Sentencia Contencioso-Administrativo Nº 1433/2017, Tribunal Superior de Justicia de Comunidad Valenciana, Sala de lo Contencioso, Sección 3, Rec 2991/2013 de 15 de Noviembre de 2017

Encabezamiento

R. 2991/2013
SENTENCIA NÚM. 1433/2017
TRIBUNAL SUPERIOR DE JUSTICIA DE LA COMUNIDAD
VALENCIANA
SALA DE LO CONTENCIOSO-ADMINISTRATIVO
Sección Tercera
Ilmos. Sres.:
Presidente:
D. LUIS MANGLANO SADA
Magistrados:
D. RAFAEL PEREZ NIETO
Dª.BELÉN CASTELLÓ CHECA.
D. JOSÉ I. CHIRIVELLA GARRIDO.
En la Ciudad de València, a 15 de noviembre de dos mil diecisiete.
Vistos por la Sección Tercera de la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de
Justicia de la Comunidad Valenciana el recurso contencioso-administrativo nº 2991/13, a instancia de D.
Arcadio , representadO por la Procuradora Dª. Silvia Gastaldi Orquin y asistido por el Letrado D. José Manuel
Ferrer Giménez; siendo demandado el Tribunal Económico Administrativo Regional , representado y asistido
por la Abogada del Estado.

Antecedentes

PRIMERO.- Interpuesto el recurso y seguidos los trámites prevenidos por la Ley, se emplazó a la parte recurrente para que formalizara la demanda, lo que realizó mediante escrito en que solicitó se dictase sentencia declarando no ajustada a derecho la resolución recurrida.



SEGUNDO .- La representación de la parte demandada contestó a la demanda, mediante escrito en el que solicitó se dictara sentencia por la que se confirmara la resolución recurrida.



TERCERO .- Habiéndose recibido el proceso a prueba (prueba documental y testifical), se emplazó a las partes para que practicaran el trámite de conclusiones y, realizado, quedaron los autos pendientes para votación y fallo.



CUARTO .- Se señaló la votación y fallo para el día 15 de noviembre de dos mil diecisiete, teniendo así lugar.



QUINTO .- En la tramitación del presente proceso se han observado las prescripciones legales.

VISTOS: Los preceptos legales citados por las partes, concordantes y de general aplicación.

Siendo Ponente el Magistrado D. LUIS MANGLANO SADA.

Fundamentos

PRIMERO.- Se interpone recurso contencioso-administrativo por D. Arcadio contra la resolución de 25-9-2013 del Tribunal Económico- Administrativo Regional de la Comunidad Valenciana, desestimatoria de la reclamación NUM000 y su acumulada NUM001 , formuladas frente a la liquidación de la Inspección de la Agencia Estatal de la Administración Tributaria, en concepto de IVA de los períodos 2007 y 2008, por un importe de 15.737,98 euros, y contra la sanción anudada por el mismo tributo y ejercicios, por una cuantía a pagar de 9.175,46 euros.



SEGUNDO.- Alega la parte recurrente como motivos de impugnación que los ingresos que aparecen en las cuentas bancarias sí tienen justificación, pues dichos importes devienen de devoluciones de dinero de una serie de préstamos suscritos en su día por el actor a determinadas personas, cuyos reintegros se practicaron en una cuenta bancaria conjunta con su esposa. Por ello, alega la incorrecta aplicación del régimen de presunciones, pues considera que no hay prueba bastante por parte de la Administración demandada.

En cuanto al acuerdo sancionador, señala que como el expediente se inició el 3 de noviembre de 2011, estaría prescrito por virtud del artículo 66.a) LGT respecto de los periodos 2T y 3T de 2007. En segundo lugar, alega la falta de culpabilidad, siendo su conducta correcta al ingresar en concepto de IVA las operaciones declaradas trimestralmente y que el acto sancionador adolece de falta de motivación, que debe ser exigida para la imposición de una sanción.

La Abogada del Estado solicita la desestimación de la demanda y la confirmación de los actos que se recurren, señalando que resulta que la Inspección ha verificado la existencia de unos ingresos bancarias en efectivo cuyo origen previsible y razonable es la actividad económica del recurrente, sin que se haya ofrecido una explicación posible en relación con el origen de dichas cantidades. A continuación, indica que el artículo 189.3.a) LGT determina la interrupción del plazo de prescripción para imponer sanciones pues las acciones administrativas conducentes a la regularización de la situación tributarias interrumpen el plazo de prescripción.

Por último, indica que concurre culpabilidad.



TERCERO.- El presente litigio es idéntico al sostenido en el recurso contencioso-administrativo nº 2990/2013, planteado por la esposa del recurrente Horacio por los mismos hechos, tributos y motivos jurídicos, como consecuencia de haber sido ambos regularizados por la Inspección de la Agencia Estatal de la Administración Tributaria ante la existencia de ingresos en efectivo no declarados a efectos del IVA, dictando esta Sala sentencia nº 1087, de 26-9-2017 , cuyos fundamentos jurídicos Cuarto, Quinto y Sexto explican lo siguiente: 'Pues bien, así planteada la cuestión, por lo que al acuerdo de liquidación se refiere, la parte actora alega que se trata de ingresos justificados, aportando prueba testifical a la que luego se hará referencia. En el acuerdo de liquidación se indica que la administración solicita la justificación de los ingresos en efectivo realizados en la Cuenta de ahorro número NUM002 (titular: Horacio ) y en las Cuentas de ahorro número NUM003 y número NUM004 (titulares: Horacio y Arcadio ) (titulares: Horacio y Arcadio ).

Como justificación de dichos ingresos, en la Diligencia se hace constar que: El ingreso en efectivo correspondiente a la fecha 30-05-2007, de la cuenta NUM002 , es de 1.737,00 € y no de 1.937,00 € tal y como se consignó en anterior diligencia. Dicha circunstancia es tenida en cuenta por el actuario.

- Como anexo a la diligencia número 3, se aporta una hoja con los traspasos de fondos entre las distintas cuentas de los obligados tributarios, no se considera ninguno de ellos ya que no coinciden ni en el importe ni en la fecha, además de tratarse en todos los casos ingresos en efectivo.

Por ello, se concluye: '...para la cuantificación del volumen de ventas comprobado, que constituyen las bases imponibles devengadas del impuesto, ha sido de especial de relevancia el análisis de los ingresos bancarios que se desprenden de los extractos de cuentas titularidad de los obligados tributarios y su comparación con las magnitudes reflejadas en el libro de ingresos, coincidentes estas últimas con las consignadas en las facturas emitidas aportadas. En efecto, los ingresos en efectivo bancarios, una vez depurados de posibles traspasos, superan los declarados por cada uno de los obligados tributarios en cada una de sus respectivas actividades, sin que éstos hayan justificado origen distinto alguno al derivado del ejercicio de la actividad empresarial.

Por este motivo, la Inspección ha considerado como bases imponibles devengadas procedentes de la facturación de la actividad empresarial desarrollada por la obligada tributaria, los que se desprenden de las cuentas bancarias titularidad de ésta y que se reflejan en el antecedente de hecho tercero del presente acuerdo.' La parte actora alega, como antes se ha expuesto, que dichos ingresos tienen su justificación en unos préstamos que el marido de la recurrente realizó a varios ciudadanos, y en fase de prueba prestaron declaración en calidad de testigos. Pues bien, con la prueba obrante en autos, a la que se ha hecho referencia, la demanda, sobre esta cuestión, debe ser desestimada, y ello por los argumentos que a continuación se exponen. En efecto, la administración, sobre la prueba de los ingresos realizados, y ante las justificaciones que en fase administrativa realiza la recurrente, concluye que dichos ingresos proceden de su actividad empresarial. La recurrente, alegando la incorrecta aplicación de las presunciones, señala que dichos ingresos proceden de la devolución de determinados préstamos que la recurrente y su marido realizaron a varios compatriotas suyos, por importe de 10.000€ y al 6% de interés a devolver en dos años. Así las cosas, la asunción de determinadas conclusiones a partir de indicios -como son los aludidos más arriba- está sometida a condiciones; así se viene diciendo que la prueba indiciaria requiere dos elementos: a) que los hechos básicos - indicios - estén completamente acreditados; b) que entre tales hechos básicos y aquel que se trata de acreditar exista un enlace preciso y directo, según las reglas del criterio humano o 'máximas de la experiencia', entendidas como elemento de racionalidad. La falta de racionalidad del engarce puede venir determinada tanto por la arbitrariedad o la falta de lógica o de coherencia en la inferencia -así ocurre cuando el hecho base excluye el hecho consecuencia que de él se hace derivar- como cuando no conduzcan naturalmente al hecho consecuencia por el carácter excesivamente abierto, débil o indeterminado de la inferencia, lo que equivale a rechazar la conclusión cuando la deducción sea tan inconcluyente que en su seno quepa tal pluralidad de conclusiones alternativas que ninguna de ellas pueda darse por probada.

En el presente caso la Inspección Tributaria atribuyó a la actividad de la recurrente el origen de dichos ingresos. Frente a ello, la parte alega la existencia de unos préstamos verbales con varios compatriotas, alegación que realiza en fase jurisdiccional, sin que exista justificación documental de dichos préstamos, sin que consten recibos, entregas, justificantes, en definitiva, esta Sala considera que la prueba testifical propuesta por la actora es claramente insuficiente a los fines pretendidos. No se acredita que, en efecto, dichos ingresos hayan sido realizados por los testigos que declararon en el procedimiento, por lo que los dos primeros motivos articulados en la demanda deben ser desestimados.



QUINTO.- Por otro lado, frente al acuerdo sancionador, la parte recurrente prescripción respecto de los periodos 1T a 3T de 2007, por cuanto el inicio se produce pasados 4 años. El motivo se desestima. En efecto, el artículo 189 2 y 3 de la LGT , que regula la extinción de la responsabilidad derivada de infracciones tributarias, señala: '2. El plazo de prescripción para imponer sanciones tributarias será de cuatro años y comenzará a contarse desde el momento en que se cometieron las correspondientes infracciones.

3. El plazo de prescripción para imponer sanciones tributarias se interrumpirá: a) Por cualquier acción de la Administración tributaria, realizada con conocimiento formal del interesado, conducente a la imposición de la sanción tributaria.

Las acciones administrativas conducentes a la regularización de la situación tributaria del obligado interrumpirán el plazo de prescripción para imponer las sanciones tributarias que puedan derivarse de dicha regularización.

b) Por la interposición de reclamaciones o recursos de cualquier clase, por la remisión del tanto de culpa a la jurisdicción penal, así como por las actuaciones realizadas con conocimiento formal del obligado en el curso de dichos procedimientos.' Pues bien, el motivo debe ser desestimado, como antes se anunciaba, pues el inicio de las actuaciones inspectoras, notificado en fecha 22 de febrero de 2011, interrumpe no solo el derecho de la Administración para determinar la deuda tributaria, sino conforme el artículo 189.3 de la LGT , el plazo para imponer las sanciones tributarias.



SEXTO.- La parte recurrente también se queja de la falta de motivación de la culpabilidad en el acuerdo que la sancionó, atendiendo a la presunción de inocencia del obligado tributario.

La culpabilidad es el 'elemento subjetivo' de la teoría general del delito, por ello también de las infracciones administrativas ( art. 25.1 CE y STC 76/1990 ). La culpabilidad como presupuesto de la sanción contiene un trasfondo ético: se castiga porque el infractor ha podido actuar conforme a la legalidad y sin embargo no lo ha hecho; porque, como ha podido comportarse legalmente, su conducta infractora es reprochable, es reprobable, y esta consideración no se aleja mucho de aquella otra del Tribunal Constitucional según la cual el principio de culpabilidad deriva del respeto a la dignidad de la persona ( SSTC 65/1986 , 150/1991 , FJ 4).

Por otro lado, ante las impugnaciones jurisdiccionales de las sanciones administrativas como son las tributarias, hay que tener en cuenta que no son los Tribunales contencioso-administrativos quienes, al modo de lo que sucede en el orden jurisdiccional penal, sancionan al administrado, antes bien, la sanción administrativa la impone siempre la Administración pública 'en el ejercicio de la potestad que le reconoce la Constitución' ( STC 59/2004 , FJ 3). Así pues, si la titular del ius puniendi administrativo es la Administración, cuando el ejercicio de tal potestad, y en concreto al pronunciar eventualmente la resolución sancionadora, a dicha Administración corresponde dar satisfacción a todas las exigencias que nuestro Ordenamiento impone en tal ejercicio, sin que sea dado que los jueces que revisan la resolución sancionadora la suplanten impropiamente, o corrijan posibles defectos o deficiencias detectados en fase jurisdiccional.

Las alegaciones de la parte recurrente requieren el escrutinio del acuerdo sancionador y del juicio de culpabilidad servido por la Administración en la motivación de dicho acuerdo, que dice así: 'Pero en el presente caso, la conducta observada no puede ampararse en una interpretación razonable de la norma ni en la existencia de laguna normativa, por cuanto la norma es clara en la determinación de las operaciones sujetas y no exentas del impuesto, en la cuantificación de la bases, tipos aplicables, devengo, repercusión y deducibilidad de las cuotas, asi como en el establecimiento de la obligación de llevanza de libros registro de facturas emitidas y recibidas a tenor de lo dispuesto en el artículo 62 del Reglamento del IVA , RD 1624/1992, en el que se consignen la totalidad de operaciones del período, debidamente documentadas en facturas, y en cualquier caso, acreditadas a través de los respectivos medios de cobro /pago'.

Estamos ante una insuficiente motivación de la culpabilidad imputada a la parte recurrente. La motivación del acuerdo sancionador, tal y como hemos transcrito, se limita a apreciar que la conducta del actor no se puede amparar en una interpretación razonable de la norma, ni se aprecia causa de exclusión de la responsabilidad, pero no realiza un análisis del elemento intencional en relación con la actuación del sujeto pasivo, lo que implica que no ha sido acreditada por la Administración la concurrencia de todos los elementos determinantes de la infracción.

En consecuencia, el motivo debe estimarse y anular el acuerdo sancionador'.

Así pues, por un elemental principio de seguridad jurídica y coherencia deben aplicarse los anteriores argumentos y disposiciones al presente proceso, debiendo por tanto estimar en parte el recurso contencioso- administrativo, anulando la sanción por falta de motivación, así como la resolución del TEARCV en cuanto la confirma, y desestimando las demás pretensiones de la demanda.



CUARTO.- La estimación parcial del recurso contencioso-administrativo determina, en aplicación del artículo 139.1 de la Ley de la Jurisdicción Contencioso- Administrativa , la no imposición de las costas procesales.

Fallo

1. Estimamos en parte el recurso contencioso-administrativo interpuesto por D. Arcadio contra la resolución de 25-9-2013 del Tribunal Económico-Administrativo Regional de la Comunidad Valenciana, desestimatoria de la reclamación NUM000 y su acumulada NUM001 , formuladas frente a las liquidaciones de deuda y sanción practicadas por la Inspección de la Agencia Estatal de la Administración Tributaria.

2. Se anula y deja sin efecto la sanción impugnada, así como la resolución del TEARCV en cuanto la confirma.

3. Se desestiman las demás pretensiones de la demanda.

4. No se hace expresa imposición de las costas.

Esta sentencia no es firme y contra la misma cabe, conforme a lo establecido en los artículos 86 y siguientes de la LJCA , RECURSO DE CASACIÓN ante la Sala 3ª del Tribunal Supremo o, en su caso, ante la Sala de lo Contencioso-Administrativo del TSJCV. Dicho recurso deberá prepararse ante esta Sección en el plazo de TREINTA días, a contar desde el siguiente al de su notificación, debiendo tenerse en cuenta, respecto del escrito de preparación planteado ante la Sala 3ª del TS, los criterios orientadores previstos en el Apartado III del acuerdo de 20-4-2016 de la Sala de Gobierno del Tribunal Supremo, sobre la extensión máxima y otras consideraciones extrínsecas de los escritos procesales referidos al recurso de casación ante la Sala III del TS (BOE nº 162, de 6 de julio de 2016).

A su tiempo, y con certificación literal de la presente, devuélvase el expediente administrativo al centro de su procedencia.

Así, por esta nuestra sentencia, lo pronunciamos, mandamos y firmamos.

PUBLICACION.- Leída y publicada ha sido la anterior sentencia por el Ilmo. Sr. Magistrado Ponente designado para la resolución del presente recurso, estando celebrando audiencia pública esta Sala, de lo que certifico como Secretaria de la misma. Valencia, en la fecha arriba indicada.