Sentencia Contencioso-Administrativo Nº 1336/2020, Tribunal Superior de Justicia de Comunidad Valenciana, Sala de lo Contencioso, Sección 3, Rec 419/2019 de 16 de Julio de 2020

Encabezamiento

TRIBUNAL SUPERIOR DE JUSTICIA DE LA
COMUNIDAD VALENCIANA
SALA DE LO CONTENCIOSO-ADMINISTRATIVO
SECCIÓN 3
PROCEDIMIENTO ORDINARIO [ORD] - 000419/2019
N.I.G.: 46250-33-3-2019-0000559
En la ciudad de Valencia a dieciseis de julio de dos mil veinte.
En la Sección Tercera de la Sala de lo Contencioso Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de la
Comunidad Valenciana, compuesta por los Ilmos. Sres., D. MANUEL JOSE BAEZA DIAZ-PORTALES, presidente,
D. LUIS MANGLANO SADA, D. AGUSTÍN GÓMEZ-MORENO MORA, Dª. MARIA JESUS OLIVEROS ROSELLO Y Dª
BEGOÑA GARCIA MELENDEZ, Magistrados, ha pronunciado la siguiente:
SENTENCIA Nº . 1336 / 2020
En el recurso contencioso administrativo nº 419/2019, interpuesto por Los Peñascos-Albadalejo S.L.,
representado por el Procurador Sra. Garcia-Llacer Bort, contra resolución del TEARV de fecha 27-11-18, en
reclamaciónes nº NUM000 , NUM001 , NUM002 y NUM003 , formulada contra liquidaciones provisionales
en IVA, ejercicios 2005-2008, habiendo sido parte en los autos como demandado TRIBUNAL ECONOMICO
ADMINISTRATIVO REGIONAL y Ponente el Ilmo. Sr. Magistrado D. AGUSTÍN GÓMEZ-MORENO MORA.

Antecedentes

PRIMERO. Interpuesto el recurso y seguidos los trámites prevenidos por ley, se emplazó a la demandante para que formalizara la demanda, lo que verificó mediante escrito en que suplicó que se dictase sentencia declarando no ajustada a Derecho la resolución recurrida.



SEGUNDO. Por la parte demandada se contestó a la demanda mediante escrito en el que solicitó que se dictase sentencia por la que se confirme la resolución recurrida.



TERCERO. No habiéndose recibido el proceso a prueba se practicó la propuesta por las partes que resultó admitida y se emplazó a las partes para que evacuasen el trámite prevenido en el art. 64 de la Ley Reguladora de esta Jurisdicción, y cumplido dicho trámite quedaron los autos pendientes de votación y fallo.



CUARTO. Se señaló la votación y fallo del recurso para el día catorce de julio de dos mil veinte, habiendo así tenido lugar mediante deliberación celebrada por videoconferencia.

Fundamentos

PRIMERO. Por la Administracion de la AEAT de Orihuela se instruye procedimiento de comprobación limitada a ejercicios 2005-2008 por el concepto IVA, ejercicios 2005-2008, indicándose como motivo de la regularización: la no admisión de la deducción de las cuotas del Impuesto soportado en la adquisición de la parcela de terreno y gastos inherentes al no acreditarse la relación existente entre las cuotas del impuesto soportadas y su vinculación con actividad económica alguna y el no acreditar la realización de actividad económica. Las correspondientes reclamaciones económicas-administrativas se resolvieron de forma acumulada, 03/02236-39/2010, siendo desestimadas en resolución de 21-12-2011.

Se interpuso el correspondiente recurso en el TSJCV fundando la impugnación en que la liquidación se realizó de forma anual cuando lo correcto es desglosar la anualidad en trimestres o mensualidades; el TSJ, Sección Tercera dicto sentencia en fecha 23-12-2015 en la que estima los recursos contenciosos interpuestos, por cuanto las liquidaciones de IVA deben corresponderse con los periodos de liquidación trimestral o mensual, y en este caso no se había concretado la deuda del Impuesto trimestralmente ni tampoco se había desglosado por trimestres el cálculo anual.

En dicha sentencia nº 1204/2015, rº 647/2012, en cuanto a la cuestión de fondo planteada, a su FºDº 5º se pronuncia en el sentido siguiente: 'la prueba aportada por la parte actora es claramente insuficiente a los fines pretendidos, pues no consta que la mercantil recurrente haya realizado actividad alguna, no se aporta prueba que acredite el inicio de las obras, ni ningún otro indicio.' Se giran nuevas liquidaciones en ejecución de dicha sentencia, son impugnadas, se admiten como reposición, son desestimados e interpuestas las reclamaciones que posteriormente son desestimadas.

En esas resoluciones desestimatorias se hace constar como la demandante vuelve a incidir en el derecho a la deducción de las cuotas soportadas en la adquisición del terreno, cuestión ya examinada y resuelta por el TSJCV en su sentencia desestimando tal pretensión, por lo que no procede entrar de nuevo en esta cuestión al ir contra lo dispuesto en el art. 213.aptd. 2 de LGT.

El Abogado del Estado se opone a dichas pretensiones, alegando que no se cumplen los requisitos que la normativa del impuesto establece para gozar del derecho de deducción, habida cuenta que la mercantil actora no ha acreditado su intención de iniciar actividad empresarial o profesional alguna. Por último, considera que carece de efectos perjudiciales la acumulación de los cuatro o doce periodos de liquidación, y al haberse comprobado que el importe a liquidar, si la liquidación fuera practicada en los periodos correspondientes, no sería menos que el determinado por la administración en la liquidación impugnada.



SEGUNDO. La demandante alega: 1- la improcedencia de la nueva liquidación girada en fecha 22-02-2016 por unos mismos actos administrativos ya anulados por sentencia del TSJ, contraviniendo el principio non bis ídem; 2- que solo se podría decretar la retroacción en caso de defectos formales y no cuando la infracción cometida fuera de carácter sustantivo o material, como es el caso; 3- subsidiariamente alega la prescripción del derecho a liquidar para el caso de no estimar lo anterior, por cuanto las liquidaciones corresponden a los años 2005-2008 y la nueva liquidación tras la anulación de las primeras por el TSJ, tuvo lugar en 2016 con lo que los anteriores ejercicios ya estaban a esa fecha prescritos, dado que al ser anulada por la sentencia del TSJ no puede producir efectos interruptivos de la prescripción; 4- Vuelve a incidir en el derecho a la deducción de las cuotas soportadas en la adquisición del terreno, alegando su cualidad de empresario, estar dado de alta en el epígrafe 036 de IAE, y que el hecho de no vender no implica inexistencia de actividad, en la existencia de factura momento en que nace el derecho a la deducción y el que son actos de preparación de la actividad con lo que nace el derecho a la deducción; 5- por último, plantea la contravención del Pº de Reformatio in Peius con la liquidación de los intereses de demora al tomar para ello el periodo comprendido entre el 31-07-2009 y el 19- 02-2016.



TERCERO. Respecto al primero de los motivos de impugnación planteados, infracción del Pº non bis in ídem, al girar la Administracion nueva liquidación, en este punto debe estarse con la A. del Estado, en que no estamos ante un procedimiento sancionador, por lo que tal alegación debe desestimarse, ello al margen de que la administración se ha limitado, en ejecución de la sentencia del TSJ, a liquidar el periodo trimestralmente en sustitución de la anterior realizada anualmente, facultad que tiene al no haber prescrito su derecho a liquidar correctamente el periodo en cuestión.

En relación con el carácter del defecto, el argumento de la demandante en cuanto a la retroacción no puede ser estimado al tratarse únicamente de volver a dictar unos actos de liquidación con los mismos datos, pero desglosados trimestralmente para sustituir a unos anteriores anulados por responder a un incorrecto cálculo anual, por cuanto la deuda de IVA debe concretarse trimestralmente y el desglose anual debe serlo por trimestres, por lo que la demanda en este punto debe ser desestimada.

En cuanto a la prescripción del derecho de la Administracion a liquidar, debe tenerse en cuenta que la sentencia del TSJ de 2015 simplemente acuerda la anulación de los actos de liquidación, no declaro su nulidad de pleno derecho, pero al margen de ello, no debe olvidarse que la interposición de recursos de reposición, interposición de reclamaciones, presentación de alegaciones, notificación de resolución del Tribunal, interposición de recursos ante el TSJ, son todos ellos actos que interrumpen sucesivamente la prescripción conforme al art.

68 de LGT, y siendo la resolución anulatoria de 2015 y la liquidación girada en ejecución de 2016, en ningún momento puede hablarse de prescripción del derecho de la Administracion, por lo que la demanda en este extremo debe desestimarse.

En el mismo sentido respecto a la reiteración de liquidar por la Administracion, cuestionada, a la que no se puede acceder en aplicación de lo resuelto por la Sentencia de la Sección Segunda de la Sala Tercera, de lo Contencioso- administrativo del Tribunal Supremo de fecha 19 de noviembre de 2012 (Recurso de casación en interés de ley nº 1215/2011) que resuelve: 'Que debemos estimar sustancialmente el recurso de casación en interés de Ley interpuesto por el Abogado del Estado contra la sentencia de 27 de octubre de 2010 dictada por la Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Tercera, del Tribunal Superior de Justicia de la Comunidad Valenciana , declarando que es doctrina legal la siguiente: 'La estimación del recurso contencioso administrativo frente a una liquidación tributaria por razón de una infracción de carácter formal, o incluso de carácter material, siempre que la estimación no descanse en la declaración de inexistencia o extinción sobrevenida de la obligación tributaria liquidada, no impide que la Administración dicte una nueva liquidación en los términos legalmente procedentes, salvo que haya prescrito su derecho a hacerlo, sin perjuicio de la debida subsanación de la correspondiente infracción de acuerdo con lo resuelto por la propia Sentencia'. STS en interés de ley, nº 852/2013, de 18 de junio.



CUARTO. En cuanto al derecho a la deducción, cuestión sobre la que se vuelve a incidir pese a que el TSJCV ya se pronunció en sentencia 1204/2015, de 23 de diciembre, procede remitirse a sus FºDº 4ºy5º: '

CUARTO. Pues bien, así planteada la cuestión, la primera consideración que debemos hacer deberá partir necesariamente del propio tenor literal del precepto regulador de las deducciones de las cuotas soportadas o satisfechas con anterioridad al inicio de la realización de entregas de bienes o prestaciones de servicios correspondientes a actividades empresariales o profesionales.

Así, dispone el artículo 111 de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido: Uno. Quienes no viniesen desarrollando con anterioridad actividades empresariales o profesionales y adquieran la condición de empresario o profesional por efectuar adquisiciones o importaciones de bienes o servicios con la intención, confirmada por elementos objetivos, de destinarlos a la realización de actividades de tal naturaleza, podrán deducir las cuotas que, con ocasión de dichas operaciones, soporten o satisfagan antes del momento en que inicien la realización habitual de las entregas de bienes o prestaciones de servicios correspondientes a dichas actividades, de acuerdo con lo dispuesto en este artículo y en los artículos 112 y 113 siguientes.

Lo dispuesto en el párrafo anterior será igualmente aplicable a quienes, teniendo ya la condición de empresario o profesional por venir realizando actividades de tal naturaleza, inicien una nueva actividad empresarial o profesional que constituya un sector diferenciado respecto de las actividades que venían desarrollando con anterioridad.

Dos. Las deducciones a las que se refiere el apartado anterior se practicarán aplicando el porcentaje que proponga el empresario o profesional a la Administración, salvo en el caso de que esta última fije uno diferente en atención a las características de las correspondientes actividades empresariales o profesionales.

Tales deducciones se considerarán provisionales y estarán sometidas a las regularizaciones previstas en los artículos 112 y 113 de esta Ley.

Tres. Los empresarios o profesionales podrán solicitar la devolución de las cuotas que sean deducibles en virtud de lo establecido en el presente artículo, con arreglo a lo dispuesto en el artículo 115 de esta Ley.

Cuatro. Los empresarios que, en virtud de lo establecido en esta Ley, deban quedar sometidos al régimen especial del recargo de equivalencia desde el inicio de su actividad comercial, no podrán efectuar las deducciones a que se refiere este artículo en relación con las actividades incluidas en dicho régimen.

Cinco. Los empresarios o profesionales que hubiesen practicado las deducciones a que se refiere este artículo no podrán acogerse al régimen especial de la agricultura, ganadería y pesca por las actividades en las que utilicen los bienes y servicios por cuya adquisición hayan soportado o satisfecho las cuotas objeto de deducción hasta que finalice el tercer año natural de realización de las entregas de bienes o prestaciones de servicios efectuadas en el desarrollo de dichas actividades.

La aplicación de lo dispuesto en el párrafo anterior tendrá los mismos efectos que la renuncia al citado régimen especial.

Seis. A efectos de lo dispuesto en este artículo y en los artículos 112 y 113 de esta Ley, se considerará primer año de realización de entregas de bienes o prestaciones de servicios en el desarrollo de actividades empresariales o profesionales, aquél durante el cual el empresario o profesional comience el ejercicio habitual de dichas operaciones, siempre que el inicio de las mismas tenga lugar antes del día 1 de julio y, en otro caso, el año siguiente.

Precepto desarrollado por el artículo 27 del Real Decreto 1624/1992, de 29 de diciembre, que aprueba el Reglamento del Impuesto sobre el Valor Añadido: 1. Quienes no viniesen desarrollando con anterioridad actividades empresariales o profesionales, y efectúen adquisiciones o importaciones de bienes o servicios con la intención de destinarlos a la realización de tales actividades, deberán poder acreditar los elementos objetivos que confirmen que en el momento en que efectuaron dichas adquisiciones o importaciones tenían esa intención, pudiendo serles exigida tal acreditación por la Administración tributaria.

2. La acreditación a la que se refiere el apartado anterior podrá ser efectuada por cualquiera de los medios de prueba admitidos en derecho.

A tal fin, podrán tenerse en cuenta, entre otras, las siguientes circunstancias: a) La naturaleza de los bienes y servicios adquiridos o importados, que habrá de estar en consonancia con la índole de la actividad que se tiene intención de desarrollar.

b) El período transcurrido entre la adquisición o importación de dichos bienes y servicios y la utilización efectiva de los mismos para la realización de las entregas de bienes o prestaciones de servicios que constituyan el objeto de la actividad empresarial o profesional.

c) El cumplimiento de las obligaciones formales, registrales y contables exigidas por la normativa reguladora del Impuesto, por el Código de Comercio o por cualquier otra norma que resulte de aplicación a quienes tienen la condición de empresarios o profesionales.

A este respecto, se tendrá en cuenta en particular el cumplimiento de las siguientes obligaciones: a') La presentación de la declaración de carácter censal en la que debe comunicarse a la Administración el comienzo de actividades empresariales o profesionales por el hecho de efectuar la adquisición o importación de bienes o servicios con la intención de destinarlos a la realización de tales actividades, a que se refieren el número 1.º del apartado uno del artículo 164 de la Ley del Impuesto y el apartado 1 del artículo 9 del Real Decreto 1041/1990, de 27 de julio , por el que se regulan las declaraciones censales que han de presentar a efectos fiscales los empresarios, los profesionales y otros obligados tributarios.

b') La llevanza en debida forma de las obligaciones contables exigidas en el Título IX de este Reglamento, y, en concreto, del Libro Registro de facturas recibidas y, en su caso, del Libro Registro de bienes de inversión.

d) Disponer de o haber solicitado las autorizaciones, permisos o licencias administrativas que fuesen necesarias para el desarrollo de la actividad que se tiene intención de realizar.

e) Haber presentado declaraciones tributarias correspondientes a tributos distintos del Impuesto sobre el Valor Añadido y relativas a la referida actividad empresarial o profesional.

3. Si el adquirente o importador de los bienes o servicios a que se refiere el apartado 1 de este artículo no puede acreditar que en el momento en que adquirió o importó dichos bienes o servicios lo hizo con la intención de destinarlos a la realización de actividades empresariales o profesionales, dichas adquisiciones o importaciones no se considerarán efectuadas en condición de empresario o profesional y, por tanto, no podrán ser objeto de deducción las cuotas del Impuesto que soporte o satisfaga con ocasión de dichas operaciones, ni siquiera en el caso en que en un momento posterior a la adquisición o importación de los referidos bienes o servicios decida destinarlos al ejercicio de una actividad empresarial o profesional.

4. Lo señalado en los apartados anteriores de este artículo será igualmente aplicable a quienes, teniendo ya la condición de empresario o profesional por venir realizando actividades de tal naturaleza, inicien una nueva actividad empresarial o profesional que constituya un sector diferenciado respecto de las actividades que venían desarrollando con anterioridad.



QUINTO.- Así, debe convenirse que, conforme al Derecho Comunitario y la regulación legal española, tras la modificación por la Ley 14/2000 del artículo 111 LIVA y provocada por la STJCE de fecha 29-2-1996 -Inzo - y otras (14-2-1985 - Rompelman-, 11-7 - 1991 -Lennartz- y 21-3-2000 -Gabalfrisa, S.L.-), resulta factible la deducción de cuotas soportadas con anterioridad al inicio de la actividad empresarial o profesional de que se trate e incluso aun cuando posteriormente no llegue a ejercerse tal actividad por circunstancias ajenas al adquirente.

Sin embargo, tal posibilidad queda condicionada a que las adquisiciones de que se trate estén guiadas por una real y efectiva voluntad de iniciar la correspondiente actividad empresarial o profesional, confirmada por elementos objetivos, de destinarlos a la realización de actividades de tal naturaleza. De todo ello se deduce que la procedencia de la deducción del IVA soportado con anterioridad al inicio de la actividad y consiguiente devolución, en su caso, de las cuotas soportadas, es una cuestión esencialmente probatoria, en la que habrá de valorarse los diversos elementos probatorios aportados a fin de determinar si efectivamente los bienes adquiridos y los servicios prestados lo han sido con la finalidad de destinarlo a la realización de la actividad empresarial del sujeto pasivo del tributo. En el caso analizado, tan solo consta escritura de fecha 6 de mayo de 2005, en la que don Bernabe , don Braulio , doña Belen y don Celso , constituyen la sociedad LOS PEÑASCOS- ALBADALEJO S.L., y don Celso suscribe 282 participaciones mediante la aportación de los dos bienes inmuebles que se describen y junto con la reclamación económica se aporta un contrato de colaboración con D. Eleuterio de fecha 19 de diciembre de 2005 para la venta de los terrenos que se describen. Así las cosas, la prueba aportada por la parte actora es claramente insuficiente a los fines pretendidos, pues no consta que la mercantil recurrente haya realizado actividad alguna, no se aporta prueba que acredite el inicio de las obras, ni ningún otro indicio. Por todo lo expuesto, debe declararse que la parte recurrente no ha acreditado mínimamente la procedencia de la deducción en los términos de los artículos 111 de la Ley 37/1992 y 27 de su Reglamento, debiendo desestimar el motivo impugnatorio referido al acuerdo de liquidación recurrido.'

QUINTO. Respecto a la Liquidación de intereses de demora, la demandante cuestiona el cálculo realizado en el periodo 31-07-2009 al 19-02-2016, por importe de 17.287,61€, estima su situación se ha visto agraviada respecto a la inicial, contraviniendo el Pº de Reformatio in Peius.

El T. Supremo en Sª de 14-06-2012, en rº 5043/09, se ha pronunciado en el sentido siguiente: 'aun cuando el procedimiento tributario se haya iniciado mediante una autoliquidación-como acontece en este supuesto- en el supuesto de que la misma, como consecuencia de la actividad inspectora, haya dado lugar a una liquidacion practicada por la Administración, ahí termina el recorrido de las consecuencias en cuanto a la mora del sujeto pasivo del tributo, de modo que si esta liquidacion administrativa es a su vez anulada en la via económico -administrativa o jurisdiccional ya no será posible imputar el retraso consecuente en el pago de la deuda tributaria al contribuyente sorprendido por la ilegalidad cometida por la propia Administración, doctrina incluso aplicable con anterioridad a la vigencia de la Ley General Tributaria de 2003 y que como preciso corolario, produce el efecto de que aceptemos la postura de la parte recurrente, en el sentido de fijar como dia final del cómputo de los intereses de demora el de la fecha en la que el Inspector Jefe dicto la liquidacion definitiva después anulada'.

Por lo que en este extremo procede estimar la demanda.



SEXTO. En méritos a lo expuesto, procederá la estimación en parte del recurso exclusivamente en cuanto al periodo a tener en consideración para la liquidación de intereses.

Conforme establece el art. 139.1, parrafo segundo, en los casos de estimación o desestimación parcial de las pretensiones, cada parte abonara las costas causadas a su instancia y las comunes por mitades, no apreciándose en este supuesto, circunstancias de temeridad o mala fe en ninguna de las partes que determinara la imposición de las costas en su totalidad.

Vistos los preceptos legales citados, concordantes y de general aplicación.

Fallo

Estimar en parte el recurso contencioso administrativo nº 419/2019, interpuesto por el Procurador Sra. Garcia- Llacer Bort, contra resolución del TEARV de fecha 27-11-2018, en reclamaciónes NUM000 , NUM004 y NUM003 ; sin pronunciamiento respecto a las costas.

Esta Sentencia no es firme y contra ella cabe, conforme a lo establecido en los artículos 86 y siguientes de la Ley Reguladora de la Jurisdicción Contencioso-administrativa, recurso de casación ante la Sala 3ª del Tribunal Supremo o, en su caso, ante la Sala de lo Contencioso-administrativo del Tribunal Superior de Justicia de la Comunidad Valenciana. Dicho recurso deberá prepararse ante esta Sección en el plazo de treinta días a contar desde el siguiente al de su notificación, debiendo tenerse en cuenta respecto del escrito de preparación de los que se planteen ante la Sala 3ª del Tribunal Supremo los criterios orientadores previstos en el Apartado III del Acuerdo de 20 de abril de 2016 de la Sala de Gobierno del Tribunal Supremo, sobre la extensión máxima y otras condiciones extrínsecas de los escritos procesales referidos al Recurso de Casación ante la Sala Tercera del Tribunal Supremo (BOE número 162 de 6 de julio de 2016.

A su tiempo y con certificación literal de la presente, devuélvase el expediente administrativo al centro de su procedencia.

Así por esta nuestra sentencia, lo pronunciamos, mandamos y firmamos.

PUBLICACION. Leída y publicada ha sido la anterior sentencia por el Ilmo. Sr. Magistrado Ponente que ha sido para la resolución del presente recurso, estando celebrando audiencia pública esta Sala, de lo que, como Letrada de la Administración de Justicia de la misma certifico. En Valencia, a dieciséis de julio de dos mil veinte.