Sentencia Contencioso-Administrativo Nº 1529/2020, Tribunal Superior de Justicia de Cataluña, Sala de lo Contencioso, Sección 1, Rec 298/2019 de 27 de Mayo de 2020

Encabezamiento

TRIBUNAL SUPERIOR DE JUSTICIA DE CATALUÑA

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

SECCIÓN PRIMERA (REFUERZO)

RECURSO ORDINARIO (LEY 1998) nº.298/2019

Partes actora: María Esther

Parte demandada: T.E.A.R.

S E N T E N C I A Nº 1529

Ilmos/as. Sres/as.:

PRESIDENTE:

D. JAVIER AGUAYO MEJIA

MAGISTRADO/AS

D. EDUARDO BARRACHINA JUAN

Dª. Mª. LUISA PÉREZ BORRAT

En la ciudad de Barcelona, a 27 de mayo de dos mil veinte.

VISTO POR LA SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO DEL TRIBUNAL SUPERIOR DE JUSTICIA DE CATALUÑA (SECCIÓN PRIMERA),constituida para la resolución de este recurso, ha pronunciado en el nombre del Rey, la siguiente sentencia en el recurso contencioso administrativo nº 298/2019, interpuesto por María Estherrepresentado por el Procurador de los Tribunales D./ª JAUME GUILLEM RODRÍGUEZ, y asistido por el Letrado D. José Ignacio Arribas; contra T.E.A.R. representado y asistido por el ABOGADO DEL ESTADO.

Ha sido Ponente el Ilmo. Sr. Magistrado D. Eduardo Barrachina Juan, quien expresa el parecer de la SALA.

Antecedentes

PRIMERO:Por el/la Procurador/a D./ª. Jaume Guillem Rodríguez, actuando en nombre y representación de la parte actora, se interpuso recurso contencioso administrativo contra la resolución que se cita en el Fundamento de Derecho Primero.

SEGUNDO:Acordada la incoación de los presentes autos, se les dio el cauce procesal previsto por la Ley de esta Jurisdicción, habiendo despachado las partes, llegado su momento y por su orden, los trámites conferidos de demanda y contestación, en cuyos escritos respectivos en virtud de los hechos y fundamentos de derecho que constan en ellos, suplicaron respectivamente la anulación de los actos objeto del recurso y la desestimación de éste, en los términos que aparecen en los mismos.

TERCERO:Continuando el proceso su curso por los trámites que aparecen en autos, se señaló día y hora para la votación y fallo, diligencia que tuvo lugar en la fecha fijada.

CUARTO:En la sustanciación del presente procedimiento se han observado y cumplido las prescripciones legales.

Fundamentos

PRIMERO.-Es objeto de recurso la resolución administrativa dictada por el TEARC de fecha 3 de agosto de 2018, que desestimó la reclamación administrativa interpuesta contra la sanción por infracción tributaria grave, del ejercicio 2011, en importe de 4.947'22 euros.

En la resolución administrativa impugnada se expresa que se omitió ingresos obtenidos en el ejercicio de actividades económicas y se dedujeron gastos superiores en 12.326 euros, a los que tenían el carácter deducible. Se expone y razona la concurrencia del principio de culpabilidad, en relación con los requisitos del artículo 179 de la Ley 59/2003. Ello supuso una conducta negligente al no declarar correctamente los rendimientos derivados de las actividades económicas. En cuanto a los gastos, no se acredita la relación con la actividad profesional, aportando tickets en lugar de facturas.

En la demanda se alega la interpretación razonable de la norma, al no concurrir el requisito de la culpabilidad, siendo admitido la deducción de los gastos relacionados con la actividad, tanto de forma directa como indirecta. La AEAT ha realizado una intromisión en la calificación y juicio crítico de la gestión empresarial de la recurrente, quien debe tener el criterio empresarial suficiente para escoger lo oportuno para el desarrollo de sus actividades empresariales, pues sólo ella sabrá qué gastos debe efectuar para hacer una estancia agradable en su oficina o indumentaria laboral para atender a sus clientes. Y añade, que ello no corresponde a la AEAT valorar las características de los gastos si son acordes o no con el servicio que se pretende prestar con ellos, al ser un servicio dirigido a la comodidad del cliente o del empresario. Dichos gastos se han invertido para la obtención de ingresos, como relaciones públicas, con clientes y proveedores, cenas o comidas, viajes a Madrid, productos dietéticos, reproductor de música, destinado ello a fidelizar al cliente o dar una buena imagen y comodidad. Se denuncia la falta de motivación suficiente, al tratarse de una sanción de plano, pues no hubo nunca intención de ocultar la deducción por dichos gastos. Impugna también el importe de la sanción.

En la contestación a la demanda se destaca la obligación de declarar las rentas obtenidas y los gastos deducidos que son de carácter privado, sin que estén acreditados debidamente. Confirma la concurrencia del principio de culpabilidad, sin que se trate de una diferencia de criterio sobre lo que es gasto deducible o no, que repercuten en su ámbito particular o privado o dentro de su actividad económica. No existe falta de motivación, pues se ha expresado con detalle la comisión de la infracción tributaria.

SEGUNDO.-Este Tribunal ha llevado a cabo una valoración conjunta de las alegaciones y razonamientos jurídicos que constan en la demanda, como en la contestación a la misma, en relación con la resolución administrativa impugnada, para llegar claramente a la conclusión de que la acción jurisdiccional ejercitada no puede prosperar por los siguientes motivos.

En primer lugar, rechazamos las alegaciones referentes a la existencia de falta de motivación, inexistencia de culpabilidad, presunción de inocencia e interpretación razonable de la norma, como causas de exclusión del elemento culpabilístico, pues en la resolución administrativa impugnada, está suficientemente motivada con remisión expresa al hecho sancionado, que se expone de forma detallada y justificada en cuanto a la apreciación de la culpabilidad en su grado de negligencia.

Además, el requisito de motivación del acto administrativo, máximo el acto sancionador, no puede identificarse con el principio de legalidad o tipicidad de infracciones y sanciones tributarias, pues no se cumple con la mera emisión de una declaración de voluntad del órgano de la que emana, sino que es necesario que tal declaración vaya precedida de una exposición de los argumentos que la fundamentan. Este razonamiento expreso es el que permite al destinatario, en este caso al sancionado, conocer los motivos de la imposición de la sanción, en definitiva de la privación o restricción del derecho que la resolución sancionadora comporta, permitiendo, a su vez, el eventual control jurisdiccional de la decisión administrativa. Con ello se cumple la garantía esencial para el sancionado de que se trata, que hace posible conocer si la sanción impuesta es consecuencia de una correcta exégesis de la normativa aplicada en el seno de un procedimiento seguido con las adecuadas garantía, como así se ha expuesto y razonado en la resolución impugnada.

Una vez expuesto lo anterior, y entrando en el análisis de la culpabilidad, se debe señalar que el elemento de la culpabilidad y su requisito básico, que es la imputabilidad, entendida como la capacidad de actuar culpablemente, están presentes en nuestro ordenamiento jurídico fiscal. Como lo prueba el artículo 183.1 de la actual La Ley 58/2003 que que establece.

Son infracciones tributarias las acciones u omisiones dolosas o culposas con cualquier grado de negligencia que estén tipificadas y sancionadas como tales en esta u otra ley.

La culpabilidad y la tipicidad se configuran así como los elementos fundamentales de toda infracción administrativa y también, por consiguiente, de toda infracción tributaria, y el elemento subjetivo está presente cuando la Ley fiscal sanciona las infracciones tributarias cometidas por negligencia simple. Conviene, por tanto, profundizar en el concepto de negligencia, cuya esencia radica en el descuido, en la actuación contraria al deber objetivo de respeto y cuidado del bien jurídico protegido por la norma que, en este caso, son los intereses de la Hacienda Pública. La negligencia, por otra parte, no exige como elemento determinante para su apreciación un claro ánimo de defraudar, sino un cierto desprecio o menoscabo de la norma, una laxitud en la apreciación de los deberes impuestos por la misma.

Además, este mismo Tribunal ha venido, manteniendo en forma reiterada la vigencia del principio de culpabilidad en el ámbito del Derecho Tributario Sancionador, sosteniendo que la apreciación de la culpabilidad en la conducta del sujeto infractor es una exigencia que surge directamente de los principios constitucionales. En este sentido, pues, se ha admitido que la interpretación razonable o el error pudieran ser causas excluyentes de la culpabilidad, pero ello ha de ser precisado a fin de no amparar el abuso de la interpretación jurídica y del error de hecho o de derecho por parte de los obligados tributarios. Por lo tanto, la invocación de estas causas no operan de modo automático como excluyentes de la culpabilidad, sino que han de ser ponderadas caso por caso, en función de las circunstancias concurrentes, de tal modo que excluyan la calificación de la conducta como negligente, ya sea por la existencia de una laguna legal, ya por no quedar clara la interpretación de la norma o porque la misma revista tal complejidad que el error haya de reputarse invencible. A este respecto, la Ley 58/2003, recoge en al artículo 179, relativo al principio de responsabilidad en materia de infracciones tributarias, en el apartado 2, una serie de supuestos en los que las acciones u omisiones tipificadas en las leyes no darán lugar a responsabilidad por infracción tributaria y, entre ellos, tras las letras a), b) y c), expone:

d) Cuando se haya puesto la diligencia necesaria en el cumplimiento de las obligaciones tributarias. Entre otros supuestos, se entenderá que se ha puesto la diligencia necesaria cuando el obligado haya actuado amparándose en una interpretación razonable de la norma o cuando el obligado tributario haya ajustado su actuación a los criterios manifestados por la Administración en la contestación a una consulta formulada por otro obligado, siempre que entre sus circunstancias y las mencionadas en la contestación la consulta exista una igualdad sustancial que permita entender aplicables dichos criterios y estos no hayan sido modificados.

En consecuencia, no se han acreditado las alegaciones de la demanda, como se ha expuesto anteriormente, en especial la interpretación razonable de la norma aplicable, cuando ésta de forma clara y sencilla se remite, todo caso, al año 2008.

Por otra parte, debemos destacar que el concepto de gasto deducible debe aparecer debidamente justificado, con la prueba correspondiente, cuya carga es siempre del obligado tributario. Dichos gastos deben estar registrados en los Libros de contabilidad y siempre vinculados con la actividad económica desempeñada. Por lo tanto, no es suficiente la realización de un gasto, que aun cuando pueda tener una relación con la actividad profesional, o bien no se encuentra justificado en su contenido y finalidad, o bien no se acredita ni temporal ni geográficamente. Debe tenerse en cuenta al amplio margen de actuación económica de la parte demandante, lo que no supone que cualquier gasto, como ocurre con los relacionados con restaurantes, compra de alimentos, compra de ropa particular, etc. puedan considerarse que son ni siquiera necesarios para el pleno desarrollo de la actividad profesional. Esto es lo importante y decisivo en el momento de dar respuesta al conjunto global y también pormenorizado de la larga lista de gastos que la parte demandante considera deducibles. Además, el concepto de gasto deducible es un indeterminado y casuístico, sólo a través de la prueba correspondiente, que corresponde al obligado tributario y con el análisis de la relación que guarda con la actividad profesional o económica desarrollada, se podrá deter minar si el gasto en cuestión es deducible o no.

Estas disposiciones legales deben ser interpretadas con prudencia, pues la actividad de promoción profesional y artística que lleva a cabo la parte demandante, supone múltiples facetas de actuación que son diferenciadoras de otros supuestos que puedan aparecer similares. Además, la numerosa doctrina jurisprudencial, vacilante en muchas ocasiones, y las mas de las veces contraria por su respeto a los textos legales a las ideas innovadoras, producto del cambio social y económico en la gestión de las empresas, ha utilizado una y otra vez sinónimos y antónimos que han aumentado la confusión, lo que se demuestra por la numerosas sentencias dictadas en este aspecto, donde siempre se resuelve la deducibilidad en atención a los principios anteriormente expuestos.

En el mismo sentido, dentro del procedimiento administrativo tributario no basta la mera declaración o aportación formal de la existencia de facturas, sino que es necesario, para que proceda la deducibilidad de las cuotas soportadas, acreditar la realidad de la operación que documentan. En este sentido, la Sentencia del Tribunal Supremo de 26 de julio de 1994 ya manifestó (FJ 2°) lo siguiente

La declaración de ingresos tiene una trascendencia fiscal positiva, porque el contribuyente no va a declarar ingresos que no percibe. Es por ello aceptable sin reservas cualquiera que sea el vehículo en que se formule, sin perjuicio de su eventual comprobación al alza. Los gastos deducibles, en cambio, de signo contrario al incremento de la deuda tributaria, requieren para su aceptación que se acrediten en forma fehaciente por cuanto comprometen de otro modo un interés público.

La administración tributaria demanda es obvio que puede y debe fiscalizar el importe, los conceptos y destino de los gastos que se alegan ser deducibles, en relación con la actividad profesional desempeñada.

Por todo ello, desestimamos la pretensión ejercitada en la demanda, confirmamos la resolución administrativa del TEAC impugnada, e imponemos las costas causadas a la parte recurrente, en el importe máximo de mil euros, en aplicación imperativa del artículo 139 de la Ley de la Jurisdicción Contencioso-administrativa, al aplicar el criterio del vencimiento objetivo y la debilidad de los argumentos aportados por el recurrente al impugnar la imposición de la sanción tributaria.

Fallo

1º Desestimar el recurso.

2º Imponer las costas a la parte recurrente en el importe máximo de mil euros.

Notifíquese esta resolución a las partes, con la indicación de que contra la misma cabe la interposición de recurso de casación ante la Sala Tercera del Tribunal Supremo, que deberá prepararse ante este órgano judicial en el plazo de treinta días a contar desde el día siguiente al de la notificación de esta resolución, conforme a lo previsto por los artículos 86, ss. y concordantes de la Ley Jurisdiccional , y siguiendo a tal efecto las indicaciones dadas por Acuerdo de 20 de abril de 2016 de la Sala de Gobierno del Tribunal Supremo, publicado mediante Acuerdo de 19 de mayo de 2016 del Consejo General del Poder Judicial en el BOE núm. 162, de 06-07-2016, sobre extensión máxima y otras condiciones extrínsecas de los escritos procesales referidos al recurso de casación ante la Sala Tercera del Tribunal Supremo, y, luego que gane firmeza la misma, líbrese una certificación y remítase, junto al expediente administrativo de autos, al órgano demandado, quien deberá llevarla a puro y debido efecto, sirviéndose acusar oportuno recibo.

Así por esta sentencia, de la que se llevará un testimonio literal a los autos principales, definitivamente juzgando, lo pronunciamos, mandamos y firmamos.

E/

PUBLICACIÓN.- Leída y publicada ha sido la anterior Sentencia por el magistrado ponente que en la misma se expresa, hallándose celebrando audiencia pública en el mismo día de su fecha. Doy fe.