Sentencia Contencioso-Administrativo Nº 1182/2020, Tribunal Superior de Justicia de Comunidad Valenciana, Sala de lo Contencioso, Sección 3, Rec 974/2019 de 29 de Junio de 2020

Encabezamiento

TRIBUNAL SUPERIOR DE JUSTICIA DE LA

COMUNIDAD VALENCIANA

SALA DE LO CONTENCIOSO-ADMINISTRATIVO

SECCIÓN 3

PROCEDIMIENTO ORDINARIO [ORD] - 000974/2019

N.I.G.: 12040-45-3-2017-0000690

SENTENCIA Nº 1182/2020

Ilmos. Sres.:

Presidente:

D. LUIS MANGLANO SADA

Magistrados:

D. AGUSTÍN GOMÉZ-MORENO MORA

Dª Mª JESÚS OLIVEROS ROSSELLÓ.

En la Ciudad de Valencia, a veintinueve de junio de dos mil veinte.

VISTO por la Sección Tercera de la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de la Comunidad Valenciana, el recurso contencioso administrativo no 974/2019 en el que han sido partes, como recurrente, D. Juan Manuel, representado por el/la procurador/a Dª Isabel Castillo Almela y asistido por la letrado/a D. Adolfo García Pascual y como demandado, la Generalitat Valenciana (Conselleria de Hacienda), que actuó representado y asistido por Letrado de su Abogacía General. La cuantía se fijó en 7.752,86. Ha sido ponente la Magistrada Dª Mª Jesús Oliveros Rosselló.

Antecedentes

PRIMERO.-Interpuesto el recurso y seguidos los trámites prevenidos por la Ley, se emplazó al demandante para que formalizara la demanda, lo que verificó mediante escrito en que suplica se dicte sentencia declarando no ajustada a derecho la resolución recurrida.

SEGUNDO.-La representación de la parte demandada contestó a la demanda, mediante escrito en el que solicitó se dictara sentencia por la que se confirmase la resolución recurrida.

TERCERO.-No habiéndose recibido el proceso a prueba, quedaron los autos pendientes para votación y fallo.

CUARTO.-Se señaló la votación para el día 2 de junio de 2020, siendo deliberada por videoconferencia.

QUINTO.-En la tramitación del presente proceso se han observado las prescripciones legales.

Fundamentos

PRIMERO.-Es objeto del presente recurso contencioso-administrativo interpuesto porD. Juan Manuel,la Resolución del director General de Tributos y Juego por la que se declara inadmisible a trámite la solicitud de revisión de actos nulos de pleno derecho, de fecha 28 de abril de 2017.

SEGUNDO.-La parte actora alega que en el caso de autos el procedimiento incurrió en nulidad por cuanto el actor tuvo conocimiento el 23 de noviembre de 2016 de una relación de deudas con la administracion que ya estaban en periodo ejecutivo y provenían de una comprobación de valores derivada de una compraventa de 26 de septiembre de 2013: las notificaciones fueron remitidas a un domicilio que ya no era el suyo en la C/ DIRECCION000 de Castellón, siendo que la administracion conocía su domicilio. Dado que el origen de las liquidaciones es una comprobación de valores pro aplicación de coeficientes y dado que es reiterada la doctrina que razona que el método valorativo no es válido, procede en consecuencia la nulidad postulada de las liquidaciones. Por lo que entiende que la administración tributaria debe reconocer la nulidad de la liquidación al haber sido dictada en un procedimiento que incurre en nulidad.

TERCERO.-El Generalitat Valenciana se opone al recurso y solicita la desestimación del recurso interpuesto al concurrir causa de inadmisión a trámite de la solicitud formulada que en modo alguno puede integrarse en los apartados del art. 217 de la LGT, en concreto no resulta subsumible en la letra e) de dicha norma. Del examen del expediente administrativo se aprecia que la notificación desplegó la eficacia jurídica pues se ajustó a la normativa, se intentó la notificación personal de la liquidación, obrando resguardo acreditativo, los intentos se realizan en el domicilio designado a efectos de notificaciones y ante el resultado infructuoso se realizan la notificación mediante citación por comparecencia publicada, se publicó en el BOP de 6 de abril de 2015 y la notificación de la liquidación se publica en el BOE de 24 de junio de 2015, sin que se interpusiera reclamación económico administrativa. Por tanto, se trata de un acto firme, frente al que no cabe ninguno de los motivos de nulidad del art 217 LGT.

Subsidiariamente alega en cuanto al defecto de notificación que se opone, que se produjo la notificación del inicio del procedimiento de comprobación de valores y tramite de audiencia, que el interesado tenia su domicilio en Castellón de la Plana, C/ DIRECCION000 ,º NUM000 y se modificó en fecha 4 de junio de 2016 pasando a ser la C/ DIRECCION001 NUM001 de Castellón de la Plana, por lo que la providencia de apremio debe ser confirmada pues no concurre el motivo de oposición alegado de falta de notificación de la liquidación

CUARTO.-Expuestos los términos en que se ha suscitado la litis, debemos señalar y ya se anticipa que procederá la confirmación de la resolución de inadmisibilidad del recurso de revisión interpuesto, siendo de aplicación a mayor razón los argumentos de esta misma Sala y sección en Sentencia 284/2019 de 6 Feb. 2019, Rec. 96/2018 en sentido desestimatorio y en los siguientes términos:

'Pues bien, como antes hemos apuntado, si bien cuando ya ha sido resuelta la contienda por sentencia con fuerza de cosa juzgada, el art. 40 LOTC excluye expresamente la aplicación retroactiva de la nulidad del precepto, el segundo escenario en el que ahora nos encontramos, es qué ocurre cuando se pretende la extensión retroactiva de dicha nulidad a situaciones consolidadas al haber alcanzado firmeza en vía administrativa una liquidación tributaria, como aquí ocurre; el propio TC en sentencias como la 45/1989 y 180/2000 de 29 de Junio , y 60/2015 de 18 de Marzo , apelando al principio de seguridad jurídica del articulo 9,3 constitución y de igualdad del art 14 CE amplía dicho limite a las situaciones de firmeza administrativa porque lo contrario ' entrañaría un inaceptable trato de disfavor para quien recurrió, sin éxito, ante los tribunales en contraste con el trato recibido por quien no instó en tiempo la revisión del acto de aplicación de las disposiciones hoy declaradas inconstitucionales', es decir en esos supuestos el TC expresamente se pronuncia sobre el carácter limitado del efecto retroactivo de esas sentencias, pero en el caso de la STC 59/2017 nada se dice sobre los efectos retroactivos de la misma, y si bien el mentado art. 40.1 LOTC , sólo limita la revisión de situaciones consolidadas por sentencias con efecto de cosa juzgada, nada dice de los actos administrativos firmes, lo que nos debe llevar a estudiar el posible encaje en este caso de alguno de los supuestos en el que la LGT permite la devolución como ingreso indebido de una liquidación firme, sin olvidar que la doctrina y la jurisprudencia son unánimes a la hora de afirmar que todos los supuestos de nulidad radical deben ser interpretados de manera restrictiva, pues la vía extraordinaria de la revisión de actos nulos de pleno derecho no puede convertirse en una vía indirecta de impugnación, para reabrir plazos frente a actos que han ganado firmeza al no haber sido impugnados en tiempo y forma. Esta interpretación restrictiva tiene también la consecuencia de que, si no queda acreditada la concurrencia de alguno de los supuestos legales de revisión de manera fehaciente e indiscutible, la solicitud de revisión pueda ser considerada carente de fundamento y rechazada de plano en aplicación de lo dispuesto en los artículos 217.3 LGT y 102.3 LPAC .

Por último, ya adelantamos que como luego se expondrá, en STS de 8-6-2017 se desestimó la pretensión de nulidad de pleno derecho de una liquidación que adquirió firmeza en via administrativa, concurriendo similares requisitos a los aqui estudiados.

A efectos de estudiar los procedimientos de revisión de las liquidaciones que han alcanzado firmeza con anterioridad a publicación de la sentencia del TC( declarando la nulidad por inconstitucionalidad parcial de las normas mencionadas), debemos distinguir cuando se pretenda la rectificación de una autoliquidación de aquellos supuestos en que la administración ha dictado la correspondiente liquidación. En el primer caso los único limites para lograr la pretendida rectificación será el plazo de prescripción de cuatro años del articulo 66 LGT y la posible existencia de una liquidación posterior, en cuyo caso no procede aplicar el procedimiento de rectificación de los artículos 120,3 y 22 LGT , y art 126 ss del RD 1065/2007 .

El supuesto que aquí estudiamos es la pretendida revisión de una liquidación firme y pagada tres años antes de publicarse la STC, pretendiendo la devolución del ingreso por indebido; siendo firme la liquidación cuya nulidad, y devolución de ingreso indebido pretende el actor, habrá que estar necesariamente al contenido del articulo 221,3 LGT , disponiendo el obligado tributario de los siguientes cauces procedimentales para obtener dicha devolución, bien el procedimiento especial de revisión del articulo 216 letras a ), c ) o d) de la LGT , o el recurso extraordinario de revisión del articulo 244 de la misma norma , o bien intentar la procedimiento de rectificación de declaraciones del art 130 RD 1065/2007 .

La parte apelante mantiene que la liquidación, cuya devolución insta en este proceso, es nula de pleno derecho, ex origine y ex radice, toda vez los elementos normativos que amparaban dicha liquidación han devenido inconstitucionales y nulos, fundamentando dicho pronunciamiento en el arti?culo 47 aparatados a), c), f) y g) de la Ley 39/2015 y arti?culo 217 LGT, y en su defecto entiende el apelante que la liquidación referida no es firme al ser susceptible de proceder a la rectificación de la declaración presentada en su día, siendo este el objeto del recurso de apelación.

Vamos a ir estudiando los distintos esgrimidos por la recurrente, que según esta determinaría la nulidad radical de la liquidación; en primer lugar se refiere que el acto impugnado lesiona derechos libertades susceptibles de amparo constitucional; a ello debemos decir que únicamente cabe dicho amparo por vulneración de los derechos y libertados recogidos en los articulo 14 a 29 y 30,2 de la carta magna , y el principio de capacidad económica referido por el actor está recogido en el articulo 31,3 de la misma, sin que por tanto sea admisible dicho motivo.

Por otra parte, se alega la que la liquidación tiene un contenido imposible; respecto a qué debe entenderse por contenido imposible, la STS 11-4-2013 refiere que 'La imposibilidad a la que se refiere la Ley es la imposibilidad material o física, que además ha ser originaria.

Por el contrario, no está incluida en el concepto la imposibilidad jurídica equivale a la ilegalidad del acto. De no ser así, cualquier acto contrario a la Ley sería nulo de pleno derecho por tener un contenido imposible por incompatible con la Ley.

En este sentido, la Sentencia de la Sección Quinta de esta Sala de 19-5-2000 EDJ 2000/12335 nos dice en Fundamento de Derecho Segundo:'...La imposibilidad a que se refiere la norma de la Ley de Procedimiento debe ser, por ello, de carácter material o físico, ya que una imposibilidad de carácter jurídico equivaldría prácticamente a ilegalidad del acto, que suele comportar anulabilidad ( arts. 48.1 LPA EDL 1992/17271 y 83.2 de la LJCA ); la imposibilidad debe ser, asimismo, originaria ya que una imposibilidad sobrevenida comportaría simple ineficacia del acto.

Actos nulos por tener un contenido imposible son, por tanto, los que resultan inadecuados, en forma total y originaria, a la realidad física sobre la que recaen. Son también de contenido imposible los actos que encierran una contradicción interna en sus términos (imposibilidad lógica) por oponerse a leyes físicas inexorables o a lo que racionalmente se considera insuperable. La jurisprudencia ha equiparado en algunos casos la indeterminación, ambigüedad o ininteligibilidad del contenido del acto con la imposibilidad de éste ( sentencias de 6 de noviembre de 1981 EDJ 1981/7627 y 9 de mayo de 1985 .)'

En el mismo sentido y con la misma doctrina, Sentencia, también citar la STS Sección Quinta, de 3 de diciembre de 2008 (recurso de casación 218/2004 , F.J.5)'. Debiendo por tanto desestimarse este motivo de nulidad radical.

Tampoco concurre el supuesto de nulidad radical del apartado f) del articulo 217 LGT que habla de carecer de los requisitos esenciales para la adquisición de facultades o derechos, aplicable aquella cuando el solicitante, en este caso el obligado tributario, carece de los requisitos esenciales para adquirir una facultad o derecho, piénsese en un acto expreso declarativo de derechos (la concesión de una beca, el otorgamiento de una licencia de un bar, el reconocimiento del derecho a percibir la pensión de jubilación, etc.) carecerá de los requisitos esenciales previstos por el ordenamiento y por tanto será nulo cuando el sujeto favorecido no tenga los requisitos previstos por la norma, y no cuando se pretenda la revisión de una liquidación firme por una cuestión jurídica sobrevenida.

Por ultimo, en cuanto a la causa de nulidad prevista en la letra g) del articulo 217 LGT ,cualquier otro quese establezca expresamente en una disposición de rango legal, decir que ciertamente los ART. 38 y 40 DE LA LOTC no determinan dicha nulidad radical con efectos necesariamente retroactivos, estableciendo aquel precepto de la LGT que debe regularse dicha causa de nulidad de forma expresa en una disposicion legal, supuesto en que no nos encontramos; por otra parte, si bien la entonces vigente LEY 30/92 determinaba en el articulo 62,2 la nulidad de pleno derecho de disposiciones cuando estas vulneren la constitución, y alguna sentencia como STS 2-2-04 extiende dicha nulidad a los actos administrativos dictados en ejecución de la referida disposición, diciendo ' ...si la disposición a cuyo amparo se dicta o ejecuta el acto es nula de pleno derecho, éstos quedan afectados por idéntico vicio invalidante y, por consiguiente, son también radicalmente nulos de pleno derecho, con independencia de que razones de seguridad jurídica - art. 9.3 CE , correcta y debidamente apreciadas, aconsejen mantener los efectos del acto compensándolos con una adecuada reparación, según prevén los ART 139.2 Y 141.1 DE LA LEY 30/92 y así lo establece expresamente el art. 102.4 de esta Ley ( que refiere ... sin perjuicio de que, tratándose de una disposición, subsistan los actos firmes dictados en aplicación de la misma),con lo que, en definitiva, se viene a sustituir la lógica e inherente consecuencia de la declaración de nulidad radical de un acto o de una disposición por una indemnización siempre que no exista el deber jurídico de soportar el daño o perjuicio causado por ese acto o disposición nulos de pleno derecho...' estudiada esta sentencia, la misma más que decretar la nulidad de pleno derecho del acto, abre la vía indemnizatoria; y por otra parte, en sentido distinto a este pronunciamiento, podemos citar las STS 7-3- 2012 y 19- 12-2011 que mantienen que la nulidad de una disposición general no permite impugnar un acto firme dictado en aplicación de aquella disposición general, basándose en el articulo 120 de la derogada LPA y art 73 LEY 29/98 .

En el ámbito estrictamente tributario, la STS 11-6-2001 recuerda que'esta Sala Tercera mantiene doctrina reiterada en numerosas sentencias, que excusan de su cita concreta, consistente en que la nulidad de las disposiciones generales no se traslada sin más a los actos singulares de aplicación, pues para que estos sean nulos de pleno derecho es preciso que hayan incurrido en alguna de las causas previstas en el art 153 LGT/1963 , art 217 LGT/2003 ) ': ( TS 3ª 5-12-17, EDJ 262726).

Por ende debemos concluir que entre las causas tasadas para decretar la nulidad de la liquidación y la procedencia de la devolucion de la cuota pagada por una liquidación firme, el legislador no recoge la declaración de inconstitucionalidad de la ley que lo ampara, supuesto de nulidad que sí aparecía recogido en el proyecto de la LGT , y que fue rechazado por el Consejo de Estado, sin que por ende tenga encaje la posible revisión de la liquidación por vía de la letra g) del articulo 217.1 LGT .

Por último, debemos referir que los efectos erga omnes que se derivan de un fallo que declara la inconstitucionalidad de una norma no están dotados de necesariamente de carácter retroactivo, salvo en los supuestos recogidos expresamente en la ley, ni conducen a la revisión de las situaciones consolidadas que se hayan producido al amparo de la norma que se declare inconstitucionalidad, como así tiene manifestado nuestro Tribunal Supremo, pudiendo citarse la sentencia de 8-6- 2017 , según la cual: ' en nuestro modelo de justicia constitucional los efectos 'erga omnes' que se derivan de un fallo que declara la inconstitucionalidad de una norma no están dotados de carácter retroactivo ni conducen a la revisió de las situaciones consolidadas que se han producido al amparo de la norma que se entiende que es inconstitucional, salvo que se trate de supuestos de normas de carácter sancionador, a los que se refiere el art. 40.1 LOTC .

Así lo hemos declarado en los recientes autos de 31 de enero de 2017, que rechazan incidentes de nulidad de actuaciones respecto de sentencias que revisaban otras del Tribunal Superior de Justicia del País Vasco, desestimatorias de recursos interpuestos contra Órdenes Forales que habían denegado la solicitud de declaración de nulidad de pleno derecho presentada contra liquidaciones firmes. Concretamente señalábamos lo siguiente: 'SEGUNDO.- ART 40 LOTC .

El ART. 40.1 LOTC incorpora una previsión encaminada a preservar el principio constitucional de seguridad jurídica , ART. 9.3 CE , según la cual las sentencias declaratorias de inconstitucionalidad no permiten revisar procesos fenecidos mediante sentencias con fuerza de cosa juzgada en los que se haya hecho aplicación de la norma declarada inconstitucional, salvo en los casos de los procesos penales o contenciosoadministrativos referentes a un procedimiento sancionador en que, como consecuencia de la nulidad de la norma aplicada, resulte una reducción de la pena o de la sanción o una exclusión, exención o limitación de la responsabilidad.

Como ha venido señalando el Tribunal Constitucional desde sus primeras sentencias (Cfr. STC 45/1989 ) es preciso distinguir entre procesos en curso o pendientes de decisión cuando se produce la declaración de inconstitucionalidad, situaciones ya firmes cuando se produce tal declaración y el valor de la doctrina establecida por dicho Tribunal en relación con la jurisprudencia de los órganos judiciales. En el primer caso, todos los poderes públicos, incluidos, claro está, los tribunales se ven vinculados por la declaración de inconstitucionalidad y consecuente nulidad de la norma desde la publicación de la sentencia del Tribunal Constitucional en el Boletín Oficial del Estado ( art 38.1 LOTC .

En el segundo supuesto, las situaciones consolidadas, entre las que se incluyen no solo las decididas mediante sentencia con fuerza de cosa juzgada sino también las actuaciones administrativas firmes, no son susceptibles de ser revisadas como consecuencia de la declaración de nulidad que implica la inconstitucionalidad apreciada en la sentencia del Tribunal Constitucional', postura que fue ratificada por el propio TS en auto dictado en fecha 12 de septiembre de 2017 desestimando el incidente de nulidad promovido por el recurrente.

De todo ello concluimos que no concurre causa legal para acordar dicha devolución,via procedimiento de revisión o recurso extraordinario de revisión. '

Trasladada la anterior doctrina al supuesto enjuiciado y habiendo sido ya rechazada por el plenillo de esta misma Sala y sección la tramitación de la revisión de oficio solicitada respecto de liquidaciones firmes al considerar que no concurre una causa de nulidad de pleno derecho incluso cuando ha existido declaración de inconstitucionalidad, a mayor razón en este supuesto concreto, se alega frente a una providencia de apremio que no fue notificada la liquidación, pues dicha alegación tiene un cauce alegatorio especifico, en el de impugnación de la propia providencia de apremio en cuanto el art 167,3 LGT contempla dicha circunstancia como un motivo impugnatorio especifico, pero en todo caso ello no es un supuesto de ausencia de procedimiento del art 217,1,e) LGT, aunque el actor no especifica en concreto el supuesto de nulidad en el que pretende ampararse, procede desestimar el recurso interpuesto, pues conforme a lo declarado las situaciones consolidadas, como es en este supuesto. Todo ello debe conducir, a la desestimación del recurso interpuesto al ser conforme a derecho la resolución impugnada.

SEXTO.-Habida cuenta de que procede la desestimación de la demanda y las circunstancias que concurren ello determina que de conformidad con lo previsto en el artículo 139.1 de la Ley Jurisdiccional (teniendo en cuenta la redacción dada al mismo por la Ley 37/2011), que se impongan las costas procesales con el límite de 1000 euros.

Vistos los artículos citados, concordantes y demás de general y pertinente aplicación.

Fallo

1.- DESESTIMARel recurso interpuesto por D. Juan Manuel,la Resolución del director General de Tributos y Juego por la que se declara inadmisible a trámite la solicitud de revisión de actos nulos de pleno derecho, de fecha 28 de abril de 2017.

2.- Se imponen las costas a la parte demandante.

Esta Sentencia no es firme y contra ella cabe, conforme a lo establecido en los artículos 86 y siguientes de la Ley Reguladora de la Jurisdicción Contencioso-administrativa, recurso de casación ante la Sala 3ª del Tribunal Supremo o, en su caso, ante la Sala de lo Contencioso-administrativo del Tribunal Superior de Justicia de la Comunidad Valenciana. Dicho recurso deberá prepararse ante esta Sección en el plazo de treinta días a contar desde el siguiente al de su notificación, debiendo tenerse en cuenta respecto del escrito de preparación de los que se planteen ante la Sala 3ª del Tribunal Supremo los criterios orientadores previstos en el Apartado III del Acuerdo de 20 de abril de 2016 de la Sala de Gobierno del Tribunal Supremo, sobre la extensión máxima y otras condiciones extrínsecas de los escritos procesales referidos al Recurso de Casación ante la Sala Tercera del Tribunal Supremo (BOE número 162 de 6 de julio de 2016).

Así por esta nuestra sentencia, lo pronunciamos, mandamos y firmamos.

PUBLICACION.-Leída y publicada ha sido la anterior sentencia por el Ilmo. Sr. Magistrado ponente del presente recurso, estando celebrando Audiencia Pública esta Sala, de la que, como Letrada de la Administración de justicia, certifico.