Sentencia Contencioso-Administrativo Nº 1138/2018, Tribunal Superior de Justicia de Comunidad Valenciana, Sala de lo Contencioso, Sección 3, Rec 716/2015 de 14 de Noviembre de 2018

Encabezamiento

Recurso ordinario 716/2015
TRIBUNAL SUPERIOR DE JUSTICIA DE LA
COMUNIDAD VALENCIANA
SALA DE LO CONTENCIOSO-ADMINISTRATIVO
SECCIÓN TERCERA
En la ciudad de Valencia, a 14 de noviembre de 2018.
La Sección Tercera de la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de
la Comunidad Valenciana, compuesta por los Iltmos. Sres. D. LUIS MANGLANO SADA, Presidente, D.
RAFAEL PEREZ NIETO, D. JOSE I. CHIRIVELLA GARRIDO, y D. MIGUEL ÁNGEL NARVAEZ BERMEJO,
Magistrados, han pronunciado la siguiente:
S E N T E N C I A n.º 1138/2018
En el recurso contencioso-administrativo número 716 /2015 interpuesto por la sociedad Comercial
Salom SVC,representada por la Procuradora Dña. María Remedios López Quintana, defendida por el letrado
D. Ignacio Amorós Herrero.
Es Administración demandada la Administración General del Estado- TEAR- , representada y defendida
por el Sr. Abogado del Estado.
Constituye el objeto del recurso por sanción de acuerdo con el art. 201 de la LGT
La cuantía se fijó en 190.676,81 euros.
El procedimiento ha seguido los trámites del ordinario.
Ha sido Magistrado Ponente el Ilmo. Sr. D. MIGUEL ÁNGEL NARVAEZ BERMEJO, quien expresa el
parecer de la Sala.

Antecedentes

PRIMERO. Interpuesto el recurso por la parte actora, se le dio traslado procesal adecuado, ordenándose reclamar el expediente administrativo.



SEGUNDO. Recibido el expediente administrativo, se puso de manifiesto el mismo en Secretaría a la parte recurrente para que formulara su demanda, lo que así hizo en el plazo legal, alegando los hechos y fundamentos de derecho que tuvo por conveniente, suplicando a la Sala que se dictase sentencia estimatoria del mismo, por ser contrario al ordenamiento jurídico, el acto administrativo impugnado.



TERCERO .Dado traslado del escrito de la demanda a la representación de la Administración demandada para que contestara, así lo hizo en tiempo y forma oponiéndose a la misma y suplicando se dictara sentencia confirmatoria de los acuerdos recurridos.



CUARTO . Habiéndose recibido el proceso a prueba y practicadas las acordadas, se ordenó traer los autos a la vista, con citación de las partes para sentencia. Se ha señalado para la votación y fallo del recurso el día 14 noviembre de 2018.

Fundamentos

PRIMERO: Se recurre la resolución del TEAR de 25-6-2015 por la que se desestiman las reclamaciones económico administrativas 46/03097/2014, 46/04046/2014 y la reclamación 46/04050/2014, la primera contra el acuerdo de liquidación de 17 de enero de 2014 del que deriva un cantidad a ingresar de 13.704,72 euros con relación al impuesto de sociedades de los ejercicios de 2009 y 2010. La tercera reclamación se dirige contra la sanción de 14.812,84 euros derivada de la liquidación anterior por infracción muy grave tipificada en el art. 191 de a LGT consistente en la falta de ingreso de la deuda tributaria correspondiente al impuesto de sociedades de los ejercicios de 2009 y 2010. La segunda reclamación se plantea contra el acuerdo sancionador de 190.676,81 euros por la infracción tributaria prevista en el art. 191.1 consistente en la falta de ingreso de la deuda tributaria correspondiente al Impuesto sobre sociedades de los ejercicios de 2009 y 2010.

En el presente procedimiento se recurre la sanción de 190.676,81 euros por la emisión de facturas falsas. Las otras sanciones han dado lugar a los procedimientos 489 y 490/2015, terminado el primero con sentencia de la Sala nº 954/2018 de fecha 17 de octubre , y el segundo con sentencia 989/2018, de 24 de octubre .

En dicha resolución se aduce la Inspección de Hacienda partiendo de una serie de indicios constatados y a partir del examen de las facturas emitidas por la recurrente llega a la conclusión de que se trata de facturas falsas cuya emisión solo se justifica por el fin de obtener subvenciones de la Administración. Se constata a partir de a documentación emitida por la Generalitat con relación a dos perceptores de facturas como son la Asociación Mercados Municipales de la Comunidad Valenciana y Asociación de Mercados Extraordinarios de la Comunidad Valenciana que existe una divergencia entre la corriente monetaria que figura en la contabilidad del emisor de la factura y la corriente monetaria que resulta en los documentos aportados por sus receptores con el objeto de obtener determinadas subvenciones asociadas al gasto que las facturas representan.

Se razona en la resolución recurrida la necesaria concurrencia de culpabilidad en la conducta de la sociedad interesada merecedora de sanción.

El en recurso presentado se alude a la prescripción respecto de hechos anteriores a 28 de noviembre de 2009 ya que el expediente sancionador se incoó el 28-11-2013. No existe prueba de los registros fiscales empleados por la Inspección para llegar a las conclusiones que asume. Añade que en el año 2009 una gran mayoría de entidades a las que se alude en los informes de la Inspección no percibieron subvenciones, y en el año 2010 no hay prueba alguna del mecanismo defraudatorio empleado para la obtención de las subvenciones. Tampoco existe prueba para la gran mayoría de entidades que las mismas hayan utilizado en algún momento las facturas para la obtención de esas subvenciones. Se hace mención a que no se han incorporado al expediente las pruebas en las que sustenta la sanción con vulneración de lo previsto en el art.

210.2 de la LGT. Se esgrime que nmo se da el tipo infractor del art. 201º.3 pues la propia Inspección basa la sanción en la rectificación por errores y devoluciones de otras facturas preexistentes y no en la expedición de facturas falsas. Dicha conducta o incumplimiento no se tipifica en el art. 201.3 si se relaciona el mismo con el art. 201.1 de la LGT. La Inspección termina aplicando una infracción por expedición, que alcanza un porcentaje del 75% cuando lo cierto es que esa infracción a aplica a facturas que rectifican lo que es contrario al principio de tipicidad y legalidad. En todo caso las facturas rectificativas o de anulación están plenamente justificadas sin que correspondan a operaciones no efectuadas. Termina suplicando la anulación de la sanción impuesta.

La Abogacía del Estado solicita la confirmación de la resolución dictada por sus propios fundamentos

SEGUNDO: El objeto de la impugnación del presente recurso contencioso-administrativo es la desestimación presunta por parte del TEAR (Tribunal Económico- Administrativo Regional de la Comunidad Valenciana), de las reclamaciones núm. 46/3093/14 y núm. 46/4021/14. Estas se plantearon por 'Sociedad Cooperativa Salom', SCV, contra la regularización del IVA de 2009 y 2010 y contra el acuerdo sancionador conectado.

'Sociedad Cooperativa Salom', SCV, es la parte recurrente del proceso. Se queja de que, para el cálculo de la deuda tributaria por el IVA de 2009, se atienda a la cifra de negocios declarada en el Impuesto sobre Sociedades o de que asimismo se tenga en cuenta para los ingresos y sus cuotas repercutidas, pero no para los gastos y las cuotas soportadas. También se queja de que no se hayan tenido en cuenta las más de 300 facturas aportadas.

En cuanto al IVA de 2010, la parte recurrente denuncia que la Inspección Tributaria no explicó por qué las ventas del libro diario ascienden a 167745,36 euros o de que se hayan añadido los importes de 'Carliya' o de 'Asociación de Mercados'. Denuncia asimismo que no se hayan incorporado al expediente las facturas aportadas.

Frente al acuerdo sancionador, la parte recurrente alega 'falta de individualización y culpabilidad.

Indebida aplicación del criterio de utilización de medios fraudulentos'.



TERCERO: Las alegaciones de la parte recurrente cuestionan diversos aspectos de la cuantificación de las bases imponibles que dispuso la Inspección Tributaria. A quien hoy recurre le fueron detectadas irregularidades contables y otras de carácter formal, si bien tales irregularidades no llegaron hasta el punto de que dificultasen gravemente 'la exacta constatación de las operaciones realizadas' (STS de 16- 3-2009) ni hubieron hurtado el 'conocimiento de los datos para la obtención completa de las bases' ( STS de 9-5-2011).

Hay una razón plausible, explicada por la Inspección Tributaria, de por qué los ingresos de 2009 se determinaron acudiendo a la autoliquidación del Impuesto sobre Sociedades. Fue que la investigada no aportó relación de ingresos y gastos o un listado de facturas, tampoco prácticamente ninguna factura de venta.

Asimismo detectó la Inspección Tributaria que la investigada no hubo contabilizado las ventas a 'Comercial Salom'. La recurrente se queja de este sistema de determinación, pero no concreta cuál habría de ser la cifra alternativa y menos sustenta esa cifra con dato probatorio alguno.

También la Inspección Tributaria explicó su criterio de determinación de las bases imponibles de 2010.

La investigada, en este punto, tampoco aportó las facturas correspondientes, y la Inspección no podía acudir a la autoliquidación del Impuesto de Sociedades porque se hubieron detectado ventas no declaradas, así que se apoyó en la libro diario aportado añadiendo facturas no contabilizadas de 'Carlya' y 'Comercial Salom'.

De nuevo aquí las quejas de la recurrente son inasumibles como lo son las anteriores relativas a los ejercicios de 2009; debe asumir las posibles consecuencias negativas de, por un lado, las irregularidades contables y otras formales a ella reprochables, y de, por otro lado, su falta de actividad probatoria pues la carga que le incumbe no se satisface con la aportación no ordenada de facturas.

No estamos, en fin, ante un expediente administrativo incompleto porque la parte eche de menos las facturas que aportó de forma desordenada durante la investigación; en efecto, tales facturas no dieron el soporte a la legalidad de la regularización tributaria.

Por lo que el motivo de impugnación tiene que ser rechazado y con esto confirmamos la regularización tributaria.



CUARTO: Algunas de las quejas contra el acuerdo sancionador se centran en la culpabilidad como presupuesto del ejercicio del ius puniendi. Cabe recordar que la culpabilidades el'elemento subjetivo' de la teoría general del delito, por ello también de las infracciones administrativas ( art. 25.1 CE y STC 76/1990).

Este presupuesto de la sanción contiene un trasfondo ético: se castiga porque el infractor ha podido actuar conforme a la legalidad y, sin embargo, no lo ha hecho; porque, como ha podido comportarse legalmente, su conducta infractora es reprochable, es reprobable, y esta consideración no se aleja mucho de aquella otra del Tribunal Constitucional según la cual el principio de culpabilidad deriva del respeto a la dignidad de la persona ( STC 150/1991, FJ 4).

Existe sin duda un interés general en que el ius puniendide la Administración Tributaria se ejercite adecuadamente. Si bien, conviene precisar que ello supone no solo que los responsables sean castigados, sino también que no sean castigadas personas no culpables: no hay ningún interés lícito, y es contrario al Estado de Derecho y a la dignidad de la persona que se pueda castigar a cualquiera, al culpable y al no culpable, al inimputable. Todos nos debemos ante la necesidad de gestionar el tributo, pero no hay una necesidad de castigar a toda costa impuesta por intereses generales.

Por otro lado, ante las impugnaciones jurisdiccionales de las sanciones administrativas como son las tributarias, hay que tener en cuenta que no son los Tribunales contencioso- administrativos quienes, al modo de lo que sucede en el orden jurisdiccional penal, sancionan al administrado, antes bien, la sanción administrativa la impone siempre la Administración pública 'en el ejercicio de la potestad que le reconoce la Constitución' ( STC 59/2004, FJ 3). Así pues, si la titular del ius puniendi administrativo es la Administración, cuando el ejercicio de tal potestad, y en concreto al pronunciar eventualmente la resolución sancionadora, a dicha Administración corresponde dar satisfacción a todas las exigencias que nuestro Ordenamiento impone en tal ejercicio, sin que sea dado que los jueces que revisan la resolución sancionadora la suplanten impropiamente, o corrijan posibles defectos o deficiencias detectados en fase jurisdiccional.

Las alegaciones de la parte recurrente requieren el escrutinio del juicio de culpabilidad servido por la Administración en la motivación del acuerdo sancionador impugnado, motivación en la cual se dice que 'la conducta observada no puede ampararse en una interpretación razonable de la norma ni en la existencia de laguna normativa, por cuento la norma es clara en la determinación y cuantificación de las magnitudes que constituyen los ingresos computables y gastos deducibles del impuesto, así como en el establecimiento de la obligatoriedad de la llevanza de los libros de contabilidad oficial, cuyas anotaciones deberán estar en todo caso acompañadas de las oportunas facturas emitidas y recibidas y demás soportes documentales que acrediten sus respectivas operaciones. El obligado tributario no aportó los preceptivos libros registro emitidos y recibidos, sino que únicamente aportó una contabilidad incompleta así como parte de las facturas emitidas y recibidas de los ejercicios comprobados, incumpliendo asimismo deliberadamente el requerimiento de la Inspección de efectuar una relación de ingresos y gastos que permitiese comprobar la coincidencia de entre estos y las magnitudes declaradas en el impuesto. Más aún, de las comprobaciones efectuadas por la Inspección de los períodos 2009 y 2010 en base al libro diario incompleto aportado, así como a facturas aportadas y obtenidas se pone de manifiesto que el obligado tributario dejó de declarar en los respectivos períodos trimestrales de liquidación de devengo de las operaciones de ventas que no fueron contabilizadas y documentadas en las facturas obtenidas por la Inspección. Y asimismo contabilizó en el libro diario adquisiciones y gastos cuya realidad no ha sido acreditada declarando como deducibles las cuotas del impuesto a ellos correspondientes'.

La anterior explicación sobre la culpabilidad de la sancionada no puede tacharse de genérica o de estereotipada, antes bien, desciende a las circunstancias concretas de un caso plagado de irregularidades contables y formales, describiéndose convenientemente la dinámica comisiva que incluía la simulación de operaciones y el falseamiento de contabilidad. Tal como se dice en el acuerdo, tales conductas no pueden apararse en una razonable interpretación de las normas aplicables, por lo que las mismas son culpables, reprochables, en un juicio que esta Sala comparte.

Por lo demás, tal como recoge el acuerdo sancionador, la recurrente no cumplimentó el libro registro de facturas emitidas y recibidas obligatorio según la normativa del IVA aplicable, así que concurre el supuesto agravatorio de empleo de 'medios fraudulentos' a que se refiere el art. 184.3.1ª LGT.

El rechazo de la queja conlleva la desestimación del presente recurso contencioso-administrativo.

El recurso no debe, pues, prosperar.



QUINTO: Al desestimarse el recurso las costas procesales causadas se le imponen a la parte demandante de conformidad con lo previsto en el art. 139 de la LJCA en la cuantía máxima de 900 euros, por los gastos de defensa y representación .

Fallo

1º Desestimamos el recurso contencioso administrativo interpuesto por Comercial Salom SVC.

2º Imponemos las costas procesales causadas a la parte demandada en los términos establecidos en el fundamento de derecho cuarto de la presente resolución.

Esta sentencia no es firme y contra ella cabe, conforme a lo establecido en los artículos 86 y siguientes de la Ley Reguladora de la Jurisdicción Contencioso- administrativa, recurso de casación ante la Sala 3ª del Tribunal Supremo o, en su caso, ante la Sala de lo Contencioso-administrativo del Tribunal Superior de Justicia de la Comunidad Valenciana.

Dicho recurso deberá prepararse ante esta Sección en el plazo de treinta días a contar desde el siguiente al de su notificación, debiendo tenerse en cuenta respecto del escrito de preparación de los que se planteen ante la Sala 3ª del Tribunal Supremo los criterios orientadores previstos en el Apartado III del Acuerdo de 20 de abril de 2016 de la Sala de Gobierno del Tribunal Supremo, sobre la extensión máxima y otras condiciones extrínsecas de los escritos procesales referidos al Recurso de Casación ante la Sala Tercera del Tribunal Supremo (BOE número 162 de 6 de julio de 2016).

Así por esta nuestra sentencia de la que quedará testimonio en autos para su notificación, la pronunciamos, mandamos y firmamos.

PUBLICACION.- Leída y publicada que ha sido la anterior sentencia por el Magistrado de esta Sala Ilmo.

Sr. D. MIGUEL ÁNGEL NARVAEZ BERMEJO, que ha sido ponente, en este trámite de Audiencia Pública, doy fe. El Secretario, rubricado.