Sentencia Contencioso-Administrativo Nº 1127/2017, Tribunal Superior de Justicia de Comunidad Valenciana, Sala de lo Contencioso, Sección 3, Rec 2223/2013 de 03 de Octubre de 2017

Encabezamiento

TRIBUNAL SUPERIOR DE JUSTICIA DE LA
COMUNIDAD VALENCIANA
SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO
SECCION TERCERA
En la ciudad de Valencia a tres de octubre de dos mil diecisiete.
La Sección 3ª de la Sala de lo Contencioso Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de la
Comunidad Valenciana, compuesta por los Ilmos. Sres D. MANUEL JOSÉ BAEZA DÍAZ PORTALES ,
Presidente, D. LUIS MANGLANO SADA, D. AGUSTÍN GÓMEZ MORENO MORA y Dª MARÍA JESÚS
OLIVEROS ROSSELLÓ, Magistrados, ha pronunciado la siguiente
SENTENCIA Nº 1127/17
en el recurso contencioso administrativo nº 2223/13 interpuesto por Sabino , representado por la
Procurador Constanza de Miguel Aliño, contra la resolución adoptada con fecha 24.5.2013 por el Tribunal
Económico-Administrativo Regional de Valencia, desestimatoria de las reclamaciones en su día formuladas
por el hoy demandante contra los siguientes actos administrativos: 1) liquidación provisional girada por la
Administración de Moncada de la Delegación Especial de Valencia de la Agencia Tributaria en concepto de
Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas correspondiente al ejercicio 2009 (importe de 1.669,73
€), mediante la que se excluye la deducción por inversión en vivienda habitual al no haberse justificado su
vinculación con el préstamo actual, sin que fuera atendido el requerimiento al efecto realizado al actor por la
Administración ni efectuada por aquél alegación alguna en el trámite de audiencia y 2) acuerdo sancionador
derivado de los hechos que dan lugar a la precitada liquidación. En síntesis, el TEARCV desestima la
reclamación porque la documentación presentada en la vía económico-administrativa para tratar de acreditar
la vinculación negada por la Administración tributaria no fue aportada en su momento al órgano gestor, sin que
-al no concurrir tampoco ninguna causa razonable de no aportación en tal fase de gestión- pueda valorarse
tal nueva documentación al no proceder que un órgano revisor realice actuaciones de comprobación.
Habiendo sido parte demandada en los autos el TRIBUNAL ECONÓMICO-ADMINISTRATIVO
REGIONAL DE VALENCIA, representado y asistido por el ABOGADO DEL ESTADO . Y Ponente el Ilmo. Sr.
Magistrado D. MANUEL JOSÉ BAEZA DÍAZ PORTALES.

Antecedentes

PRIMERO.- Interpuesto el recurso y seguidos los trámites prevenidos por ley, se emplazó a la demandante para que formalizara la demanda, lo que verificó mediante escrito en que suplicó que se dictase sentencia declarando no ajustada a Derecho la resolución recurrida.



SEGUNDO.- Por la parte demandada se contestó la demanda mediante escrito en el que solicitó que se dictase sentencia por la que se confirme la resolución recurrida.



TERCERO.- No habiéndose recibido el proceso a prueba, se emplazó a las partes para que evacuasen el trámite prevenido en el art. 64 de la Ley Reguladora de esta Jurisdicción , y cumplido dicho trámite quedaron los autos pendientes de votación y fallo.



CUARTO.- Se señaló la votación y fallo del recurso para el día 3 de octubre de 2017.



QUINTO .- En la tramitación del presente recurso se han observado las prescripciones legales.

Fundamentos

PRIMERO.- Se interpone el presente recurso contencioso-administrativo frente a la resolución adoptada con fecha 24.5.2013 por el Tribunal Económico- Administrativo Regional de Valencia, desestimatoria de las reclamaciones en su día formuladas por el hoy demandante contra los siguientes actos administrativos: 1) liquidación provisional girada por la Administración de Moncada de la Delegación Especial de Valencia de la Agencia Tributaria en concepto de Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas correspondiente al ejercicio 2009 (importe de 1.669,73 €), mediante la que se excluye la deducción por inversión en vivienda habitual al no haberse justificado su vinculación con el préstamo actual, sin que fuera atendido el requerimiento al efecto realizado al actor por la Administración ni efectuada por aquél alegación alguna en el trámite de audiencia y 2) acuerdo sancionador derivado de los hechos que dan lugar a la precitada liquidación. En síntesis, el TEARCV desestima la reclamación porque la documentación presentada en la vía económico- administrativa para tratar de acreditar la vinculación negada por la Administración tributaria no fue aportada en su momento al órgano gestor, sin que -al no concurrir tampoco ninguna causa razonable de no aportación en tal fase de gestión- pueda valorarse tal nueva documentación al no proceder que un órgano revisor realice actuaciones de comprobación.

Lo que, en esencia, viene a alegar el recurrente en esta sede jurisdiccional es que no se puede restringir el derecho del contribuyente a la aportación de prueba en la vía económico-administrativa y en la judicial, así como que -con la documentación aportada- quedaría justificada la vinculación del préstamo de que se trata con la rehabilitación de la vivienda del actor. Y, en lo que hace al acuerdo sancionador, se alega -entre otros motivos- ausencia de culpabilidad y falta de motivación del elemento subjetivo de la infracción.

La Abogacía del Estado se ha opuesto a la estimación del recurso, en primer término, y en lo que hace a la liquidación por deuda tributaria, con alegaciones en línea con lo expresado por el TEARV, esto es, que no cabe considerar la documentación aportada por la recurrente al haberle precluido el plazo para su presentación, por cuanto tal aportación debió haberse efectuado ante el órgano de gestión tributaria.

Adicionalmente argumenta que la documentación aportada por el actor no puede considerarse acreditativa de su derecho a la deducción. También se opone la Abogada del Estado a los argumentos del demandante respecto del acuerdo sancionador.



SEGUNDO.- Así planteados los términos del debate, y comenzando con la liquidación por deuda tributaria, debe principiarse poniendo de manifiesto la doctrina que actualmente mantiene esta Sala y Sección al respecto de la cuestión controvertida y que venimos reflejando en numerosas sentencias.

Así, y por citar dos de las primeras, tenemos nuestras sentencias de fechas 24.6.2011 y 5.7.2011 .

En la primera de ellas (FD 4º) establecemos lo siguiente: 'Estas son las alegaciones que integran el motivo de impugnación, pero, antes de abordarlas, hemos de salir al paso de la alegación de la representación procesal del Estado según la cual no pueden tenerse en cuenta, en este proceso, las justificaciones documentales no aportadas durante el procedimiento inspector.

El procedimiento de inspección tributaria tiene por objeto la comprobación e investigación de las circunstancias determinantes de la obligación tributaria para verificar el correcto funcionamiento de las normas ( art. 115.1 LGT ). Las amplias potestades de investigación que asisten a los órganos de la Inspección Tributaria se proyectan en los procedimientos que impulsa, singularizando éstos, pero no hasta el punto que se excluyan o se limiten las posibilidades de alegar y de proponer pruebas que asisten a la persona investigada. Tales posibilidades están sujetas a plazos, terminando, en general, cuando el procedimiento inspector expira, lo que es común al resto de los procedimientos administrativos. Si bien, vista la característica potestad de investigar de la Inspección -potestad que implica la de comprobar a su vez lo aducido por la persona investigada-, y visto también que dicha potestad no corresponde a órganos administrativos o judiciales competentes para la revisión de las liquidaciones tributarias, cabe preguntarse si quien interpone recurso contencioso-administrativo está en situación de articular, ante el órgano judicial, alegaciones y medios de prueba que no propuso cuando el procedimiento inspector.

Conviene reproducir, en este momento, un pasaje de la magistral Exposición de Motivos de la Ley Jurisdiccional de 1956, aquel en donde se advertía que la Jurisdicción Contencioso-administrativa no se había querido concebir como una segunda instancia; ante ella, por el contrario, se sigue un auténtico juicio o proceso entre partes, cuya misión es examinar las pretensiones que deduzca la actora por razón de un acto administrativo. La Jurisdicción Contencioso- administrativa es, por lo tanto, revisora en cuanto requiere la existencia previa de un acto de la Administración, pero sin que ello signifique que sea impertinente la prueba ni que sea inadmisible aducir en vía contenciosa todo fundamento que no haya sido expuesto ante la Administración.

Dicho en los términos de la ya lejana STS de 27-12-1984 , el recurso contencioso-administrativo no es un mero recurso, pese a su terminología, sino una auténtica litis, en la que la prueba no es impertinente, ni está vedada la formulación de nuevas alegaciones.

Lo anteriormente expuesto sería bastante para desechar la alegación de la representación procesal del Estado.

A lo que conviene añadir lo que sigue. El caso enjuiciado no trata de que quien recurre quiere hacer valer unas facturas, supuestamente acreditativas de gastos, no esgrimidas en vía administrativa. En su caso - que no es el examinado- le cabría al órgano judicial rechazar la virtualidad probatoria de tales facturas porque no es posible constatar, además, su contabilización, la realidad del gasto, etc.; pero no por el expediente de que no son medios de prueba admisibles y valorables en el proceso judicial.

Tampoco la entidad inspeccionada -la recurrente-, una vez alzada a la vía judicial, se ha desviado de sus pretensiones y ni siquiera de los motivos de impugnación.

Quien recurre, en fin, no se ha desviado de sus alegaciones iniciales; son, en este proceso judicial, las mismas que las del procedimiento inspector; consisten, en esencia, en que son reales las adquisiciones y servicios documentados en las facturas. La parte recurrente aporta nuevos documentos en apoyo de sus alegaciones, lo cual es lícito por lo anteriormente expuesto y porque implícitamente está admitido por el vigente art. 56.1 LJCA .

Así pues, hemos de desechar la alegación de la representación procesal del Estado.'.

Y, en la citada en segundo término, expresamos que: 'Tal como sostiene la parte recurrente, quien interpone recurso contencioso-administrativo está en situación de articular, ante el órgano judicial, alegaciones y medios de prueba que no propuso cuando el procedimiento inspector. Dicho en los términos de la ya lejana STS de 27-12-1984 , el recurso contencioso- administrativo no es un mero recurso, pese a su terminología, sino una auténtica litis, en la que la prueba no es impertinente ni está vedada la formulación de nuevas alegaciones.

Por otro lado, la posibilidad de aportar nuevas alegaciones o pruebas en vía judicial está reconocida en el art. 56.1 LJCA .

Dicho lo cual, cosa distinta es que las nuevas alegaciones pueden no ser acogidas porque no tengan el suficiente apoyo probatorio.'.

Sentada, pues, la factibilidad de aportación de elementos de prueba no presentados en la previa vía administrativa, tan sólo resta dilucidar si los concretos documentos privados aportados en nuestro supuesto (escritura de ampliación de préstamo hipotecario, recibos emitidos por el contratista de la obra y algún plano) acreditan el derecho esgrimido por la actora.

Pues bien, la respuesta a tal cuestión debe ser negativa habida cuenta del carácter indiscriminado (y, en muchos casos, inespecífico) de los recibos presentados, la falta de concordancia entre la finalidad de la ampliación del préstamo hipotecario que consta en la escritura (obras de conservación y mejora de la vivienda) y lo que alega el actor (rehabilitación y aumento de la superficie habitable -por referencia a la construcción de una terraza cerrada-) y -sobre todo- la ausencia de un documento técnico u otra prueba suficientemente consistente que acredite la realidad de las concretas obras a que el actor se refiere y su vinculación material y temporal con la ampliación del préstamo hipotecario cuya deducción se pretende.

Lo anterior conduce a la desestimación del recurso respecto a la liquidación por deuda tributaria.



TERCERO.- En lo que hace al acuerdo sancionador, debemos -sim embargo- acoger el motivo de impugnación que plantea la actora consistente en que las infracciones tributarias no pueden ser entendidas como una responsabilidad objetiva, sin que en ningún momento del expediente sancionador se haga referencia a la posible culpabilidad del sujeto a quien se imputa la infracción, haciéndose una aplicación objetiva de las sanciones .

Es consolidado criterio jurisprudencial ( STS 7 y 26 de julio de 1997 , 9 de diciembre de 1997 , 18 de julio de 1998 , 17 de mayo de 1999 , 2 de diciembre de 2000 , 7 de abril de 2001 y 3 de junio de 2002 , entre muchas otras) que toda la materia relativa a infracciones tributarias, como inscritas en el ámbito del Derecho administrativo sancionador, ha de resolverse desde la perspectiva de los principios de culpabilidad y tipicidad, con completa proscripción de la imposición de sanciones por el mero resultado, ni antes ni después de la reforma introducida en la Ley General Tributaria por la Ley 10/1985, de 26 de abril, conforme ya tuvo ocasión de declarar la Sentencia del Tribunal Constitucional 76/96, de 26 de abril .

En este mismo sentido debe también tenerse en cuenta que el Tribunal Constitucional, en su sentencia nº 164/2005 viene a establecer, con cita de la STC 96/1990 , que no existe un régimen de responsabilidad objetiva en materia de infracciones tributarias, sino que en esta materia rige el principio de culpabilidad (por dolo, culpa o negligencia grave y culpa o negligencia leve o simple negligencia), principio que excluye la imposición de sanciones por el mero resultado y sin atender a la conducta diligente del contribuyente, por lo que cabe apreciar vulneración de la presunción de inocencia cuando se impone una sanción por el mero hecho de no ingresar, sin acreditar la existencia de un mínimo de culpabilidad y de ánimo defraudatorio, ya que no se puede sancionar por el mero resultado y mediante razonamientos apodícticos, siendo imprescindible una motivación específica en torno a la culpabilidad o negligencia y las pruebas de las que ésta se infiere.

En nuestro caso, la resolución sancionadora dedica al elemento subjetivo del injusto tributario el apartado denominado 'MOTIVACIÓN Y OTRAS CONSIDERACIONES', en el que lo único que se dice es lo que sigue: ' La normativa tributaria prevé que las acciones u omisiones tipificadas en las leyes no darán lugar a responsabilidad, entre otros motivos, cuando se haya puesto la diligencia necesaria en el cumplimiento de las obligaciones tributarias. En el presente caso se aprecia la omisión de la diligencia exigible, ya que la formativa - sic- establece de forma expresa la obligación de declarar correctamente las rentas omitidas y las deducciones aplicadas, sin que, esta conducta se pueda amparar en una interpretación razonable de la norma. Por tanto, se demuestra el elemento intencional o culpabilidad necesaria para que pueda entenderse cometida la infracción tributaria '.

En consecuencia, es de advertir que la Administración no ha realizado una valoración concreta y circunstanciada de la conducta llevada a cabo por el sujeto pasivo mas que en función del resultado, y no hace ninguna mención de los elementos de la conducta del sujeto pasivo en los que funda su juicio de culpabilidad, a partir de los que pueda inferirse el dolo o culpa del sujeto pasivo, lo que viene a significar que no ha sido acreditada debidamente por parte de la Administración la concurrencia de todos los elementos determinantes de la infracción y, por tanto, debe ser anulada la sanción impuesta, al haber sido apreciada la infracción en función del mero resultado de la conducta llevada a cabo; máxime teniendo en cuenta la doctrina jurisprudencial al respecto (véase, a título de ejemplo, la STS 6.6.2008 ), la que, entre otras cosas, establece que '... es al órgano sancionador a quién corresponde acreditar la concurrencia de los elementos constitutivos de la infracción, en este caso de la culpabilidad, de manera que no es la recurrente quien ha de acreditar la razonabilidad de su posición, sino que es el órgano sancionador quien debe expresar las motivaciones por las cuáles la tesis del infractor es claramente rechazable ... Y es que sólo cuando la Administración ha razonado, en términos precisos y suficientes, en qué extremos basa la existencia de culpabilidad, procede exigir al acusado que pruebe la existencia de una causa excluyente de la responsabilidad ...'.



CUARTO.- Habida cuenta de la estimación parcial del recurso, y de acuerdo con lo establecido en el párrafo segundo del apartado 1 del art. 139 LJCA (en la redacción dada al mismo por la Ley 37/2011), cada parte abonará las costas causadas a su instancia y las comunes por mitad.

Vistos los preceptos y fundamentos legales expuestos, y demás de general y pertinente aplicación,

Fallo

Que, CON ESTIMACIÓN PARCIAL del presente recurso contencioso-administrativo, DEBEMOS ANULAR Y ANULAMOS los actos administrativos identificados en el fundamento jurídico primero de esta sentencia, EXCLUSIVAMENTE EN LO QUE HACE a la sanción impuesta, la que se deja sin efecto, DESESTIMÁNDOLO EN TODO LO RESTANTE . Sin efectuar expresa condena en las costas procesales.

Esta Sentencia no es firme y contra ella cabe, conforme a lo establecido en los artículos 86 y siguientes de la Ley Reguladora de la Jurisdicción Contencioso- administrativa , recurso de casación ante la Sala 3ª del Tribunal Supremo o, en su caso, ante la Sala de lo Contencioso-administrativo del Tribunal Superior de Justicia de la Comunidad Valenciana. Dicho recurso deberá prepararse ante esta Sección en el plazo de treinta días a contar desde el siguiente al de su notificación, debiendo tenerse en cuenta respecto del escrito de preparación de los que se planteen ante la Sala 3ª del Tribunal Supremo los criterios orientadores previstos en el Apartado III del Acuerdo de 20 de abril de 2016 de la Sala de Gobierno del Tribunal Supremo, sobre la extensión máxima y otras condiciones extrínsecas de los escritos procesales referidos al Recurso de Casación ante la Sala Tercera del Tribunal Supremo (BOE número 162 de 6 de julio de 2016).

A su tiempo y con certificación literal de la presente, devuélvase el expediente administrativo al centro de su procedencia.

Así por esta nuestra sentencia, lo pronunciamos, mandamos y firmamos.

PUBLICACION.- Leída y publicada ha sido la anterior sentencia por el Ilmo. Sr. Magistrado Ponente que ha sido para la resolución del presente recurso, estando celebrando audiencia pública esta Sala, de lo que, como Secretario de la misma, certifico.