Sentencia Contencioso-Administrativo Nº 1144/2019, Tribunal Superior de Justicia de Cataluña, Sala de lo Contencioso, Sección 1, Rec 512/2017 de 26 de Septiembre de 2019

Encabezamiento

TRIBUNAL SUPERIOR DE JUSTICIA DE CATALUÑA

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

SECCIÓN PRIMERA

RECURSO ORDINARIO (LEY 1998) 512/2017

Partes: Juan Manuel C/ TEAR

En aplicación de la normativa española y Europea de Protección de Datos de Carácter Personal, y demás legislación aplicable hágase saberque los datos de carácter personal contenidos en el procedimiento tienen la condición de confidenciales, y está prohibida la transmisión o comunicación a terceros por cualquier medio, debiendo ser tratados única y exclusivamente a los efectos propios del proceso en que constan,bajo apercibimiento de responsabilidad civil y penal.

S E N T E N C I A Nº 1144

Ilmos/as. Sres/as.:

PRESIDENTE:

Dª. MARIA ABELLEIRA RODRÍGUEZ

MAGISTRADO/AS

D. RAMON GOMIS MASQUÉ

D. JOSÉ LUIS GÓMEZ RUIZ

En la ciudad de Barcelona, a veintiseis de septiembre de dos mil diecinueve

VISTO POR LA SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO DEL TRIBUNAL SUPERIOR DE JUSTICIA DE CATALUÑA (SECCIÓN PRIMERA),constituida para la resolución de este recurso, ha pronunciado en el nombre del Rey, la siguiente sentencia en el recurso contencioso administrativo nº 512/2017, interpuesto por Juan Manuel, representado por el/la Procurador/a D. Mª CARMEN FUENTES MILLAN, contra TEAR , representado por el ABOGADO DEL ESTADO.

Ha sido Ponente el Ilmo. Sr. Magistrado DON JOSÉ LUIS GÓMEZ RUIZ, quien expresa el parecer de la SALA.

Antecedentes

PRIMERO:Por la Procuradora Dª. Mª CARMEN FUENTES MILLAN, actuando en nombre y representación de la parte actora, se interpuso recurso contencioso administrativo contra la resolución que se cita en el Fundamento de Derecho Primero.

SEGUNDO:Acordada la incoación de los presentes autos, se les dio el cauce procesal previsto por la Ley de esta Jurisdicción, habiendo despachado las partes, llegado su momento y por su orden, los trámites conferidos de demanda y contestación, en cuyos escritos respectivos en virtud de los hechos y fundamentos de derecho que constan en ellos, suplicaron respectivamente la anulación de los actos objeto del recurso y la desestimación de éste, en los términos que aparecen en los mismos.

TERCERO:Continuando el proceso su curso por los trámites que aparecen en autos, se señaló día y hora para la votación y fallo, diligencia que tuvo lugar en la fecha fijada.

CUARTO:En la sustanciación del presente procedimiento se han observado y cumplido las prescripciones legales.

Fundamentos

PRIMERO:Se recurre en este proceso la resolución del Tribunal Económico Administrativo Regional de Cataluña de 30 de marzo de 2017, desestimatoria de la reclamación NUM000 presentada contra el acuerdo de la Administración de Horta, ( Barcelona), de la AEAT, de 3 de septiembre de 2013, por el que se estimó parcialmente el recurso de reposición interpuesto contra el acuerdo de 27 de febrero de 2013 por el que se practicó al aquí recurrente la liquidación del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, componente de renta de actividades económicas, del ejercicio 2011.

De la regularización resultó cuota a ingresar más intereses de demora por importe de 1682,14 euros al considerar la Oficina gestora no deducible con ciertos tiquets de compra aportados, otros gastos relacionados con la gasolina, autopistas, taller de reparación de un vehículo, y parking, gastos de comidas y gastos generados en el domicilio particular del contribuyente.

En la demanda se presentan como motivos de impugnación la teoria de los actos propios, afirmado que en el ejercicio 2009 la Administración admitió como deducibles los mismos gastos que aquí se trata, concretandose, segun la demanda, en los de gasolina y peajes, y error en la valoración de la prueba, alegándose al respecto que realiza una actividad de fabricación de artículos de marroquineria y viaje, contemplada en el epígrafe 422-1 de las Tarifas del IAE, y que la Regla 4º le faculta para la venta al mayor, para lo cual ha de hacer desplazamientos, actuando como viajante para lo que necesita el vehículo.

Por el mismo motivo sostiene la deducibilidad de los gastos de comida y, por otra parte, argumenta en relación a la deducibilidad de los gastos rechazados al aparecer en tickets, que afirma son facturas, y los relacionados con su domicilio particular, afirmando que el domicilio fiscal de un autónomo es siempre segun normativa su domicilio particular.

SEGUNDO:Las SSTS de 19 de diciembre de 2003 (Recurso de Casación 7409/1998) y de 26 de diciembre de 2003 (Recurso de casación 8267/1998), efectúan un análisis legal y jurisprudencial de lo que cabe entender por gasto necesario, a los efectos de contemplar su deducibilidad en la base imponible del Impuesto sobre Sociedades, aplicable al IRPF por rendimientos de actividades económicas.

Tras un análisis detallado de los precedentes normativos y jurisprudenciales, el Alto Tribunal nos recuerda que dicha cuestión 'ha sido resuelta por la nueva Ley 43/1995, de 27 de Diciembre, del nuevo Impuesto sobre Sociedades, que se ha remitido al concepto mucho mas lógico y flexible de 'gasto contable', que tiene su fundamento en que es gasto contable el que se realiza para obtener los ingresos, en suma el beneficio, superándose los criterios de obligatoriedad jurídica, indefectibilidad, etc. y los negativos de gastos convenientes, oportunos, acertados, etc, como contrarios al de gastos necesarios' (FJ 3º).

Las mismas sentencias critican la tesis seguida en algún momento por el propio Tribunal Supremo, señalando:

'La doctrina jurisprudencial siguió dos caminos, uno el de definir el concepto de gasto necesario identificándole con los gastos obligatorios jurídicamente ( STS 29 de abril de 1942), y con los gastos indispensables exigidos por la buena explotación del negocio ( STS de 5 de noviembre de 1955). Como se observa el Tribunal Supremo se amparó en el sinónimo del adjetivo indispensable, aunque en el fondo de su argumentación latía la idea primigenia de relación de causalidad entre el gasto y la obtención de los ingresos.

Posteriormente, el Tribunal Supremo siguió el camino dialéctico de antónimos, y así se encaró con los gastos voluntarios, en especial con las retribuciones extraordinarias en favor de los obreros, empleados y directivos, que fueron consideradas como no necesarias, lo cual llevó al legislador (1948) a regular la deducción de estos pagos y retribuciones extraordinarias, previo cumplimiento de ciertos requisitos (comunicación a los Sindicatos y a la Administración de Rentas Públicas, con anterioridad a su acuerdo), pero sobre todo siguió una vía procelosa que fue la de diferenciar el gasto necesario, del simple gasto conveniente, ( STS de 19 de octubre de 1949), lo cual le obligó a distinciones sutiles como la de gasto suntuario, inadecuado, oportuno, excesivo, etc, es decir, innecesario, que implicaba la intromisión de la Hacienda Pública en la calificación y juicio crítico de la gestión empresarial.

Esta línea de argumentación, llevada a su máxima expresión, implicó la deriva al concepto de liberalidades (S.T. de 17 de febrero de 1987), de modo que todo lo que no era estrictamente necesario, era una liberalidad, silogismo sustancialmente erróneo, pero que fue reiterado en la Sentencia del Tribunal Supremo de 25 de enero de 1995, que negó la deducción como gasto de las cestas de Navidad, de los regalos de empresa a sus trabajadores, etc., y que obviamente planteó el grave problema de la no deducción de los muy diversos gastos indirectos de publicidad y promoción, cuya deducción fue admitida por la Ley 61/1978, de 27 de diciembre, en su artículo 14, letra f), último inciso.

El largo período que va desde la Ley 61/1978, de 27 de diciembre, hasta la Ley 43/1995, de 27 de diciembre, del nuevo Impuesto sobre Sociedades, fue una etapa perdida, por culpa de un desacertado debate parlamentario del proyecto de la Ley de 1978. En efecto, el texto del Proyecto de Ley, decía: 'Para la determinación de los rendimientos tendrán la consideración de partidas deducibles de los ingresos, todos los gastos efectivamente realizados por la entidad siempre que no supongan una distribución indirecta o encubierta de beneficios'. Este texto legal era la expresión de las ideas vertidas en la Memoria justificativa del Proyecto de Ley que pretendió suprimir el concepto de gasto necesario, y sustituirlo por el de correlación causal entre ingresos y gastos que permitiría la deducción de todos los realizados, cualquiera que fuera su relación causal (directa o indirecta) siempre que su finalidad fuera la obtención de los ingresos.

El Proyecto de Ley fue objeto de la enmienda núm. 79 del Grupo Socialista, justificada en 'igualar los conceptos fiscales (del Impuesto sobre Sociedades) a los establecidos en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas'. Esta enmienda prosperó y continuó el concepto siempre conflictivo y retrógrado de gasto necesario.

Al fin, esta cuestión ha sido resuelta por la nueva Ley 43/1995, de 27 de diciembre, del nuevo Impuesto sobre Sociedades, que se ha remitido al concepto mucho mas lógico y flexible de 'gasto contable', que tiene su fundamento en que es gasto contable el que se realiza para obtener los ingresos, en suma el beneficio, superándose los criterios de obligatoriedad jurídica, indefectibilidad, etc. y los negativos de gastos convenientes, oportunos, acertados, etc., como contrarios al de gastos necesarios'.

Por nuestra parte, hemos venido repitiendo, por todas la sentencia de 21 de diciembre de 2006 (recurso nº 509/2003), que 'Ha tenido oportunidad de poner de manifiesto en diversas ocasiones esta Sala y Sección (Sentencias 1250/2004 y 773/2005) que en los supuestos de incertidumbre probatoria, al constar sólo sospechas, conjeturas o a lo sumo indicios parciales y contradictorios sobre la afectación o no de un bien (en los casos enjuiciados por aquéllas se trataba de vehículos) a la correspondiente actividad, tal incertidumbre probatoria obliga a determinar a quien perjudica la misma en virtud de las normas legales sobre la carga de la prueba, que no tienen otro alcance que el de señalar las consecuencias de la falta de prueba.

Pues bien, según concluíamos en tal Sentencia y hay que reiterar ahora, la doctrina más actual, sostiene que en el procedimiento tributario la carga objetiva de la prueba recae sobre la Administración en base, sobre todo, a la vigencia del carácter inquisitivo de este tipo de procedimientos ( arts. 111.1.b y 109.1.I LGT/1963). (...) Como resumen de todo lo expuesto, cabe concluir que ha de ser la Administración tributaria, la que por medio de los procedimientos específicos que para ello le legitiman, y particularmente el procedimiento de las actuaciones de comprobación e investigación inspectoras, forme prueba de los hechos normalmente constitutivos del nacimiento de la obligación tributaria, verificado lo cual, la carga probatoria a tenor del artículo 114 de la Ley General Tributaria, se desplaza hacia quien aspira a acreditar que tales hechos son reveladores de otra relación distinta, cualesquiera sean las consecuencias tributarias que se deriven'.

De esta doctrina jurisprudencial hay que concluir:

1.º) Que ha de estarse al concepto de 'gasto contable' como el que se realiza para obtener los ingresos, en suma el beneficio, superándose los criterios de obligatoriedad jurídica, indefectibilidad, etc. y los negativos de gastos convenientes, oportunos, acertados, etc, como contrarios al de gastos necesarios. No cabe ya estar al concepto siempre conflictivo y retrógrado de gasto necesario.

2.º) Que las sutiles distinciones como la de gasto suntuario, inadecuado, oportuno, excesivo, etc, es decir, innecesario, implican una intromisión de la Hacienda Pública en la calificación y juicio crítico de la gestión empresarial y, además, llevadas a su máxima expresión, implicó la deriva al concepto de liberalidades, de modo que todo lo que no era estrictamente necesario, era una liberalidad, silogismo que es sustancialemente erróneo.

3.º) Que en el procedimiento tributario la carga objetiva de la prueba recae sobre la Administración en base, sobre todo, a la vigencia del carácter inquisitivo de este tipo de procedimientos.

4.º) Que cabe concluir que ha de ser la Administración tributaria, la que por medio de los procedimientos específicos que para ello le legitiman, y particularmente el procedimiento de las actuaciones de comprobación e investigación inspectoras, forme prueba de los hechos normalmente constitutivos del nacimiento de la obligación tributaria, verificado lo cual, la carga probatoria a tenor del artículo 114 de la Ley General Tributaria, se desplaza hacia quien aspira a acreditar que tales hechos son reveladores de otra relación distinta, cualesquiera sean las consecuencias tributarias que se deriven.

TERCERO:En el presente caso no nos encontamos ante una incertidumbre probatoria sobre la afectación de las adquisiciones y servicios al ejercicio de la actividad o su necesidad para la obtencion de ingresos procedentes de la misma, sino ante una absoluta falta de prueba, ni siquiera indiciaria, de estos extremos.

Así resulta que respecto al vehículo, y los gastos correspondientes a éste, se parte de un hecho- el ejercicio de la actividad permite también la venta al mayor- del que no se deduce necesariamente el desempeño de las funciones de viajante al respecto, resultando que hubiera estado al alcance del interesado presentar los elementos que pudieran establecer el desempeño de tales funciones o tareas, por lo que el recurso no puede prosperar en este extremo, ni consiguientemente en lo referido a la deducibilidad por gastos de comida.

Respecto a los tickets resulta que de los aportados con la demanda dos se desprende que se relaciona con gastos de gasolina, por lo que es predicable lo dicho anteriormente, y en último caso no aparecen con claridad la descripción de las operaciones, tal como establece el art.6-1-F) del Reglamento que regula las obligaciones de facturación, aprobado por RD 1496/2003, por lo que no son documentos aptos para la deducción aún cuando pudieran considerarse facturas.

Por último el domicilio fiscal de un autónomo no es siempre, como se afirma, su domicilio particular. El domicilio fiscal es el lugar de localización del obligado tributario en sus relaciones con la Administración Tributaria, que podrá considerear como tal el lugar donde esté centralizada la gestión asministrativa y dirección de las actividades en el caso de las personas físicas, conforme al art. 48 de la LGT, lo que es una cosa distinta al domicilio particular, máxima en este caso en el que en la declaración censal constaba distinto lugar como afecto a la actividad.

Por otra parte, y respecto a la teoria de los actos propios, resulta que examinados la propuesta y el acuerdo de liquidación del ejercicio 2009, no aparece ninguna referencia a gastos relacionados con un vehículo, por lo que no existe acto alguno de la Administración que hubiera creado o definido una situación en este aspecto, y en último término el desarrollo de tareas de viajante

que pudiera justificar o sustentar la afectacion de un vehículo en el 2009 no ha de trasladarse necesariamente al ejercicio 2011.

Por lo expuesto el recurso ha de ser desestimado.

CUARTO:De conformidad con lo dispuesto en el art. 139 de la LJCA procede la imposición en costas la recurrente hasta el límite máximo de quinientos euros.

Fallo

Se desestima el recurso contencioso administrativo número 512/2017 interpuesto por D. Juan Manuel contra el acto objeto de esta litis; con imposición en costas al recurrente hasta el límite máximo de quinientos euros.

Notifíquese a las partes la presente Sentencia, que no es firme. contra la misma cabe deducir, en su caso, recurso de casación ante esta Sala, de conformidad c on lo dispuesto en la SEcción 3ª, Capítulo III, Título IV de la Ley 29/1998, de 13 de julio, reguladora de la jurisdicción contnecioso-administrativa (LJCA). El recurso deberá prepararse en el plazo previsto en el art. 89.1 LJCA.

Y adviértase que en el BOE nº 162, de 6 de julio de 2016, aparece publicado el Acuerdo de 20 de abril de 2016, de la Sala de Gobierno del Tribunal Supremo, sobre la extensión máxima y otras condiciones extrínsecas de los escritos procesales referidos al recurso de casación.

Firme la presente líbrese certificación de la misma y remítase juntamente con el respectivo expediente administrativo al órgano demandado, quien deberá llevarla a puro y debido efecto, sirviéndose acusar el oportuno recibo.

Así por ésta nuestra sentencia, de la que se llevará testimonio literal a los autos principales, definitivamente juzgando, lo pronunciamos, mandamos y firmamos.E/.

PUBLICACIÓN.-La Sentencia anterior ha sido leida y publicada en audiencia pública, por el Magistrado ponente. Doy fe.