Sentencia Contencioso-Administrativo Nº 1158/2017, Tribunal Superior de Justicia de Comunidad Valenciana, Sala de lo Contencioso, Sección 3, Rec 1570/2013 de 04 de Octubre de 2017

Encabezamiento

PROCEDIMIENTO ORDINARIO - 001570/2013
N.I.G.: 46250-33-3-2013-0003749
TRIBUNAL SUPERIOR DE JUSTICIA DE LA
COMUNIDAD VALENCIANA
SALA DE LO CONTENCIOSO-ADMINISTRATIVO
SECCIÓN TERCERA
SENTENCIA Nº 1158/17
En la ciudad de Valencia, a 4 de octubre de 2017.
Visto por la Sección Tercera de la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia
de la Comunidad Valenciana, compuesta por los Ilmos. Sres. don Luis Manglano Sada, Presidente, don Rafael
Pérez Nieto, don José Ignacio Chirivella Garrido y doña María Belén Castelló Checa, Magistrados, el recurso
contencioso-administrativo con el número 1570/13, en el que han sido partes, como recurrente, doña Angustia
, representada por el Procurador Sr. de Bellmont Regodón y defendida por el Letrado Sr. Martín Queralt, y como
demandadas el Tribunal Económico-Administrativo Regional, representado y defendido por el Sr. Abogado
del Estado, y la Generalitat Valenciana, representada y defendida por la Sra. Letrada de su gabinete jurídico.
La cuantía es de 5212938,89 euros. Ha sido ponente el Magistrado don Rafael Pérez Nieto.

Antecedentes

PRIMERO.-Interpuesto el recurso y seguidos los trámites establecidos por la ley, se emplazó a la parte recurrente para que formalizara demanda, lo que verifica en escrito mediante el que queda ejercitada su pretensión de que se declare nula la resolución impugnada del TEAC.



SEGUNDO.-Las representaciones procesales de las partes demandadas dedujeron escritos de contestación en los que solicitan que se declare la conformidad a Derecho de la resolución impugnada.



TERCERO.-El proceso no se recibió a prueba y se señaló para votación y fallo el día 4 de octubre de 2017.

Fundamentos

PRIMERO.-El objeto de la impugnación del presente recurso contencioso-administrativo es la resolución de 22-1-2013 del TEAC (Tribunal Económico-Administrativo Central) que desestimó el recurso de alzada interpuesto por doña Angustia contra el acuerdo del TEAR (Tribunal Económico-Administrativo Regional de la Comunidad Valenciana) de 27-5-2011. Mediante este acuerdo fue estimada la reclamación núm. NUM000 planteada contra una liquidación del ISD (Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones) por 5212938,89 euros y dictada por los Servicios Territoriales de la Consellería de Economía y Hacienda de la Generalitat Valenciana.

A consecuencia de la estimación del TEAR, este anuló la liquidación tributaria impugnada. Rechazó la alegación de prescripción; sin embargo, concluyó que la valoración de los bienes dispuesta por la Inspección Tributaria se apoyaba en unos estudios económicos no unidos al expediente y que no se hubo practicado una efectiva comprobación individualizada.

Doña Angustia es la parte recurrente del proceso y ha planteado diversos motivos de impugnación, a saber: 1º) Se queja de que ni el TEAR ni el TEAC analizaran su alegación de nulidad de pleno derecho de la liquidación impugnada pues se hubo dictado por una persona contratada laboral, sin competencia material para ello. Así lo entiende la recurrente porque 'la persona firmante de dicha liquidación no tiene la condición de Inspector de Tributos de la Generalitat Valenciana, sino de personal auxiliar contratado laboral y, por tanto, no podía asumir las funciones de liquidación que el art. 3 del Decreto 139/2000 del Gobierno Valenciano atribuye únicamente a dichos Inspectores de Tributos'.

2º) Tampoco está de acuerdo la parte recurrente con 'la reiteración de actuaciones por la Administración tributaria autonómica', pues el acuerdo del TEAR de 31- 10-1997 no ordenó la retroacción de actuaciones.

Con la nueva actuación inspectora, según la parte recurrente, se vulneró el 'principio de intangibilidad de los actos administrativos firmes'.

3º) El tercer motivo de impugnación se apoya en que 'la primera liquidación fue anulada por el TEAR de Valencia al concederse al contribuyente trámite de audiencia' y en que el nuevo acto de liquidación 'ha sido dictado de nuevo sin conceder tampoco el preceptivo trámite de audiencia' resultado de aplicación 'la doctrina del Tribunal Supremo que impide la reiteración in aeternum de liquidaciones tributarias por la Administración, limitando tal posibilidad a que no se produzca el mismo vicio de procedimiento administrativo, lo que ocurre en este caso, pues tampoco se ha concedido trámite de audiencia antes de dictar la liquidación sustitutiva definitiva'.

4º) La parte recurrente cuestiona la valoración de las acciones de 'Comercial Industrial Hoyos' SL y de 'Chiodis' SA. Alega que, para tal valoración, debe tenerse en cuenta su auténtica capacidad de obtener beneficios mirando su trayectoria y no su valor presunto consistente en suponer que el promedio de los tres últimos años se obtendrá de forma indefinida en el futuro. El motivo de impugnación podría examinarse conjuntamente con aquel otro según el cual la parte recurrente sostiene que 'deben considerarse deducibles las deudas contraídas por el causante' con las entidades 'Valle Ballestera' SA e 'Inversiones Campanar' SA y con la Hacienda Pública.

También podría examinarse aquí la alegación de que fue correcta la reducción del 95% en la base del impuesto, como aquella otra alegación según la cual 'resulta improcedente exigir los intereses de demora que pretenden imponerse' (más allá de la fecha del primer acto de liquidación después anulado).

5º) Otra alegación de la parte recurrente postula que 'no debe considerarse que el recurso interpuesto ni la resolución que aprecia la nulidad interrumpen la prescripción'.



SEGUNDO.-Para resolver sobre las cuestiones planteadas en este proceso habrán de tenerse en cuenta los siguientes antecedentes: - Don Abelardo falleció el 10-4-1997, y su heredera doña Angustia presentó la declaración del Impuesto sobre Sucesiones ante la Administración Tributaria el día 15-9-1997 ingresando 74069,70 euros.

Posteriormente, el día 21-12-1998, presentó una escritura pública de adición de herencia, y el día 26-7-2000 presentó otro documento (privado) mediante el que aceptó un nuevo derecho hereditario.

- El día 27-8-2001 se le notificó a doña Angustia el inicio de un procedimiento de inspección. En un momento determinado, las actuaciones inspectoras se remitieron al Ministerio Fiscal, si bien este las devolvió mediante informe de 18-7-2002. Finalmente la Inspección Tributaria dictó liquidación por 4303306,66 euros con fecha de 14-4-2003.

- La anterior liquidación fue impugnada ante el TEAR, el cual estimó la reclamación mediante acuerdo de 31-10-2007 y anuló la liquidación, ello porque la Inspección Tributaria no hubo motivado suficientemente 'los hechos y los fundamentos de derecho' en que aquella decía apoyarse. Con fecha de 11-4-2008 la Inspección Tributaria dictó nueva liquidación por 5212938,89 euros, sustitutoria de la anulada por el TEAR.

- La anterior liquidación fue impugnada ante el TEAR, el cual estimó la reclamación mediante acuerdo de 27-5-2011y anuló la liquidación impugnada. Dicho acuerdo fue objeto de recurso de alzada ante el TEAC, que la desestimó rechazando la alegación de prescripción. Esta última resolución es el objeto de impugnación en el presente recurso contencioso-administrativo.

Expuesto lo anterior, es circunstancia relevante que los órganos económico-administrativos dispusieran o confirmaran la anulación de la liquidación tributaria sobre la que giró originariamente el litigio. Tal circunstancia determina que no sea necesario que examinemos aquellos motivos de impugnación relativos a posibles vicios de nulidad de la liquidación ya anulada, tampoco con una finalidad preventiva por si se reprodujeran en la hipotética liquidación sustitutoria, siendo en sede de la posible impugnación de esta liquidación donde habrían de suscitarse, si le conviene a la persona interesada.

En cambio, sí procede que examinemos aquellos otros motivos de impugnación que, caso de que los acogiéramos, impedirían que la Administración dictara dicha liquidación sustitutoria, zanjando definitivamente el litigio, al concurrir en ello un indiscutible interés legítimo de la parte recurrente ( art. 24.1 CE).



TERCERO.- Desde las anteriores premisas es pertinente el examen del primer motivo de impugnación relacionado con una supuesta nulidad absoluta o de pleno derecho, en los términos del art. 62.1 b) LRJAP y PAC, ya que, de ser estimado, los actos viciados de nulidad de pleno derecho no interrumpirían el transcurso de la prescripción.

El supuesto de nulidad absoluta invocado por la parte recurrente encajaría -en su sentir- en el de 'actos dictados por órgano manifiestamente incompetente por razón de materia o territorio'.

Tal como alega la parte recurrente, hay que tener en cuenta la Orden de 7-9-2000 de la Consellería de Economía, Hacienda y Empleo que desarrolla el Reglamento General de la Inspección de Tributos. Dicha orden prevé que, 'en los supuestos de vacante, ausencia o enfermedad de un Jefe de Servicio de las Direcciones Territoriales, corresponderá la competencia para actuar como Inspector Jefe al Inspector Jefe de equipo más antiguo del correspondiente servicio' (art. sexto). Debe tenerse en cuenta también que el personal auxiliar de la Inspección que no ostente la condición de funcionario podrá desarrollar tan solo actuaciones 'preparatorias o de comprobación o prueba de hechos o circunstancias con trascendencia tributaria' (art.

once). En fin, su disposición adicional primera 2 contempla que 'en los supuestos de vacante, ausencia o enfermedad de un Jefe de Servicio de las Direcciones o del Secretario Territorial, las funciones atribuidas al mismo se ejercerán por el Secretario Territorial o Jefe de Servicio que se designe por el Director General de Tributos'.

Ciertamente hemos de convenir con la parte recurrente que la persona que suscribió la liquidación litigiosa, por no ostentar la condición de Inspector de Tributos, carece de los requisitos legales necesarios para disponer dicha liquidación con que culminó el procedimiento inspector. En tal sentido, la designación dispuesta por el Director General de Tributos mediante acuerdo de 19-1-2002 era contraria a Derecho por cuando designó a una persona vinculada a la Administración mediante un contrato laboral y como personal auxiliar.

Dicho lo anterior, hay que tener asimismo en cuenta que la liquidación tributaria se dictó después de una completa tramitación del procedimiento inspector y que el órgano que la emitió ostentaba la competencia objetiva y territorial para ello.

La persona que suscribió la liquidación estaba vinculada a la Inspección Tributaria y lo hizo después de ser designada formalmente, a su vez, por el titular del órgano competente. No hay rastros de vías de hecho, no estamos ante una mera apariencia jurídica, por lo que los vicios de legalidad denunciados no encajan en el supuesto del citado art. 62.1 b).

Así que el motivo de impugnación no puede ser asumido.



CUARTO.- Entrando a conocer el segundo motivo de impugnación, aun cuando el acuerdo anulatorio del TEAR dictado el 31-10-2007 no previera expresamente una retroacción de las actuaciones de comprobación, la Administración tributaria, sin embargo, tenía la potestad para liquidar de nuevo la deuda tributaria, por mor de la doctrina establecida por la Sala Tercera del Tribunal Supremo en interés de ley mediante sentencia de 19-11-2012, siendo que esta Sala de instancia queda vinculada a dicha doctrina jurisprudencial de acuerdo con el art. 101.4 LJCA.

Tampoco este motivo de impugnación puede ser asumido.



QUINTO.- La alegación de la parte recurrente relativa a que 'no debe considerarse que el recurso interpuesto ni la resolución que aprecia la nulidad interrumpen la prescripción' debe ser rechazada pues, como reconoce la misma recurrente, su tesis contradice la inveterada doctrina del Tribunal Supremo ( vid. por todas STS de 19-4-2006 dictada en interés de ley).



SEXTO.- El tercer motivo de impugnación se centra en los límites de la potestad que asiste a la Administración para reiterar la liquidación tributaria, una vez que administrativa o judicialmente se hubiera anulado un anterior acto liquidatorio sobre la misma deuda.

En el caso enjuiciado su hubo anulado una liquidación tributaria por la misma deuda del Impuesto sobre Sucesiones que tratamos. En efecto, el TEAR, mediante acuerdo de 31-10-2007, dispuso dicha anulación, ello porque la liquidación no motivaba convenientemente el incremento de la base imponible y de la deuda tributaria con respecto a los importes consignados en el acta de la Inspección (la anulación no tuvo como causa la omisión del previo trámite de audiencia, como inadvertidamente alega la parte recurrente).

Ha sido también que el posterior acuerdo del TEAR de 27-5-2011 ha vuelto a anular la nueva liquidación emitida en sustitución de la primera. Esta nueva anulación la explicó el TEAR en que el aumento de la deuda tributaria se remite a unos documentos que, sin embargo, no motivan el valor asignado a las participaciones sociales y bienes inmuebles.

Pues bien, en las circunstancias descritas, consistentes en que dos liquidaciones por la misma deuda tributaria se habían anulado sucesivamente por incurrir en idénticos defectos, la parte recurrente tiene derecho a que no se le exija una tercera liquidación, ello por razones de seguridad jurídica.

Como es sabido, la STS de 19-11-2012 (recurso núm. 1215/2011) estimó el recurso de casación en interés de ley interpuesto por el Abogado del Estado contra la STSJCV de 27-10-2010, declarando la siguiente doctrina legal: 'La estimación del recurso contencioso administrativo frente a una liquidación tributaria por razón de una infracción de carácter formal, o incluso de carácter material, siempre que la estimación no descanse en la declaración de inexistencia o extinción sobrevenida de la obligación tributaria liquidada, no impide que la Administración dicte una nueva liquidación en los términos legalmente procedentes, salvo que haya prescrito su derecho a hacerlo, sin perjuicio de la debida subsanación de la correspondiente infracción de acuerdo con lo resuelto por la propia sentencia'.

No es contradictoria con dicha doctrina legal aquella otra de nuestro Alto Tribunal que resume la STS de 24-9-2014 según la cual 'la facultad de la Administración de liquidar de nuevo no es absoluta, pues este Tribunal Supremo viene negando todo efecto a la liquidación que incurre de nuevo en el mismo error.

Según hemos dicho en la repetida STS de 26-3-2012 (casación 5827/09, FJ 3º), en esas situaciones, la negativa a reconocer a la Administración una tercera oportunidad deriva del principio de buena fe al que están sujetas las administraciones públicas en su actuación [ art. 3.1 de la LRJAP y PAC] y es consecuencia de la fuerza inherente al principio de proporcionalidad que debe presidir la aplicación del sistema tributario, conforme dispone hoy el art. 3.2 de la LGT de 2003, entendido como la adecuación entre medios y fines. Es, además, corolario de la proscripción del abuso de derecho, que a su vez dimana del pleno sometimiento de las administraciones públicas a la ley y al derecho ex art. 103.1 CE. Jurídicamente resulta intolerable la actitud contumaz de la Administración tributaria, la obstinación en el error, la repetición de idéntico yerro, por atentar contra su deber de eficacia, impuesto en el mencionado precepto constitucional, desconociendo el principio de seguridad jurídica, proclamado en el artículo 9.3 de la propia Norma Fundamental [véanse tres SSTS de 3-5-2011 (casaciones 466/98 , 4723/09 y 6393/09 , FJ 3º en los tres casos). En el caso de resoluciones jurisdiccionales, habría que añadir que la nueva liquidación que reincide en el error constituye en realidad un acto dictado en contradicción con lo ejecutoriado, nulo de pleno derecho en virtud del art. 103.4 de la Ley de esta jurisdicción'.

En consecuencia debemos estimar el presente recurso contencioso-administrativo, en el sentido que se explicitará en la parte dispositiva.

SÉPTIMO.-De conformidad con lo establecido en el art. 139.1 LJCA, se imponen las costas del proceso a las partes demandadas, sin que puedan exceder de 2800 euros por los honorarios del Letrado y de 334,38 euros por los derechos del Procurador.

Vistos los preceptos legales citados y demás normas de general aplicación

Fallo

1º.- Estimamos el recurso contencioso-administrativo interpuesto por doña Angustia .

2º.- No ha lugar a que la Administración dicte una tercera liquidación sobre la misma deuda tributaria.

3º.- Se imponen las costas del proceso a las partes demandadas.

La presente sentencia no es firme y contra la misma cabe recurso de casación ante la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Supremo o, en su caso, ante esta Sala, que deberá prepararse ante esta Sección en el plazo de 30 días, desde el siguiente al de su notificación, y en la forma que previene el vigente art. 89 de la LJCA. La preparación deberá seguir las indicaciones del acuerdo de 19-5-2016 del Consejo General del Poder Judicial, por el que se publica el acuerdo de 20-4-2016 de la Sala de Gobierno del Tribunal Supremo (BOE núm. 162, de 6-7-2016), sobre la extensión máxima y otras consideraciones extrínsecas de los escritos procesales referidos al recurso de casación ante la Sala III del Tribunal Supremo.

A su tiempo, y con certificación literal de la presente, devuélvase el expediente administrativo al centro de su procedencia.

Así por esta nuestra sentencia, definitivamente juzgando, lo pronunciamos, mandamos y firmamos.

PUBLICACIÓN.- Leída y publicada ha sido la anterior sentencia por el Ilmo. Sr. Magistrado Ponente que ha sido para la resolución del presente recurso, estando celebrando audiencia pública esta Sala, de la que como Secretaria de la misma, certifico. En Valencia, a 4 de octubre de 2017.