho lo que consideró oportuno, y solicitó la confirmación en todos sus extremos del acuerdo recurrido.

TERCERO:No estimándose necesario el recibimiento a prueba ni la celebración de vista pública, se emplazó a las partes para que evacuaran el trámite de conclusiones, lo que llevaron a efecto en tiempo y forma, señalándose para la votación y fallo, la audiencia del día 24-01-2017 en que tuvo lugar, quedando el recurso concluso para Sentencia.

Siendo Ponente la Ilma. Sra. Magistrada Dña. María Antonia de la Peña Elías.

Fundamentos

PRIMEROLa representación procesal de la entidad Bintalal SLU, parte recurrente, impugna de forma acumulada dos resoluciones del Tribunal Económico Administrativo Regional de Madrid de 26/03/2015, mediante la primera se desestima la reclamación económico administrativa NUM000 , interpuesta contra acuerdo sobre rectificación de autoliquidación en concepto de Impuesto sobre el Valor Añadido del periodo 12 de 2010, por importe de 31.500 euros y mediante la segunda, se desestima la reclamación económico administrativa NUM001 , interpuesta contra liquidación provisional en concepto de Impuesto sobre el Valor Añadido del mismo periodo y ejercicio, en cuantía de 29.789,06 euros.

En la primera resolución se confirma la legalidad del acuerdo estimatorio de la solicitud planteada por la adquirente del inmueble de rectificación de autoliquidación del IVA del periodo 12 de 2010 de la sociedad reclamante porque como aprecia el órgano gestor, por escrito de 24/11/2011 Doña Caridad impugnó la autoliquidación de la entidad reclamante por la no admisión por la AEAT de la deducción de la cuota de IVA soportada en cuantía de 31.500 euros, en la adquisición de un inmueble local situado en la calle Fermín Caballero 75 de Madrid, transmitido por Bintalal SLU como consecuencia de no admitir la renuncia a la exención en el IVA, porque a la adquirente Doña Caridad le era de aplicación la regla de la prorrata en un porcentaje del 80% y no podía deducir la cuota en su totalidad. Previa audiencia a Bintalal la AEAT estimo la solicitud de rectificación de la Sra. Caridad , contra quien había dictado liquidación provisional por el IVA 4T2010 al estimar que la cuota soportada en la misma operación no era deducible ya que en 2009 había realizado operaciones que dan derecho a la deducción y otras que no por encontrarse exentas pues obtuvo rendimientos del alquiler de viviendas, articulo 20.uno.23 de la LIVA , resultado aplicable una prorrata del 80%, al tener limitada la deducción no cabía la renuncia a la exención del IVA en la transmisión del inmueble.

En estos casos el TEAC en su resolución de 22/03/2011 y la DGT en la consulta 16/05/2000 invocada, cuando el porcentaje de la deducción es inferior al 100% distingue dos supuestos cuando el cálculo incorrecto se deba a un error fundado en derecho del propio sujeto pasivo para preservar el principio de seguridad jurídica a favor del vendedor la renuncia a la exención por el vendedor del inmueble se considera valida aunque se tuviera en cuenta una manifestación del comprador que luego resulto errónea, pero si se debe a otra causa la renuncia no es valida por faltar el requisito del articulo 20.dos, la operación estaría exenta de IVA y sujeta al Impuesto de Transmisiones Patrimoniales Onerosas, sin derecho a deducir la cuota soportada en ninguna medida y en este caso, sin olvidar que los requisitos de la renuncia a la exención son subjetivos, se hace referencia a la parte que tiene opción a la misma que es la Sra. Caridad y la que esta en condiciones de saber si la renuncia se debió a un error de derecho y no la reclamante.

En la segunda resolución se confirma el acuerdo recurrido porque además de que los actos de la Administración son ejecutivos de conformidad con los artículos 56 y 57 de la Ley 30/1992 , la reclamación NUM000 ha sido desestimada en sesión de la misma fecha.

SEGUNDOLa parte actora solicita que se anulen los acuerdos del TEAR de Madrid recurridos y en consecuencia se proceda a reconocer el derecho a la devolución del IVA ingresado en pago de la liquidación provisional incrementado con los intereses que legalmente correspondan con imposición de costas a la Administración y alega en síntesis:

Al momento de la compraventa del inmueble por ella transmitido se cumplían todos los requisitos para la renuncia a la exención en el IVA sin que la concurrencia de error en la actuación de la compradora prive de validez a la renuncia a la exención en sede del vendedor y concurre insuficiente justificación de la regularización practicada por la Administración.

De acuerdo con el articulo 20.dos de la LIVA vigente cuando se formalizó la escritura el 15/12/2010 se procedió a la renuncia a la exención en el IVA ya que se cumplían todos los requisitos necesarios: el adquirente del bien es sujeto pasivo en el ejercicio de su actividad empresarial y en función de su destino previsible tiene derecho a la deducción total de la cuota soportada en la adquisición y de modo simultaneo a la compraventa le informó de su intención de renunciar a la exención y comunico fehacientemente de tener derecho a la deducción completo del IVA.

Es a posteriori cuando con ocasión de un procedimiento de comprobación limitada realizado a la compradora la Administración declara que es aplicable la regla de la prorrata y la improcedencia por su parte de la repercusión del IVA en la operación.

La DGT en la consulta 1128 de 16/05/2000 concluye que cuando el adquirente del inmueble incurriendo en un error de derecho comunica al vendedor que tenía derecho a la íntegra deducción del IVA determinándose a posteriori que es erróneo porque no tiene derecho a la deducción del 100% sino inferior por aplicación de la prorrata, por aplicación del principio de seguridad jurídica de cara al vendedor vale la renuncia a la exención sin perjuicio de la regularización que proceda en sede del comprador. Este es su caso.

El criterio del TEAR de Madrid en el acuerdo recurrido de que solo la parte compradora puede alegar el error de derecho es erróneo porque es la recurrente como transmitente del inmueble y sujeto pasivo del impuesto quien tiene opción de renunciar a la exención del articulo 20.dos de la LIVA . Según la sentencia de 7/03/2014, recurso 557/2011 hay que poner énfasis en que la opción de renuncia debe ser ejercitada por el transmitente que es el sujeto del IVA, pero se encuentra ligado a condiciones que tiene que cumplir el adquirente, se generaría una grave situación de inseguridad jurídica porque la validez de la renuncia a la exención se haría depender de la existencia o no de un error de derecho en el adquirente y que este lo manifieste con vulneración del derecho a la tutela judicial efectiva sin indefensión.

No tiene una prueba irrefutable de que la compradora incurriera en error de derecho pero hay indicios al no haberse acordado en la regularización del IVA del 4T2010 la imposición de sanción.

La carga de la prueba debe recaer sobre la Administración que es la que tiene los datos en virtud del principio de proximidad y que debe distribuirse siguiendo criterios de normalidad disponibilidad y facilidad probatoria.

Su actuación fue diligente y no se ajusta a derecho que tenga que soportar el perjuicio económico causado por la comunicación errónea del adquirente ni las consecuencias del error de derecho en que haya podido incurrir la compradora

Por aplicación de la normativa sobre regularización del IVA soportado en la adquisición de bienes de inversión se ha visto obligado a ingresar una cuota cuya exigibilidad no hubiera procedido si conforme manifestó la compradora esta hubiera tenido derecho a la deducción del IVA soportado por tener derecho a un porcentaje de deducción del 100% y se trata del error de un tercero ajeno. Se rompe la cadena de deducciones a través de la regularización de bienes de inversión en sede del transmitente que actuó diligentemente.

Señala por último que debe tenerse en consideración que la reforma por la Ley 28/2014, de 27 de noviembre, del articulo 20.dos de la LIVA ha suprimido la exigencia del derecho a la deducción total del impuesto, desvinculando la eficacia de la renuncia a la exención del cumplimiento de este requisito.

TERCEROEl abogado del estado se opone al recurso remitiéndose a los fundamentos del acuerdo recurrido y añade que la compradora a la que corresponde la opción de la renuncia en ningún momento ha manifestado que la renuncia a la exención se debiera a un error de derecho.

CUARTOLa entidad recurrente cuestiona la legalidad de los acuerdos del TEAR de Madrid acumulados deducidos contra acuerdo sobre rectificación de su autoliquidación del Impuesto sobre el Valor Añadido, periodo 12 de 2010 y contra liquidación provisional por el mismo concepto y periodo. Según esta misma parte para ella la renuncia a la exención debe ser plenamente eficaz porque hay evidencias de que la adquirente del inmueble incurrió en error de derecho a la hora de declarar el cumplimiento del requisito de la deducción total del IVA soportado para que la renuncia a la exención fuera valida porque fue regularizada sin imposición de sanción. El sujeto pasivo que renuncia a la exención es el transmitente aunque el adquirente tiene que cumplir ciertos requisitos para que aquella sea eficaz. No se le puede responsabilizar de errores de terceros. El bien transmitido era un bien de inversión y se vio obligada a regularizar su situación cumpliendo lo ordenado por la Ley del Impuesto.

La AEAT considera que no procede la renuncia a la exención en el Impuesto sobre el Valor Añadido, en relación a la operación de 15/12/2010 de transmisión del inmueble de la calle Fermín Caballero 75 de Madrid, sujeta y exenta de conformidad con el articulo 20.uno22 de la LIVA , porque en 2010 la adquirente del inmueble no tenia derecho a la deducción total del Impuesto.

El TEAR de Madrid en el acuerdo recurrido confirma los actos impugnados porque considera que, de acuerdo con la consulta de la DGT de 16/05/2000 y la resolución del TEAC de 1912/2007 de 22/03/2011, solo en los casos en que el adquirente del inmueble incurrió en error de derecho en el calculo equivocado del porcentaje de deducción, para preservar el principio de seguridad jurídica, cabría admitir la eficacia de la renuncia a la exención para el transmitente, pero es a la parte adquirente a la que corresponde dicha prueba y no puede hacerse valer por la sociedad reclamante.

A la vista de las alegaciones y pretensiones de las partes, se trata de determinar si procede la renuncia a la exención en el IVA, en una operación de segunda o ulterior entrega de edificaciones, en la que el transmitente renuncia a la exención y según el adquirente reúne los requisitos que la Ley le impone para que sea eficaz la renuncia, pero con posterioridad la Administración Tributaria comprueba que el adquirente, a quien es aplicable la regla de la prorrata en el ejercicio, no tiene derecho a la deducción total del Impuesto.

Para resolver adecuadamente el litigio deben ser tenidos en cuenta los hechos debidamente acreditados siguientes:

-La entidad Bintalal SLU, parte recurrente, vendió el 15/12/2010 a Doña Caridad , el local comercial situado en la calle Fermín Caballero 75 de Madrid, operación sujeta y exenta según el artículo 20.22 de la Ley 37/1992 , con renuncia expresa a la exención en el Impuesto sobre el Valor Añadido de acuerdo con el artículo 20.dos del mismo texto legal , lo que supuso la sujeción al impuesto, su repercusión por el transmitente y su deducción por el adquirente de la cuota soportada, que ascendía a 31.500 euros.

-La adquirente del inmueble fue objeto de comprobación mediante un procedimiento de gestión de comprobación limitada por el concepto de Impuesto sobre el Valor Añadido del 4T de 2010, que concluyó mediante liquidación provisional de 1/12/2011, en la que se modificaron las cuotas soportadas declaradas porque resultaba aplicable la regla de la prorrata, lo que en su caso supuso un porcentaje de deducción inferior al 100%, del 80%, como consecuencia de que había realizado operaciones que generaban derecho a la deducción de las cuotas soportadas y otras que no generaban este derecho. En concreto en 2009 alquiló como vivienda el inmueble situado en la CALLE000 NUM002 de Aravaca, Madrid, obteniendo unas rentas de 14.300 euros que eran operaciones sujetas y exentas, de acuerdo con el articulo 20.uno 23 y como el volumen total de operaciones, exentas y no exentas, era de 68.300 euros en 2009 correspondía aplicar un porcentaje de prorrata del 80% definitivo en 2009 y provisional en 2010, lo que implica una limitación en la deducción de las cuotas de IVA soportado en ambos ejercicios y no se admitió la deducción de la cuota soportada en la adquisición del inmueble de 31.500 euros al no haberse devengado correctamente.

-el órgano gestor de la AEAT, en el correspondiente procedimiento de comprobación limitada seguido a la sociedad recurrente en concepto de Impuesto sobre el Valor Añadido, periodo 12 de 2010, dictó liquidación provisional de 29/08/2012, por la que se modifican las cuotas deducibles en concepto de regularización de bienes de inversión ya que en el periodo 1 de 2010 se dedujo una cuota de 27.612,80 euros soportada en la adquisición el 29/01/2010 del inmueble situado en la calle Fermín Caballero 75 de Madrid, que transmite el 15/12/2010 a Doña Caridad ; la operación se encontraba exenta conforme al articulo 20.uno 22 de la LIVA y no resultaba aplicable la renuncia a la exención al no tener la adquirente derecho a la deducción total del impuesto por ser de aplicación en el ejercicio 2010 la regla de la prorrata y se minora el IVA deducible en 27.612,80 euros.

-la Sra Caridad en su condición de adquirente solicita la rectificación de la autoliquidación 303 del Impuesto sobre el Valor Añadido del periodo 12 de 2010 de Bintalal SLU, en la que esta había declarado el Impuesto devengado y que es estimada.

-La sociedad actora deduce sendas reclamaciones económico administrativas contra la liquidación provisional que le fue girada por el Impuesto sobre el Valor Añadido periodo 12 de 2010 y contra el acuerdo de rectificación de su autoliquidación del mismo periodo.

-Ambas reclamaciones son desestimadas mediante las resoluciones recurridas en el recurso contencioso administrativo que resolvemos.

QUINTOPues bien, el articulo 20, exenciones en operaciones interiores, de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido , en el apartado Uno.22.A )establece:

Uno.Estarán exentas de este impuesto las siguientes operaciones(...)

22.º

A)Las segundas y ulteriores entregas de edificaciones, incluidos los terrenos en que se hallen enclavadas, cuando tengan lugar después de terminada su construcción o rehabilitación.

(...)

Y a tenor del número 2 del citado articulo 20 de la Ley del Impuesto , en el texto vigente en 2010:

Dos.Las exenciones relativas a los números 20.º, 21.º y 22.º del apartado anterior podrán ser objeto de renuncia por el sujeto pasivo, en la forma y con los requisitos que se determinen reglamentariamente, cuando el adquirente sea un sujeto pasivo que actúe en el ejercicio de sus actividades empresariales o profesionales y, en función de su destino previsible, tenga derecho a la deducción total del Impuesto soportado por las correspondientes adquisiciones.

Se entenderá que el adquirente tiene derecho a la deducción total cuando el porcentaje de deducción provisionalmente aplicable en el año en el que se haya de soportar el Impuesto permita su deducción íntegra, incluso en el supuesto de cuotas soportadas con anterioridad al comienzo de la realización de entregas de bienes o prestaciones de servicios correspondientes a actividades empresariales o profesionales.

El articulo 8 del Real Decreto 1624/1992, de 28 de diciembre por el que se aprobó el Reglamento del Impuesto sobre el Valor Añadido, añade que'la renuncia a las exenciones reguladas en los números 20 , 21 y 22 del apartado 1 del artículo 20 de la Ley del Impuesto sobre el Valor Añadido , deberá comunicarse fehacientemente al adquirente con carácter previo o simultáneo a la entrega de los correspondientes bienes. La renuncia se practicará por cada operación realizada por el sujeto pasivo y, en todo caso, deberá justificarse con una declaración suscrita por el adquirente, en la que éste haga constar su condición de sujeto pasivo con derecho a la deducción total del Impuesto soportado por las adquisiciones de los correspondientes bienes inmuebles'.

En el caso de autos la operación de transmisión del inmueble de referencia se encontraba sujeta y exenta por tratarse de segunda o ulterior entrega y cabía la renuncia a la exención por permitirlo así la Ley y el Reglamento, sin embargo la renuncia a la exención por el sujeto pasivo transmitente que debe comunicarse fehacientemente al adquirente antes o de modo simultaneo a la entrega del inmueble, se encuentra sometida al cumplimiento de varios requisitos o condiciones que debe cumplir este último: debe ser sujeto pasivo en el ejercicio de sus actividades empresariales o profesionales y en función del destino previsible del bien inmueble transmitido debe tener derecho a la deducción total del impuesto soportado en las correspondientes adquisiciones y suscribir una declaración al efecto.

O dicho de otra manera, la eficacia de la renuncia anterior o simultanea a la operación, que puede manifestarse de cualquiera de las formas que admite la jurisprudencia en la propia escritura de manera expresa o por la mera repercusión de la cuota devengada (( sentencias de 13/12/2006 , recurso de casación 4704/2001, de 5 de octubre de 2005 (Rec. de casación 7352/2000) y 14 de marzo de 2006 (Rec. num. 1879/2001). (F. de D. 4º) sentencia de 24 de enero de 2007 (rec. núm. 4108/2001 ) y de 28/01/2011, recurso de casación 24/2005 ), se encuentra supeditada a que el adquirente además de ser sujeto pasivo del IVA en el ejercicio de sus actividades empresariales o profesionales, por el destino previsible del bien realmente tengaderecho a la deducción total del Impuesto soportado por las adquisiciones de los correspondientes bienes inmuebles, y la deducción no es total cuando por aplicación de la regla de la prorrata el porcentaje de la deducción es inferior al 100%.

La Sección Segunda de la Sala Tercera del Alto Tribunal en la sentencia de 4/02/2011, recurso de casación 2391/2006 , califica de presupuesto y de requisito material para la validez de la renuncia el derecho a la deducción total de impuesto soportado por el adquirente y se refiere a la incidencia de la regla de la prorrata. El Alto Tribunal se pronuncia en los términos siguientes:

(...)la renuncia a la exención está subordinada al cumplimiento de los siguientes requisitos : 1º) Que el adquirente sea un sujeto pasivo del Impuesto sobre el Valor Añadido que actúe en el ejercicio de su actividad empresarial o profesional. Ello es consecuencia de que a virtud de la renuncia a la exención la operación en su integridad se sujeta a IVA. 2º) Que el adquirente tenga derecho la deducción total del IVA soportado por la correspondiente adquisición, lo cual es, por tanto, un presupuesto de la validez de la renuncia y no una consecuencia de ella, siendo cosa distinta el ejercicio del derecho a deducir. En este punto se planteó la cuestión de si el derecho a la deducción se refiere a la totalidad de las cuotas soportadas por el adquirente en el conjunto de su actividad o solo la cuota soportada en la adquisición del bien sobre cuya entrega o transmisión se produce la renuncia, siendo resuelta la duda por la Ley 42/1994, de 30 de diciembre , que añadió un nuevo párrafo al artículo 20.Dos de la Ley 37/1992 , según el cual 'se entenderá que el adquirente tiene derecho a la deducción total cuando el porcentaje de deducción provisionalmente aplicable en el año en que haya de soportar el impuesto, permita su deducción íntegra, incluso en el supuesto de cuotas soportadas con anterioridad al comienzo de sus actividades empresariales o profesionales', sin que proceda entrar ahora a conocer de la críticas doctrinales que consideran excesivo al precepto. En este requisito ha de hacerse necesariamente referencia a la posible incidencia de la regla de prorrata, habida cuenta de que el sujeto pasivo puede realizar entregas de bienes o prestaciones de servicios que admitan el derecho a deducción con otras que no permitan tal posibilidad y de que según el artículo 92 de la Ley del IVA que las cuotas soportadas son deducibles 'en la medida' en que los bienes o servicios se utilicen en la realización de las operaciones gravadas. Ante esta eventualidad, el artículo 103 de la Ley del IVA habilita las reglas de prorrata general y especial: la primera supone la aplicación de una regla proporcional, de tal forma que el importe anual de operaciones con derecho a deducción se divide por el importe total anual de operaciones realizadas o volumen de negocios multiplicado por 100; en cambio, la prorrata especial, cuya aplicación exige la previa solicitud del sujeto pasivo en los plazos que establece el artículo 28 del Reglamento del Impuesto , permite la deducción de la totalidad de las cuotas soportadas en la actividad sujeta y no exenta, y respecto de la cual se ha dicho en la Sentencia de 30 de abril de 2007 (recurso de casación 2177/2002 ) que 'La aplicación de la prorrata especial exige, por el contrario, el conocimiento previo, dentro de una misma actividad, del destino de los bienes y servicios cuyas cuotas, soportadas en su adquisición, se pretende deducir, separando los que se emplean o utilizan exclusivamente en operaciones que otorgan el derecho a deducir, cuyas cuotas se deducirán íntegramente, de aquellos otros bienes y servicios que se aplican exclusivamente en operaciones que no dan tal derecho, cuyas cuotas se soportarán definitivamente al considerarse que son objeto de consumos finales del propio adquirente. Si bien, en el caso de que determinados bienes y servicios sean utilizados sólo en parte en la realización de operaciones que originan el derecho a la deducción, se prevé que podrán ser deducibles las cuotas soportadas en su adquisición en la proporción resultante de aplicar al importe global de las mismas el porcentaje determinado según las reglas de la prorrata general. Por consiguiente, existe separación total de la cuotas soportadas, según el destino exclusivo que se de a los bienes y servicios, deduciendo las que correspondan a aplicaciones con derecho a deducción y no deduciéndolas, en caso contrario, pero se establece una prorrata general para los bienes de utilización común'. 3º) Que el adquirente declare por escrito las dos circunstancias anteriores al transmitente y que éste comunique fehacientemente a aquél la renuncia con carácter previo o simultáneo a la entrega del bien(...).

La misma doctrina se recoge en la sentencia de 9/04/2014, recurso de casación 3187/2011 .

En la sentencia posterior de 17/06/2013, recurso de casación 4948/11, en relación a la incidencia de la regla de la prorrata sobre el requisito del derecho que tiene que tener el adquirente a deducir la totalidad del impuesto soportado se refiere al supuesto en que la prorrata es provisional y afirma:

Es evidente que para poder renunciar a la exención, como exige el artículo 20. Dos, el adquirente debe ser sujeto pasivo que actúe en el ejercicio de sus actividades empresariales o profesionales y tener derecho a la «deducción total del impuesto soportado por las correspondientes adquisiciones». Precisamente, cuando el sujeto pasivo está en régimen de prorrata es debido, como dice el artículo 102.Uno, a que en el periodo impositivo llevó a cabo operaciones con derecho a la deducción y otras de análoga naturaleza que no habilitan para el ejercicio del citado derecho. Esta situación parece indiscutida a la vista de los antecedentes del expediente administrativo que no fueron cuestionados.

(...)el artículo 105.Uno de la Ley 37/1992 contempla para la aplicación de la prorrata del año un porcentaje provisional que debe ser ajustado y corregido, como indica el apartado cuarto del mismo artículo, en la última declaración del impuesto. A partir de ese momento se calcula la prorrata definitiva en función de las operaciones realizadas en el año natural, practicando la consiguiente regularización de las deducciones que, en su caso, tuvieron carácter provisional. Lo que no puede admitirse es que, un sujeto pasivo, conocedor de que está en regla de prorrata y que por lo tanto está realizando durante el ejercicio operaciones sujetas y no exentas y otras sujetas y exentas, se ampare en la provisionalidad de la condición de sujeto pasivo de pleno derecho a la deducción del ejercicio anterior para renunciar a la exención vía artículo 20.Dos, a sabiendas de que no es sujeto pasivo con derecho a la plena deducción.

La doctrina jurisprudencia expuesta no deja ninguna duda sobre la improcedencia de la renuncia a la exención en el IVA cuando el adquirente no tiene derecho a deducción total del impuesto soportado en el año por aplicación de la regla de la prorrata, incluso aunque el porcentaje sea provisional y esto es lo que sucede en el caso de autos porque aunque la adquirente declarase que tenía derecho a un porcentaje de deducción del 100%, era provisional del 80% para 2010 según comprobó la AEAT sin que conste impugnación alguna. No es real que se cumplieran todos los requisitos para la validez de la renuncia desde el principio, el órgano gestor puso de manifiesto que no era así y que el adquirente estaba sometido a la regla de la prorrata aunque no la aplicase.

La sociedad actora lo que sostiene es que la Sra. Caridad incurrió en error de derecho al declarar un porcentaje incorrecto de deducción al que era ajeno y que se le aplique determinadas resoluciones administrativas que cita, pero no hay ninguna constancia ni puede inferirse del hecho de que no fuera sancionada por el órgano gestor de la AEAT cuando regularizó su situación tributaria en relación al IVA de 2010, pero es que además la renuncia a la exención se configura como un derecho que beneficia tanto al adquirente, que como sujeto pasivo puede deducirse las cuotas soportadas en la adquisición del inmueble como al transmitente, que también en su condición de sujeto pasivo del impuesto repercute las cuotas devengadas y puede deducirse el IVA soportado en la previa adquisición del inmueble que transmite y como tal derecho la carga de la prueba sobre el cumplimiento de los requisitos necesarios en ningún caso puede recaer sobre la Administración, de acuerdo con el articulo 105 de la Ley 58/2003 . El transmitente que es quien renuncia debe cerciorarse de que se cumplen todos los requisitos para su validez y la admisión de la renuncia sin cumplir el presupuesto para su validez del derecho del adquirente a la deducción total del IVA soportado resulta contrario a la ley y al reglamento y pugna con la jurisprudencia transcrita.

Por otra parte, el régimen de deducciones de bienes de inversión previsto por la Ley del Impuesto en los artículos 107 y siguientes fue incorrectamente aplicado como consecuencia de que no era aplicable la renuncia a la exención y por eso se modificó por la AEAT.

Finalmente puede constatarse que la reforma de la Ley 37/1992 por la Ley 28/2014 ya no vincula la validez y eficacia de la renuncia a la exención al derecho del adquirente a la deducción total del IVA soportado porque admite la deducción parcial, sin embargo antes exigía al adquirente que tuviera derecho a la deducción total del IVA soportado y así venia interpretándolo la jurisprudencia.

SEXTOPor lo expuesto el recurso debe desestimarse con imposición de costas a la parte actora a la vista del articulo 139.1 de la Ley Reguladora de la Jurisdicción Contencioso Administrativa .

A los efectos del número 3 del articulo anterior la imposición de costas se fija en la cifra máxima de 2000 euros mas IVA y comprenderá los honorarios del abogado del estado.

Fallo

Que, debemos desestimar y desestimamos el recurso contencioso administrativo interpuesto por el procurador Don Jorge Deleito García en representación de la entidad Bintalal SLU, contra las resoluciones del Tribunal Económico Administrativo Regional de Madrid de 26/03/2015 por las que se desestima la reclamación económico administrativa NUM000 , interpuesta contra acuerdo sobre rectificación de autoliquidación en concepto de Impuesto sobre el Valor Añadido del periodo 12 de 2010 y la reclamación económico administrativa NUM001 , interpuesta contra liquidación provisional en concepto de Impuesto sobre el Valor Añadido del mismo periodo y ejercicio, por ser ajustada a derecho las resoluciones recurridas. Se hace expresa imposición de costas a la parte recurrente.

Notifíquese esta resolución conforme dispone el artículo 248 de la Ley Orgánica del Poder Judicial , expresando que contra la misma cabe interponer recurso de casación cumpliendo los requisitos establecidos en los artículos 86 y siguientes de la Ley de esta Jurisdicción , en la redacción dada por la Ley Orgánica 7/2015, debiendo prepararse el recurso ante esta Sección en el plazo de treinta días contados desde el siguiente al de la notificación, previa constitución del depósito previsto en la Disposición Adicional Decimoquinta de la Ley Orgánica del Poder Judicial , bajo apercibimiento de no tener por preparado el recurso.

Dicho depósito habrá de realizarse mediante el ingreso de su importe en la Cuenta de Depósitos y Consignaciones de esta Sección, cuenta-expediente nº 2610-0000-93-0611-15 (Banco de Santander, Sucursal c/ Barquillo nº 49), especificando en el campo concepto del documento Resguardo de ingreso que se trata de un 'Recurso' 24 Contencioso-Casación (50 euros). Si el ingreso se hace mediante transferencia bancaria, se realizará a la cuenta general nº 0049-3569-92-0005001274 (IBAN ES55- 0049-3569 9200 0500 1274) y se consignará el número de cuenta-expediente 2610-0000-93-0611-15 en el campo 'Observaciones' o 'Concepto de la transferencia' y a continuación, separados por espacios, los demás datos de interés.

Así por esta nuestra Sentencia, lo pronunciamos, mandamos y firmamos.

PUBLICACIÓN: Leída y publicada fue la anterior sentencia por el Ilmo. Sr. Magistrado Ponente de la misma, hallándose celebrando audiencia pública el día en la Sección Quinta de la Sala de lo Contencioso Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Madrid, lo que certifico.