Sentencia Contencioso-Administrativo Nº 1051/2017, Tribunal Superior de Justicia de Comunidad Valenciana, Sala de lo Contencioso, Sección 3, Rec 2524/2013 de 21 de Septiembre de 2017

Encabezamiento

TRIBUNAL SUPERIOR DE JUSTICIA DE LA COMUNIDAD
VALENCIANA
SALA DE LO CONTENCIOSO-ADMINISTRATIVO
SECCIÓN TERCERA
SENTENCIA 1051/17
Ilmos. Sres.:
Presidente:
D. MANUEL J. BAEZA DÍAZ PORTALES
Magistrados:
D. LUIS MANGLANO SADA
D. AGUSTÍN GOMÉZ MORENO MORA
Dª Mª JESÚS OLIVEROS ROSSELLÓ.
En la Ciudad de Valencia, a veintiuno de septiembre de dos mil diecisiete .
VISTO por la Sección Tercera de la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de
Justicia de la Comunidad Valenciana, el recurso contencioso administrativo no 2524/2013 en el que han sido
partes, como recurrente, la mercantil MARIANO FARRUGIA SL , representada por el Procurador D. Alfonso
Francisco López Loma y asistido por el Letrado D. Luis Miguel Abajo Antón, , y como demandado, el Tribunal
Económico Administrativo Regional, que actuó bajo la representación del Abogado del Estado. La cuantía del
recurso se fijó en 1.933,27 euros. Ha sido ponente la Magistrada Dª Mª JESÚS OLIVEROS ROSSELLÓ.

Antecedentes

PRIMERO.- Interpuesto el recurso y seguidos los trámites prevenidos por la Ley, se emplazó al demandante para que formalizara la demanda, lo que verificó mediante escrito en que suplica se dicte sentencia declarando no ajustada a derecho la resolución recurrida.



SEGUNDO.- La representación de la parte demandada, contestó a la demanda, mediante escrito en el que solicitó se dictara sentencia por la que se confirmase la resolución recurrida.



TERCERO.- No habiéndose recibido el proceso a prueba, y evacuado el trámite de conclusiones, quedaron los autos pendientes para votación y fallo.



CUARTO.- Se señaló la votación para el día 19 de septiembre de 2017.



QUINTO.- En la tramitación del presente proceso se han observado las prescripciones legales.

Fundamentos

PRIMERO.- Es objeto del presente recurso contencioso-administrativo interpuesto por la mercantil MARIANO FARRUGIA SL, la resolución del Tribunal Económico- Administrativo Regional de la Comunidad Valenciana de fecha 21 de junio de 2013, desestimatoria de la reclamación económico administrativa nº 46/01867/2013 formulada por la actora frente a la resolución del recurso de reposición con referencia 2013GRT51160005H contra el acto de imposición de sanción número de expediente 462012001158, acuerdo de imposición de sanción notificado el 5-9-2012, documento de referencia: DUA Importa-1 1ES00461131165034.

Consta en el expediente administrativo: El motivo de la sanción consistía en Infracción tributaria por incumplir la obligación de presentar de forma completa y correcta declaraciones para practicar liquidaciones por la Administración tributaria. El interesado declaró incorrectamente la clasificación arancelaria de las mercancías importadas, tal y como resulta de los análisis nº 2011- 009828 y 2011-013337 .

Establece el acuerdo impugnado: 'Según el resultado del análisis practicado por el Laboratorio Provincial de Aduanas de Valencia, las pieles despachadas se describen como cuero bovino en estado seco, teñido, dividió, con la flor, sin preparación posterior después del curtido o secado. A solicitud del interesado el Laboratorio Central de Aduanas e II.EE. realizó un segundo análisis, en el que se confirman las características del primero, añadiendo además el dato de que tiene una humedad del 7,7%. Para considerarse un cuero húmedo al wet-blue tal como declara el importador la piel debería tener una humedad del rango 50-60%.

En consecuencia, de acuerdo con las características comprobadas, las pieles de bovino despachadas se clasifican en la pda. 41.04.11.51.00 Con arancel SPG del 3%'

SEGUNDO.- La parte actora alega como motivos sobre los que sustenta su pretensión impugnatoria en la demanda, que el acuerdo sancionador incurre en error en la clasificación de la partida arancelaria de la mercancía, opone la improcedencia del cambio de partida arancelaria TARIC, que pasó de la declarada 41.04.11.51.00 (pieles de búfalo enteras curtidas en estado húmedo) a la 41.04.41.51.00 (pieles de búfalo enteras curtidas en estado seco),señala que el 2º informe de laboratorio determina el grado de humedad, del 7,7%, y que la actora en modo alguno señaló que se trataba de pieles weat blue, pero teniendo en cuenta dicha característica la partida arancelaria correcta es la declarada. Opone asimismo la falta de motivación del acuerdo sancionador, señala que existe falta de motivación tanto con carácter general como en especial de la existencia de culpa por parte del infractor. Añade la ausencia de culpabilidad, y que la aduana ha dispuesto de todos los elementos para determinar la partida arancelaria correcta dado que se declaro correctamente la naturaleza de la mercancía, no existiendo por tanto ocultación ni voluntariedad y no siendo por tanto sancionable el error en la elección de la partida arancelaria por parte del declarante y la concurrencia del supuesto de interpretación razonable de la norma.



TERCERO.- El Abogado del Estado se opone al recurso y solicita la desestimación de la demanda, alega que según el resultado del análisis practicado por el Laboratorio Provincial de Aduanas de Valencia, las pieles despachadas se describen como cuero bovino en estado seco, teñido, dividido, con la flor, sin preparación posterior después del curtido o secado. A solicitud del interesado el Laboratorio Central de Aduanas e II.EE.

realizó un 2º Análisis, en el que se confirman las características del primero, añadiendo además el dato de que tiene una humedad del 7,7%. Para considerarse un cuero húmedo al wet blue tal como declara el importador la piel debería tener una humedad del rango del 50-60%.

En consecuencia, de acuerdo las características comprobadas, las pieles de bovino despachadas se clasifican en la pda.41041415100 con arancel SPG del 3%, lo que determina la conclusión el DUA aportado presenta inexactitudes relacionadas con las la clasificación y los derechos de arancel de la mercancía.

Conducta que se califica por la administración como infracción y la infracción se califica como grave. No se produce la falta de motivación y no cabe una interpretación razonable de la norma.



CUARTO.- Procedemos a analizar en primer término las alegaciones de la parte recurrente que se centran en la culpabilidad como presupuesto y requisito de su castigo.

La culpabilidad es el 'elemento subjetivo' de la teoría general del delito, por ello también de las infracciones administrativas ( art. 25.1 CE y STC 76/1990 ). Existe sin duda un interés general en que el ius puniendi de la Administración Tributaria se ejercite adecuadamente. Si bien, conviene precisar que ello supone no sólo que los responsables sean castigados, sino también que no sean castigadas personas no culpables: no hay ningún interés lícito, y es contrario al Estado de Derecho y a la dignidad de la persona que se pueda castigar a cualquiera, al culpable y al no culpable, al inimputable. Todos nos debemos ante la necesidad de gestionar el tributo, pero no hay una necesidad de castigar a toda costa impuesta por intereses generales.

Por otro lado, ante las impugnaciones jurisdiccionales de las sanciones administrativas como son las tributarias, hay que tener en cuenta que no son los Tribunales contencioso-administrativos quienes, al modo de lo que sucede en el orden jurisdiccional penal, sancionan al administrado, antes bien, la sanción administrativa la impone siempre la Administración pública 'en el ejercicio de la potestad que le reconoce la Constitución' ( STC 59/2004 , FJ 3). Así pues, si la titular del ius puniendi administrativo es la Administración, cuando el ejercicio de tal potestad, y en concreto al pronunciar eventualmente la resolución sancionadora, a dicha Administración corresponde dar satisfacción a todas las exigencias que nuestro Ordenamiento impone en tal ejercicio, sin que sea dado que los jueces que revisan la resolución sancionadora la suplanten impropiamente, o corrijan posibles defectos o deficiencias detectados en fase jurisdiccional. La carga de la prueba de la culpabilidad corresponde a la Administración tributaria y no existe una presunción de culpabilidad que deba ser desvirtuada por el obligado tributario sino, todo lo contrario, una presunción de buena fe, que debe ser desvirtuada por la Administración. Es la Administración la que debe motivar, fundar y probar la culpabilidad, que debe aparecer «debidamente fundada en la resolución administrativa sancionadora». En la medida en que se trata de una resolución sancionadora, es evidente que la falta de motivación lesiona asimismo garantías constitucionales. Y es que, como ha señalado el Tribunal Constitucional 'frente a la regla general, conforme a la cual el deber de motivación de los actos administrativos es un mandato derivado de normas que se mueven en el ámbito de lo que venimos denominando legalidad ordinaria', en relación con los actos administrativos que impongan sanciones 'tal deber alcanza una dimensión constitucional', en la medida en que 'el derecho a la motivación de la resolución sancionadora es derecho instrumental a través del cual se consigue la plena realización de las restantes garantías constitucionales' que resultan aplicables en el procedimiento administrativo sancionador.

Asimismo el principio de presunción de inocencia garantizado en el art. 24.2 CE no permite que la Administración tributaria razone la existencia de culpabilidad por exclusión o, dicho de manera más precisa, mediante la afirmación de que la actuación del obligado tributario es culpable porque no se aprecia la existencia de una discrepancia interpretativa razonable.

Las alegaciones de la parte recurrente requieren el escrutinio del juicio de culpabilidad servido por la Administración en la motivación del acuerdo sancionador, que dice así: 'MOTIVACIÓN Y OTRAS CONSIDERACIONES (Opcional) El artículo 199 del Reglamento CEE 2454/93 de la Comisión de 2/7/1993 que aprueba las disposiciones de aplicación del Código Aduanero Comunitario, establece que la firma y presentación en la aduana de una declaración por el declarante o su representante constituye un compromiso sobre la exactitud de las indicaciones que figuran en la misma, la autenticidad de los documentos adjuntos y el cumplimiento del conjunto de obligaciones inherentes a la inclusión de la mercancía en el régimen aduanero en cuestión.

La normativa citada impone claramente la obligación de presentar la declaración de forma veraz, exacta y completa, por lo que se considera que la conducta del obligado tributario fue voluntaria, y se aprecia la falta de diligencia necesaria en el cumplimiento de las obligaciones tributarias que, según el artículo 179 de la Ley General Tributaria implica la responsabilidad en la comisión de la infracción. Entendiéndose que le era exigible conducta distinta en función de las circunstancias concurrentes, se aprecia el concurso de dolo o culpa que establece el artículo 183 de la Ley General Tributaria '.

Si bien la administración completa dicha motivación en el recurso de reposición: 'TRES. Para que se produzca una conducta contraria a la norma además de la tipificación deben concurrir la acción ( acción u omisión ) y la culpabilidad.

A este respecto se ha de señalar que no es necesaria la voluntad, que implicaría la existencia de dolo, sino que basta la simple negligencia por omisión del mínimo deber de cuidado exigible. La esencia de la negligencia radica en el descuido, en la actuación contraria al deber objetivo de respeto y cuidado del bien jurídico protegido por la norma, en este caso los intereses de la Hacienda Pública; la negligencia no exige, para apreciarla, un ánimo de defraudar, sino un cierto desprecio o menoscabo de la norma, una laxitud en la apreciación de los deberes impuestos por la misma.

Sólo el error invencible supone una ausencia de culpabilidad, mientras que el vencible excluye el dolo pero no la culpa por simple negligencia. Es cierto que los errores de derecho en las liquidaciones tributarias no deben ser objeto de sanción en la medida que el error sea razonable y la norma ofrezca dificultades de interpretación, ya sea por la existencia de una laguna legal, ya por no quedar clara la interpretación de la norma o porque la misma revista tal complejidad que el error haya de reputase invencible. Pero ello ha de ser precisado y ponderado caso por caso a fin de no amparar el abuso de la interpretación jurídica y del error de de hecho o derecho.

En el caso que nos ocupa no es posible acceder a lo invocado por el sujeto reclamante en relación a la ausencia de culpabilidad, pues no estamos ante una interpretación de la norma ni una actuación en base a una consulta, sino ante un descuido o negligencia en el momento de presentación de la declaración, máxime cuando la persona que realiza su presentación es un profesional, al que se le presupone la debida diligencia y cuidado.

Teniendo en cuenta la claridad de la norma que impone la obligación tributaria incumplida, sin que en este caso se aprecie que tal incumplimiento se deba a una interpretación razonable de la misma, así como la condición del operador, que, al dedicarse con habitualidad a la realización de estas operaciones, debía conocer la normativa aplicable al efecto, ya que su actividad económica es asesorar, en el marco de la normativa aduanera y fiscal, a su cliente en relación con la operación de comercio exterior objeto del procedimiento, se considera que el incumplimiento de la misma pudiera haberse evitado con la diligencia y cuidado necesario por parte de éste. Criterio que es mantenido por Tribunal de Justicia de la Unión Europea, entre otras sentencias, en las de fecha 11 de noviembre de 1999 y 20 de noviembre de 2008, en los asuntos C-48/1998 y C-38/200, respectivamente.

Los hechos que se reputan infracción por la Administración son consecuencia de un comportamiento que ha de considerarse cuando menos negligente en relación con la formalización de la declaración.

Incurrir en irregularidades tales como las señaladas evidencia un cierto desprecio o menoscabo de la norma, una lasitud en la apreciación de los deberes impuestos, en definitiva un comportamiento negligente que debe ser reprobado sin que para ello se requiera la apreciación de un claro ánimo defraudador.

Es por ello que no pueden prosperar los motivos de exculpación que invoca el recurrente' En el presente caso, a terno de la motivación que establece la administración en la resolución del recurso de reposición, hemos de señalar que la misma cumple suficientemente los estándares de motivación de la culpabilidad, pues especifica claramente los hechos en los que se basa, sin fórmulas estereotipadas, y de los mismos concluye que la actuación no ha sido diligente, y, por lo tanto, resulta sancionable. Las consideraciones transcritas se centran en el caso examinado, explican convenientemente por qué es reprochable la conducta por la que se castiga a la parte recurrente, de modo que ésta se encuentra en situación de conocer el juicio de culpabilidad en que se funda la imputación de responsabilidad, por lo que se desestima el motivo analizado.



QUINTO.- Analizamos a continuación las restantes alegaciones de la actora referidas a la antijuridicidad de la conducta y a la concurrencia de interpretación razonable de la norma que realiza la actora, señalando que, tal como consta en el Acuerdo sancionador, en la operación de importación se comprobó que se declaró la partida incorrectamente como ' pieles de búfalo curtidas enteras Wet Blue' / ' cueros y pieles enteros curtidos de búfalo con superficie por unidad superior a 2,6 m2, tipo de preparación crust', sin embargo según el resultado del análisis practicado por el Laboratorio Provincial de Aduanas de Valencia, las pieles despachadas se describen como cuero bovino en estado seco, teñido, dividido, con la flor, sin preparación posterior después del curtido o secado. A solicitud del interesado el Laboratorio Central de Aduanas e II.EE. realizó un 2º Análisis, en el que se confirman las características del primero, añadiendo además el dato de que tiene una humedad del 7,7%. Para considerarse un cuero húmedo al wet blue tal como declara el importador la piel debería tener una humedad del rango del 50-60%.

A tenor del referido resultado del Laboratorio, el criterio de la administración es que queda acreditado que se trataba de pieles de búfalo enteras curtidas en estado seco. Y si bien a solicitud del interesado el Laboratorio Central de Aduanas e II.EE. realizó un 2º Análisis, en el que se añade el dato de que tiene una humedad del 7,7%, el criterio es el de que se trata de cuero seco, pues para considerarse un cuero húmedo al wet blue la piel debería tener una humedad del rango del 50-60%. En consecuencia, las pieles de bovino despachadas se clasifican en la pda.41041415100 con arancel SPG del 3%, lo que determina la conclusión de que el DUA aportado presenta inexactitudes relacionadas con las la clasificación y los derechos de arancel de la mercancía. Conducta que se califica por la administración como infracción y la infracción se califica como grave.

Frente a ello la parte actora pretende que concurre error en la clasificación de la partida arancelaria, y propone en su demanda una interpretación de las partidas discutidas que discrepa de la establecida por la administración.

Pues bien respecto a la primera cuestión, la de determinación de la partida arancelaria correcta, en la que deben incluirse las partidas importadas ha sido determinada por el procedimiento especialmente establecido en la norma para realizar la referida determinación técnica, cual es el del análisis en el Laboratorio de aduanas, que además se repitió, sin que frente a las conclusiones de este la actora aporte medio probatorio alguno que lo desvirtúe, por lo que la conclusión de la administración sobre la clasificación en la pda.41041415100 con arancel SPG del 3%, no está desvirtuada, y constituye el soporte del antijuridicidad de la conducta.

El Reglamento CEE 2913/1992 por el que se establece el Código Aduanero Comunitario establece en su Art.62 que: 'Las declaraciones deberán estar firmadas y contener todos los datos necesarios para la aplicación de las disposiciones que regulan el régimen aduanero para el cual se declaran las mercancías'.

Por su parte el Art.199 del Reglamento CEE 2454/1993 por que se dictan normas de aplicación del Código Aduanero señala que: 'Sin perjuicio de la eventual aplicación de disposiciones de tipo represivo, la presentación en una aduana de una declaración firmada por el declarante o por su representante constituirá un compromiso con arreglo a las disposiciones vigentes por lo que respecta a: -la exactitud de las indicaciones que figuren en la declaración, -la autenticidad de los documentos adjuntos, y -el cumplimiento del conjunto de obligaciones inherentes a la inclusión de las mercancías de que se trate en el régimen en cuestión.' Por ello, a tenor de lo establecido en el artículo 192.1 de la Ley 58/2003 General Tributaria, constituye infracción tributaria incumplir la obligación de presentar de forma completa y correcta las declaraciones o documentos necesarios, incluidos los relacionados con las obligaciones aduaneras, para que la Administración Tributaria pueda practicar la adecuada liquidación de aquellos tributos que no se exigen por el procedimiento de autoliquidación, salvo que se regularicen con arreglo al artículo 27 de esta ley .

Por lo expuesto el referido motivo debe ser desestimado.

En cuanto al motivo impugnatorio referido a la concurrencia de una interpretación razonable de la norma, hemos de señalar los errores de derecho en las liquidaciones tributarias no deben ser objeto de sanción en la medida que el error sea razonable y la norma ofrezca dificultades de interpretación, ya sea por la existencia de una laguna legal, ya por no quedar clara la interpretación de la norma o porque la misma revista tal complejidad que el error haya de reputase invencible. Pero ello ha de ser precisado y ponderado caso por caso, así pues en el caso de autos, la parte actora alega que la partida que declaró es una partida relativa a cueros y pieles en estado húmedo, y ello se acredita con la determinación del segundo análisis del Laboratorio de Aduanas, si bien la mercancía no es 'WET BLUE', que exige entre el 50-60% humedad, pero en todo caso no es crust que es cuero seco, por lo que al inclusión de la citada mercancía en la partida que propone la administración impone una exégesis interpretativa, que ampara la aplicación del mencionado criterio, que impide en consecuencia la concurrencia de culpabilidad en la conducta del demandante, lo que nos conduce en consecuencia a la estimación del recurso.



QUINTO.- De conformidad con el criterio mantenido por el art. 139 de la Ley de la Jurisdicción Contencioso Administrativa , se imponen las costas a la administración demandada, sin que la cuantía por honorarios de Letrado puedan exceder de 1.500€ y de procurador de 338'34€.

Vistos los artículos citados, concordantes y demás de general y pertinente aplicación.

Fallo

1.- ESTIMAR el recurso contencioso administrativo interpuesto por la mercantil MARIANO FARRUGIA SL, contra la resolución del Tribunal Económico- Administrativo Regional de la Comunidad Valenciana de fecha 21 de junio de 2013, desestimatoria de la reclamación económico administrativa nº 46/01867/2013 formulada por la actora frente a la resolución del recurso de reposición contra el acto de imposición de sanción número de expediente 462012001158, acuerdo de imposición de sanción notificado el 5-9-2012, documento de referencia: DUA Importa-1 1ES00461131165034, resoluciones que anulamos por ser contrarias a derecho.

2.- Se imponen las costas a la parte demandante.

Esta Sentencia no es firme y contra ella cabe, conforme a lo establecido en los artículos 86 y siguientes de la Ley Reguladora de la Jurisdicción Contencioso-administrativa , recurso de casación ante la Sala 3ª del Tribunal Supremo o, en su caso, ante la Sala de lo Contencioso-administrativo del Tribunal Superior de Justicia de la Comunidad Valenciana. Dicho recurso deberá prepararse ante esta Sección en el plazo de treinta días a contar desde el siguiente al de su notificación, debiendo tenerse en cuenta respecto del escrito de preparación de los que se planteen ante la Sala 3ª del Tribunal Supremo los criterios orientadores previstos en el Apartado III del Acuerdo de 20 de abril de 2016 de la Sala de Gobierno del Tribunal Supremo, sobre la extensión máxima y otras condiciones extrínsecas de los escritos procesales referidos al Recurso de Casación ante la Sala Tercera del Tribunal Supremo (BOE número 162 de 6 de julio de 2016).

Así por esta nuestra sentencia, lo pronunciamos, mandamos y firmamos.

PUBLICACION.- Leída y publicada ha sido la anterior sentencia por el Ilmo. Sr. Magistrado ponente del presente recurso, estando celebrando Audiencia Pública esta Sala, de la que, como Letrada de la Administración de justicia, certifico.