Sentencia Contencioso-Administrativo Nº 1164/2017, Tribunal Superior de Justicia de Comunidad Valenciana, Sala de lo Contencioso, Sección 3, Rec 2802/2013 de 11 de Octubre de 2017

Encabezamiento

SENTENCIA Nº 1164/2017
TRIBUNAL SUPERIOR DE JUSTICIA DE LA COMUNIDAD
VALENCIANA
SALA DE LO CONTENCIOSO-ADMINISTRATIVO
Sección Tercera
Iltmos. Srs.:
Presidente:
D. LUIS MANGLANO SADA.
Magistrados:
D. RAFAEL PÉREZ NIETO.
Dª. Mª JESÚS OLIVEROS ROSSELLÓ.
D. ANTONIO LÓPEZ TOMÁS.
_________________________
En la Ciudad de València, a 11 de octubre de dos mil diecisiete.
VISTO por la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de la Comunidad
Valenciana, Sección Tercera, el recurso contencioso-administrativo nº 2802/2013, interpuesto por D. Braulio
, representado por la Procuradora Dª. Cristina Borrás Boldova y asistido por el Letrado D. Antonio Morillo
Méndez, habiendo sido parte demandada la Administración del Estado, representada por el Abogado del
Estado.

Antecedentes

PRIMERO.- Interpuesto el recurso y seguidos los trámites prevenidos por la Ley, se emplazó a la demandante para que formalizara la demanda, lo que realizó mediante escrito en que solicitó se dictase sentencia declarando no ajustadas a derecho las resoluciones recurridas, fueran anuladas, con costas procesales.



SEGUNDO.- La representación de la parte demandada contestó a la demanda, mediante escrito en el que solicitó se dictara sentencia por la que se desestimara el recurso en su integridad.



TERCERO.- Habiéndose recibido el proceso a prueba (prueba documental), se emplazó a las partes para que practicaran el trámite de conclusiones y, realizado, quedaron los autos pendientes para votación y fallo.



CUARTO.- Se señaló la votación y fallo para el día 10 de octubre de dos mil diecisiete.



QUINTO.- En la tramitación del presente proceso se han observado las prescripciones legales.

VISTOS: Los preceptos legales citados por las partes, concordantes y de general aplicación.

Siendo Ponente el Magistrado D. LUIS MANGLANO SADA.

Fundamentos

PRIMERO.- El presente recurso contencioso-administrativo se ha interpuesto por D. Braulio contra la resolución de 31-7-2013 del Tribunal Económico Administrativo Regional de la Comunidad Valenciana, desestimatoria de las reclamaciones NUM000 , NUM001 , NUM002 y NUM003 , formuladas contra las liquidaciones de 29-6-2012 de la Inspección de la Agencia Estatal de la Administración Tributaria, en concepto de IRPF de 2006 y 2007, por unos respectivos importes de 211.543,87 euros y 3.941,28 euros, así como contra las sanciones de dicho impuesto y ejercicios, de fechas 29-6-2012, por unas cuantías de 123.879,32 euros y 2.430 euros.



SEGUNDO.- Del expediente administrativo y de la prueba documental practicada en este proceso se desprende que el recurrente autoliquidó el IRPF de los ejercicios 2006 y 2007, realizando la Inspección de la Agencia Estatal de la Administración Tributaria una comprobación e investigación parcial de ese tributo y ejercicios, en la que se regularizÓ su situación tributaria, en el ejercicio 2006 por la existencia de ganancias de patrimonio no justificadas por importe de 8.992,48 euros y por rendimientos de capital mobiliario no declarados por importe de 362.000 euros, mientras que en el ejercicio 2007 por rendimientos de capital mobiliario no declarados, por importe de 18.000 euros.

La demanda sostiene que está prescrita la acción liquidatoria de la Agencia Estatal de la Administración Tributaria, pues el procedimiento inspector duró un plazo superior al de 12 meses, denunciando la duplicidad de liquidaciones por los mismos hechos del actor y de la empresa de la que era socio y administrador, la sociedad GENERAL DE MATENIMIENTOS INSULARES, S.L.. También se alega que se le han imputado el 100% de supuestos beneficios y rendimientos de capital mobiliario cuando solo es socio del 50% de la citada mercantil y, en cuanto a las sanciones, se alega la falta de motivación de las mismas y la improcedente agravante aplicada.

El Abogado del Estado se opone a la demanda y solicita su desestimación, remitiéndose a la argumentación mantenida por el Tribunal Económico Administrativo Regional.



TERCERO.- Procederá comenzar por el examen de la primera y previa cuestión planteada por la demanda, la relativa a la duración del procedimiento inspector, pues se plantea la prescripción del derecho a liquidar el IRPF de 2006 y 2007, por el transcurso de un plazo superior a 12 meses en la tramitación del procedimiento inspector, por causas tan solo imputables a la Inspección.

El plazo de duración de las actuaciones inspectoras viene previsto en el artículo 150 de la Ley General Tributaria, que dice: ' 1. Las actuaciones del procedimiento de inspección deberán concluir en el plazo de 12 meses contado desde la fecha de notificación al obligado tributario del inicio del mismo. Se entenderá que las actuaciones finalizan en la fecha en que se notifique o se entienda notificado el acto administrativo resultante de las mismas.

A efectos de entender cumplida la obligación de notificar y de computar el plazo de resolución serán aplicables las reglas contenidas en el apartado 2 del art. 104 de esta ley .

(...) 2. La interrupción injustificada del procedimiento inspector por no realizar actuación alguna durante más de seis meses por causas no imputables al obligado tributario o el incumplimiento del plazo de duración del procedimiento al que se refiere el apartado 1 de este artículo no determinará la caducidad del procedimiento, que continuará hasta su terminación, pero producirá los siguientes efectos respecto a las obligaciones tributarias pendientes de liquidar: a) No se considerará interrumpida la prescripción como consecuencia de las actuaciones inspectoras desarrolladas hasta la interrupción injustificada o durante el plazo señalado en el apartado 1 de este artículo.

En estos supuestos, se entenderá interrumpida la prescripción por la reanudación de actuaciones con conocimiento formal del interesado tras la interrupción injustificada o la realización de actuaciones con posterioridad a la finalización del plazo al que se refiere el apartado 1 de este artículo. En ambos supuestos, el obligado tributario tendrá derecho a ser informado sobre los conceptos y períodos a que alcanzan las actuaciones que vayan a realizarse...'.

Como complemento reglamentario, el artículo 102 del RD 1065/2007, de 27 de julio, por el que se aprueba el Reglamento General de las actuaciones y los procedimientos de gestión e inspección tributaria y de desarrollo de las normas comunes de los procedimientos de aplicación de los tributos, regula el cómputo de los plazos máximos de resolución: ' 1...

2. Los períodos de interrupción justificada y las dilaciones por causa no imputable a la Administración no se incluirán en el cómputo del plazo de resolución del procedimiento, con independencia de que afecten a todos o alguno de los elementos de las obligaciones tributarias y períodos objeto del procedimiento.

3. Los períodos de interrupción justificada y las dilaciones no imputables a la Administración tributaria acreditados durante el procedimiento de aplicación de los tributos o de imposición de sanciones seguidos frente al deudor principal se considerarán, cuando concurran en el tiempo con el procedimiento de declaración de responsabilidad, períodos de interrupción justificada y dilaciones no imputables a la Administración tributaria a efectos del cómputo del plazo de resolución del procedimiento de declaración de responsabilidad.

4. Los períodos de interrupción justificada y las dilaciones por causa no imputable a la Administración deberán documentarse adecuadamente para su constancia en el expediente.

5. A efectos del cómputo del plazo de duración del procedimiento, los períodos de interrupción justificada y las dilaciones por causa no imputable a la Administración se contarán por días naturales.

6. El obligado tributario tendrá derecho, conforme a lo dispuesto en el artículo 93 de este reglamento, a conocer el estado del cómputo del plazo de duración y la existencia de las circunstancias previstas en los artículos 103 y 104 de este reglamento con indicación de las fechas de inicio y fin de cada interrupción o dilación, siempre que lo solicite expresamente.

7. Los períodos de interrupción justificada y las dilaciones por causa no imputable a la Administración no impedirán la práctica de las actuaciones que durante dicha situación pudieran desarrollarse'.

El artículo 104.a) RGIT establece las dilaciones por causa no imputable a la Administración: ' A efectos de lo dispuesto en el artículo 104.2 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria , se considerarán dilaciones en el procedimiento por causa no imputable a la Administración tributaria, entre otras, las siguientes: a) Los retrasos por parte del obligado tributario al que se refiera el procedimiento en el cumplimiento de comparecencias o requerimientos de aportación de documentos, antecedentes o información con trascendencia tributaria formulados por la Administración tributaria. La dilación se computará desde el día siguiente al de la fecha fijada para la comparecencia o desde el día siguiente al del fin del plazo concedido para la atención del requerimiento hasta el íntegro cumplimiento de lo solicitado. Los requerimientos de documentos, antecedentes o información con trascendencia tributaria que no figuren íntegramente cumplimentados no se tendrán por atendidos a efectos de este cómputo hasta que se cumplimenten debidamente, lo que se advertirá al obligado tributario, salvo que la normativa específica establezca otra cosa'.

Así pues, la norma legal antedicha fija un plazo de duración del procedimiento inspector de doce meses, y determina que su superación injustificada o su interrupción por más de seis meses supone, en su caso, que no se considerara interrumpida la prescripción como consecuencia de dichas actuaciones, debiendo decidir esta Sala si concurre la prescripción del derecho a liquidar de la Administración tributaria, una vez deslindada la cuestión de la imputación de las dilaciones indebidas, que la Administración atribuye al recurrente.

Pues bien, el procedimiento inspector se inició mediante comunicación de 11-6-2011, siendo notificada la liquidación el 4-7-2012 e interpuesta reclamación económico-administrativa el 7-7-2012, es decir, tuvo una duración de doce meses y 26 días, si bien la Inspección atribuyó al contribuyente dilaciones indebidas por 166 días.

Si examinamos las dilaciones atribuidas al actor, se aprecia que existió un aplazamiento solicitado el 25-6-2011, que duró hasta el 25-7-2011, es decir, 30 días, que se trata sin duda de una dilación atan solo atribuible al recurrente, por lo que si se restan estos días a la total duración del procedimiento inspector, éste no habrá superado los doce meses previstos legalmente, por lo que la duración ha sido correcta y no existe la prescripción invocada.

Así pues, debe rechazarse la prescripción alegada por la demanda.

Respecto a la duplicidad de liquidaciones por los mismos hechos del actor y de la empresa de la que era socio y administrador, la sociedad GENERAL DE MATENIMIENTOS INSULARES, S.L., es cierto que en el procedimiento administrativo consta que dicha sociedad también fue objeto de actuaciones inspectoras y el representante de la sociedad en dichas actuaciones fue el recurrente, pero ahí acaban las posibles identidades, pues no se especifica por la demanda la causa de las alegaciones de duplicidad de liquidaciones, pues a la mercantil se le debieron de practicar liquidaciones por otro hecho imponible, el que se refiere al Impuesto sobre Sociedades, mientras que al actor se le liquidó por los rendimientos propios de una persona física, el IRPF, cuyo hecho imponible es diferente, por lo que no son admisibles ni coherentes las alegaciones de la demanda.

En cuanto a la denuncia de la condición de socio al 50% y la improcedencia de imputarle el 100% de 350.000 euros en concepto de utilidad (rendimientos de capital mobiliario), consta en el expediente administrativo que el actor percibió el día 29-12-2006 un cheque librado contra una cuenta de la sociedad GENERAL DE MANTENIMIENTOS INSULARES S.L. por importe de 350.000 euros. En esa fecha el recurrente era administrador y socio con una participación del 50 por ciento en esa entidad, pero fue el actor quien percibió esa suma, razón por la que se le imputa su totalidad, al margen de su participación en la sociedad, siendo por ello correcta la calificación de esa renta como rendimientos de capital mobiliario, por su consideración como utilidades percibidas por la condición de socio, a la vista del artículo 23.1-a).4º del TRLIRPF, que dispone: 'Tendrán la consideración de rendimientos íntegros del capital mobiliario los siguientes: 1. Rendimientos obtenidos por la participación en los fondos propios de cualquier tipo de entidad.

a) Quedan incluidos dentro de esta categoría los siguientes rendimientos, dinerarios o en especie: 1.º...

(...) 4. º Cualquier otra utilidad, distinta de las anteriores, procedente de una entidad por la condición de socio, accionista, asociado o partícipe...'.

Estamos ante participaciones en beneficios distintas de aquellas que constituyan el cobro de un dividendo (artículo 23.1.a). 1º TRLIRPF) y tampoco se derivan de la titularidad de activos que faculten para participar en los beneficios de la entidad (artículo 23.1.a) 2º del TRLIRPF), por lo que deben calificarse las rentas litigiosas como ' utilidades procedentes de una entidad derivada de la condición de socio', es decir, el supuesto amparado en el citado artículo 23.1.a).4º del TRLIRPF.

Se trata de una categoría de rendimiento de capital mobiliario de carácter residual, en la que encajan todas aquellas manifestaciones de renta que no pudiendo ser calificadas como dividendos, suponen una retribución al socio, siendo relevante la condición de socio de su perceptor, como resulta ocurrir en el presente caso. Por ello, las cantidades percibidas deben calificarse de rendimientos del capital mobiliario, sin que puedan serlo como dividendos por no darse la existencia formal de un acuerdo formal de reparto del beneficio social, proporcional a la participación en el capital social.

Así pues, el ordenamiento jurídico contempla esos 350.000 euros como una utilidad obtenida por el actor por su condición de socio, sin que se haya demostrado en absoluto que, a su vez y en su condición de administrador de la sociedad, hubiera utilizado esa suma para pagos a proveedores. Como sea que no se ha aportado prueba alguna del destino de ese dinero percibido por el actor en su condición de persona física, socio y administrador de la entidad titular de la cuenta bancaria contra la que se libró el cheque, de acuerdo con la normativa reseñada y tras la correspondiente valoración de la prueba, cabrá considerar que ese importe ha quedado en posesión de la persona que lo cobró, es decir, del recurrente, que debió declararlo como rendimiento de capital mobiliario y tributar como tal en su integridad (el 100% de 350.000 euros).

Procede, pues, rechazar estos motivos de la demanda.



CUARTO.- En relación a las sanciones por el IRPF de 2006 y 2007, de fecha 29-6-2012, se dice por la demanda que no están adecuadamente motivadas, lo que no puede admitirse con carácter general, pues las resoluciones de la Inspección explican de forma amplia y detallada la conducta antijurídica del actor y su tipicidad como infracciones, siendo patente que cometió la infracción tributaria grave consistente en dejar de ingresar la deuda tributaria en plazo , debiendo enmarcar la conducta en el supuesto previsto en el apartado 3 del artículo 191 de la LGT: ' La infracción será grave cuando la base de la sanción sea superior a 3.000 euros y exista ocultación.

La infracción también será grave, cualquiera que sea la cuantía de la base de la sanción, en los siguientes supuestos: Cuando se hayan utilizado facturas, justificantes o documentos falsos o falseados, sin que ello sea constitutivo de medio fraudulento.

Cuando la incidencia de la llevanza incorrecta de los libros o registros represente un porcentaje superior al 10 por ciento e inferior o igual al 50 por ciento de la base de la sanción.

Cuando se hayan dejado de ingresar cantidades retenidas o que se hubieran debido retener o ingresos a cuenta, siempre que las retenciones practicadas y no ingresadas, y los ingresos a cuenta repercutidos y no ingresados, representen un porcentaje inferior o igual al 50 por ciento del importe de la base de la sanción'.

Por el contrario, se aprecia una insuficiente motivación de la culpabilidad en las dos sanciones impugnadas, pues tanto en la sanción del IRPF de 2006 como en la del IRPF de 2007 el razonamiento sobre la culpabilidad es idéntico pese a tratarse de hechos y conductas distintas, sin realizar un examen de la culpabilidad de forma individualizada y no genérica o estereotipada, explicando lo mismo en los dos Fundamentos jurídicos tercero: '... por ello, se estima que la conducta antijurídica del obligado tributario fue voluntaria, en el sentido de que se entiende que le era exigible otra conducta distinta, en función de las circunstancias concurrentes, apreciándose el concurso de dolo, culpa, o cuando menos negligencia, a efectos de lo dispuesto en el artículo 183.1 de la Ley 58/2003 antes mencionado. No se aprecia la concurrencia de ninguna de las causas de exclusión de responsabilidad previstas en el artículo 179.2 y 3 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre . Se concluye por lo tanto de lo expuesto que se entiende concurrente el elemento subjetivo de la culpabilidad en forma al menos de negligencia...'.

A la vista de la genérica y nada motivada explicación sobre el elemento subjetivo de la culpabilidad, atribuible a cualquier conducta antijurídica, sin distinción entre actuación dolosa o culposa, procederá estimar en este sentido la demanda y anular las dos sanciones por su evidente falta de motivación de la culpabilidad.

En consecuencia, debemos estimar parcialmente el recurso contencioso-administrativo.



QUINTO.- A tener del artículo 139 de la Ley Reguladora de la Jurisdicción Contencioso-Administrativa, y siendo parcial la estimación del recurso, no procederá hacer expresa imposición de las costas del proceso.

VISTOS, los preceptos legales citados y demás normas de general aplicación

Fallo

1. Estimamos en parte el recurso contencioso administrativo interpuesto por D. Braulio contra la resolución de 31-7-2013 del Tribunal Económico Administrativo Regional de la Comunidad Valenciana, desestimatoria de las reclamaciones NUM000 , NUM001 , NUM002 y NUM003 , formuladas contra las liquidaciones de 29-6-2012 de deudas y sanciones de la Inspección de la Agencia Estatal de la Administración Tributaria, en concepto de IRPF de 2006 y 2007.

2. Se anulan y dejan sin efecto las sanciones, así como la resolución del TEARCV en cuanto las confirma.

2. Se desestima la demanda en sus demás pretensiones.

4. No se hace imposición de las costas procesales.

Esta sentencia no es firme y contra la misma cabe, conforme a lo establecido en los artículos 86 y siguientes de la LJCA, RECURSO DE CASACIÓN ante la Sala 3ª del Tribunal Supremo o, en su caso, ante la Sala de lo Contencioso-Administrativo del TSJCV.

Dicho recurso deberá prepararse ante esta Sección en el plazo de TREINTA días, a contar desde el siguiente al de su notificación, debiendo tenerse en cuenta, respecto del escrito de preparación planteado ante la Sala 3ª del TS, los criterios orientadores previstos en el Apartado III del acuerdo de 20-4-2016 de la Sala de Gobierno del Tribunal Supremo, sobre la extensión máxima y otras consideraciones extrínsecas de los escritos procesales referidos al recurso de casación ante la Sala III del TS (BOE nº 162, de 6 de julio de 2016).

A su tiempo, y con certificación literal de la presente sentencia, devuélvase el expediente administrativo al órgano de su procedencia.

Así, por esta nuestra sentencia, lo pronunciamos, mandamos y firmamos.

PUBLICACIÓN: Leída y publicada ha sido la anterior sentencia por el Ilmo. Sr. Magistrado Ponente designado para la resolución del presente recurso, estando celebrando audiencia pública esta Sala, de lo que certifico como Secretario de la misma. València, en la fecha arriba indicada.