Sentencia Contencioso-Administrativo Nº 1551/2017, Tribunal Superior de Justicia de Comunidad Valenciana, Sala de lo Contencioso, Sección 3, Rec 145/2014 de 29 de Noviembre de 2017

Encabezamiento

SENTENCIA Nº 1551/17
TRIBUNAL SUPERIOR DE JUSTICIA DE LA COMUNIDAD
VALENCIANA
SALA DE LO CONTENCIOSO-ADMINISTRATIVO
Sección Tercera
Ilmos. Srs.:
Presidente:
D. LUIS MANGLANO SADA.
Magistrados:
D. RAFAEL PÉREZ NIETO
Dª BELÉN CASTELLÓ CHECA
D. JOSE IGNACIO CHIRIVELLA GARRIDO
_________________________
En la Ciudad de Valencia, a 29 de Noviembre de 2017.
VISTO por la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de la Comunidad
Valenciana, el recurso contencioso-administrativo nº 145/14, inter¬pues¬to por D Gaspar representado por
la procuradora Sra. Santacatalina Ferrer y asistida por Letrado, , contra el Tribunal Económico-Administrativo
Regional de Valencia, habiendo sido parte en autos la Ad¬ministración demandada, repre¬sentada por el
Abogado del Estado.

Antecedentes

PRIMERO .- Interpuesto el recurso y seguidos los trámites prevenidos por la Ley, se emplazó a la parte recurrente para que formalizara la demanda, lo que realizó mediante escrito en que solicitó se dictase sentencia declarando no ajustada a derecho la reso-lución recurrida.



SEGUNDO .- La representación de la parte demandada contestó a la demanda, mediante escrito en el que solicitó se dictara sentencia por la que se confirmara la resolución recurrida.



TERCERO .- No se solicitó la practica de prueba, se emplazó a las partes para que practicaran el trámite de conclusio¬nes y, realizado, quedaron los autos pendientes para votación y fallo.



CUARTO .- Se señaló la votación y fallo para el día 29-11-17, teniendo así lugar.



QUINTO .- En la tramitación del presente proceso se han observado las prescripciones lega¬les.

VISTOS: Los preceptos legales citados por las partes, concor¬dantes y de general aplica¬ción.

Siendo Ponente el Magistrado Ilmo. Sr. D.JOSE IGNACIO CHIRIVELLA GARRIDO.

Fundamentos

PRIMERO .- El presente recurso contencioso-administra¬tivo se ha interpuesto contra las resoluciones del TEAR de fecha 28-11-13 desestimatoria de las reclamaciones interpuestas por la recurrente, contra las liquidaciones de IRPF 2007 a 2009, por importe de 8.221€ y resolución sancionadora por importe de 4.552,93€.

La administración practica liquidación tributaria considerando que la recurrente no declara determinadas rentas, incremento de patrimonio no justificado, al considerar que las rentas declaradas no justifican los gastos de la unidad familiar.

La recurrente considera que la administración yerra en la interpretación del articulo 39 de la ley 35/06 , entiende que la administración aplica erróneamente unos gastos ordinarios de la unidad familiar cuando parte de dichos gastos, la manutención, corren a cargo de los padres del obligado tributario; por otra parte refiere que la inspección no analiza los movimientos bancarios, no habiéndose realizado un estudio de ingresos de las cuentas bancarias. Por otra parte se alega que distintas partidas de gastos imputadas por la administración son erróneos; así considera que las provisiones contables del negocio de su mujer deben minorar los supuestos incrementos no justificados de patrimonio; por otra parte refiere que determinados gastos fueron pagados al principio del ejercicio siguiente; refiere que la compra del vehículo Toyota, no debe considerarse como un gasto, sino que fue una permuta con su hermana, y que la liquidación del modelo 620, ITP, fue únicamente para permitir el cambio de nombre del vehículo; sigue argumentando el actor que se destinó 6900€, de una despido de su esposa, para adquirir una motocicleta, cuantía que no se deduce de la supuesta ganancia patrimonial; por otra parte el actor discrepa que se calcule que el gasto ordinario de su hija, de unos cuatro meses de edad, sea igual que el gasto de un adulto, calculado por el importe del SMI. La recurrente con distintos argumentos viene a considerar que la administración no motiva suficientemente la liquidación, partiendo de unos indicios, fundamentalmente el calculo de los gastos ordinarios, cuantificados en el SMI, entendiendo el actor que no existe un enlace preciso y directo entre el hecho demostrado y aquel que se trata de deducir. Por ultimo, respecto a la resolución sancionadora, entiende el recurrente que no se motiva el elemento subjetivo de la culpabilidad, negando nuevamente los hechos determinantes de la regularización.

El sistema seguido por la inspección para determinar la existencia de unas rentas no declaradas es el siguiente: La inspeccio#n ha sumado ingresos declarados por ambos co#nyuges y por comparacio#n con las salidas de fondos destinadas a satisfacer exigencias de pagos de diversa i#ndole, concluye en la existencia de indicios de capacidad econo#mica de la unidad familiar superiores a la renta declarada por e#stos. Y precisamente por cuanto se desconoce el origen de los fondos que debieron haberse obtenido para satisfacer dichos pagos, la Ley del IRPF establece en su arti#culo 39, como norma de cierre, la calificacio#n como ganancia patrimonial no justificada a dicho exceso de renta no declarada, refiere la inspección que desconoce cua#l es el origen y la naturaleza de las mayores rentas obtenidas por los co#nyuges conjuntamente considerados, en cuanto sociedad ganancial.

En primer lugar, para determinar las disponibilidades monetarias de la sociedad de gananciales: - Se ha partido de los ingresos declarados que supongan una efectiva entrada de dinero para los declarantes.

Se han incrementado e#stos en las partidas de gastos deducibles fiscalmente que no implican una salida de efectivo (amortizaciones, etc.) - Se han detrai#do las operaciones efectuadas que implican una salida de efectivo pero que no tienen la consideracio#n de gasto del ejercicio (adquisiciones de bienes de inversio#n).

- Asimismo, se ha tenido en cuenta la influencia en la disponibilidades monetarias que derivan del pago o, en su caso, de la devolucio#n de impuestos, en concreto del IRPF.

TOTAL LI#QUIDO DISPONIBLE UNIDAD FAMILIAR 2007: 57.032.47 € 2008: 53.233,67 € 2 009: 51.696,47 € Por otra parte, de dichas disponibilidades liquidas se ha considerado la parte destinada a gastos corrientes (consumo ), estima#ndose a estos efectos que el consumo de cada uno de los miembros de la unidad familiar coincide con el salario mi#nimo interprofesional y que asciende a 570,6 € mes en el ejercicio 2007, a 600 € mes en el 2008 y a 624 € mes en el 2009, cuantías que no se antojan excesivas atendiendo a la fijación en el articulo 56 de la Ley 36/06 como mínimo personal y familiar, por destinarse a satisfacer las necesidades básicas personales y familiares del contribuyente, no se somete a tributación por este Impuesto, la suma de 5.550 euros anuales.

Estimacion consumo: 2007-- 570,6 X 12 x 2= 13.694,40 2008-- 600 x 12 x 2= 14.400,00 2009-- 624 x 12 x 2= 14.976,00 Respecto a su hija, nacida en el 2009, se dice que con motivo del nacimiento de su hija, la obligada tributaria percibio# en dicho ejercicio 500 € en concepto de abono anticipado de la deduccio#n por maternidad y 2.500 € en concepto de abono anticipado de la deduccio#n por nacimiento de hijos. Aplicando igualmente los gastos de consumo correspondientes a la hija siguiendo el criterio utilizado anteriormente, resulta: 624 x 4,61 meses= 2.876,64 €. Considerando la poca diferencia existente entre dicha cantidad y las ayudas percibidas como consecuencia del nacimiento (3.000€), y el hecho de que dichas ayudas tienen una naturaleza finalista (cubrir por lo menos en parte los gastos en los que se incurre como consecuencia del nacimiento de un hijo) a los efectos de determinar las disponibilidades liquidas de la unidad familiar no se han tenido en cuenta ni los ingresos ni los consumos derivados del nacimiento de la hija.

Restando del total li#quido disponible de la unidad familiar las cantidades estimadas destinadas al consumo corriente de bienes y servicios se obtiene lo que podri#a denominarse el importe li#quido disponible neto , con el siguiente detalle: 2007: 43.338,07 € 2008: 38.833,67 € 2009: 36.720,47 € Dicha magnitud es la compara la inspección con las variaciones producidas en el patrimonio de la unidad familiar como consecuencia tanto de alteraciones en el activo (adquisiciones y variaciones saldos bancarios) como en el pasivo (deudas) y con los pagos efectuados en concepto de intereses de los pre#stamos hipotecarios excepto los intereses satisfechos del pre#stamo hipotecario correspondiente al inmueble donde ejerce la obligada tributaria su actividad profesional, ya que e#stos ya se han tenido en cuenta al calcular el rendimiento neto de la mencionada actividad profesional. De dichos cálculos se obtiene un total de pagos de 75.044,12€ en 2007, 43.777,99€ en 2008 y 53.401,25€ en 2009.

Determinacio#n incremento base liquidable: De todo lo expuesto concluye la inspección que la sociedad de gananciales constituida por D. Gaspar y Doña Catalina obtuvo una ganancia patrimonial no justificada de 31.706,05 € en el ejercicio 2007, 4.944,32 € en el 2008 y de 16.680,78 € en el 2009, el 50% de la cual debe integrarse en la base liquidable general de cada uno de los co#nyuges.

De cuanto se ha dicho, en modo alguno se puede hablar de falta de motivación de la regularización practicada, toda vez la inspección ha calculado el importe liquido disponible que tiene la unidad familiar para satisfacer los gastos que sí fueron declarados, tales como gastos de hipoteca y otras deudas, regularización que resulta suficientemente motivada y razonable, excepto por la siguiente matización . Por una parte la recurrente refirió que destinó 6900 € de una indemnización percibida por su mujer para la compra de una motocicleta, ingreso este que no ha sido discutido, y por otra parte nada alega la inspección ni en este procedimiento el Abogado del Estado sobre la procedencia de reducir las deudas imputadas a la unidad familiar para el calculo de la ganancia patrimonial del 2007, debiendo estimarse tal pretensión al reducirse el gasto de compra de la motocicleta en dicha suma.

Por otra parte considera esta Sala, que no resulta excesivo el imputar el gasto de consumo calculado por la administración por la hija menor del matrimonio, siendo un hecho notorio el importante gasto que suponer el sustento de un niño de corta edad . Del mismo modo los demás motivos de impugnación deben ser desestimados, toda vez la inspección motiva la inclusión de cada uno de las partidas en los ingresos o gastos pertinentes; así por una parte consta la consideración como gastos para calcular el rendimiento neto de la actividad las provisiones y amortizaciones; no prueba la recurrente la referida permuta del vehículo marca Toyota, como tampoco prueba que determinados gastos se pagaran al inicio del ejercicio anterior.

. La actora considera que la administración yerra en la interpretación del concepto de ganancia patrimonial, argumento que no comparte esta Sala. El Artículo 39 de la ley 35/06 de 28-11 define la Ganancias patrimoniales no justificadas: 1. Tendrán la consideración de ganancias de patrimonio no justificadas los bienes o derechos cuya tenencia, declaración o adquisición no se corresponda con la renta o patrimonio declarados por el contribuyente, así como la inclusión de deudas inexistentes en cualquier declaración por este impuesto o por el Impuesto sobre el Patrimonio, o su registro en los libros o registros oficiales.

Las ganancias patrimoniales no justificadas se integrarán en la base liquidable general del periodo impositivo respecto del que se descubran, salvo que el contribuyente pruebe suficientemente que ha sido titular de los bienes o derechos correspondientes desde una fecha anterior a la del periodo de prescripción.

2. En todo caso tendrán la consideración de ganancias de patrimonio no justificadas y se integrarán en la base liquidable general del periodo impositivo más antiguo entre los no prescritos susceptible de regularización, la tenencia, declaración o adquisición de bienes o derechos respecto de los que no se hubiera cumplido en el plazo establecido al efecto la obligación de información a que se refiere la disposición adicional decimoctava de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria .

No obstante, no resultará de aplicación lo previsto en este apartado cuando el contribuyente acredite que la titularidad de los bienes o derechos corresponde con rentas declaradas, o bien con rentas obtenidas en periodos impositivos respecto de los cuales no tuviese la condición de contribuyente por este Impuesto.

El concepto de ganancia patrimonial no justificada permite gravar aquellas rentas cuyo origen se escapa o se oculta a la Administración. Es una pieza clave en la actual estructura de nuestro IRPF, porque en un impuesto que grava las rentas en función de su origen o fuente, actúa como elemento de cierre que permite gravar aquéllas cuyo origen escapa o se oculta al conocimiento de la Administración. La finalidad de esta figura es gravar los bienes y derechos de la persona física que no se correspondan con lo declarado por el contribuyente. En este caso la inspección ha calculado la renta disponible de la unidad familiar, incluidos los gastos ordinarios mínimos de toda persona( manutención, vestido, gastos de hogar,ocio,...), y los compara con los gastos declarados, existiendo un déficit de renta que lleva a presumir que existen unas rentas no declaradas, practica perfectamente adecuada a la definición de incremento de patrimonio no declarado, debiendo por ende desestimarse este motivo de impugnación, sin perjuicio de realizar la correspondiente corrección en las sumas referidas.



SEGUNDO .- Respecto a la resolución sancionadora, en esta se motiva la culpabilidad del obligado tributario, diciendo ' En el presente caso, la conducta observada no puede ampararse en una interpretación razonable de la norma ni en la existencia de laguna normativa, por cuanto la norma es clara en la definición, calificación y cuantificación de las ganancias patrimoniales no justificadas, a tenor de lo dispuesto en el artículo 37 del Texto Refundido de la Ley del IRPF .

Las alegaciones efectuadas por el interesado son idénticas a las presentadas al acta, y oportunamente contestadas por la Inspección en el acuerdo de liquidación dictado al efecto, por lo que cabe remitirse íntegramente a lo allí expuesto.

Por otra parte, y aun cuando sus alegaciones no contienen pretensión alguna relativa al ámbito sancionador, debe afirmarse que en la conducta observada por el obligado tributario no concurre interpretación razonable de la norma alguna, único supuesto legal de los contemplados en el artículo 179 de la LGT , concretamente en su apartado 2 d), que podría haber éste invocado en defensa de la exclusión de responsabilidad por la infracción tributaria cometida. Y ello por cuanto cabe apreciar el elemento culpable e intencional en su conducta, habida cuenta de que en todo momento fue conocedora del importe de las rentas percibidas, sea cual fuese su naturaleza y que le permitieron hacer frente a unas necesidades financieras no justificadas con las consignadas en su autoliquidación. Y la omisión de esa parte de rentas causó un perjuicio económico deliberado a la Hacienda Pública, sin cuya labor investigadora habría sido imposible el descubrimiento de éstas.' Tal y como viene sosteniendo esta Sala en diversas sentencias para averiguar si ha existido culpabilidad debe ser que no hay infracción tributaria sin dolo o simple negligencia, pues como expone la Sentencia del Tribunal Constitucional núm. 76/1996, de 26 de abril , « [t]anto del actual artículo 1 del Código Penal como del citado artículo 77.1 de la LGT ha desaparecido el adjetivo 'voluntarias' que seguía a los sustantivos 'acciones u omisiones'. Es cierto que, a diferencia de lo que ha ocurrido en el Código Penal, en el que se ha sustituido aquél término por la expresión 'dolosas o culposas', en la LGT se ha excluido cualquier adjetivación de las acciones u omisiones constitutivas de infracción tributaria. Pero ello no puede llevar a la errónea conclusión de que se haya suprimido en la configuración del ilícito tributario el elemento subjetivo de la culpabilidad para sustituirlo por un sistema de responsabilidad objetiva o sin culpa. En la medida en que la sanción de las infracciones tributarias es una de las manifestaciones del ius puniendi del Estado, tal resultado sería inadmisible en nuestro ordenamiento. Pero como se ha dicho, nada de esto ocurre. El propio artículo 77.1 de la LGTdice, en su inciso segundo, que las infracciones tributarias son sancionables 'incluso a título de simple negligencia', lo que con toda evidencia significa, de un lado, que el precepto está dando por supuesta la exigencia de culpabilidad en los grados de dolo y culpa o negligencia grave; y, de otro, que más allá de la simple negligencia los hechos no pueden ser sancionados.- No existe, por tanto, un régimen de responsabilidad objetiva en materia de infracciones tributarias ni nada ha cambiado al respecto la Ley 10/1985.

Por el contrario, y con independencia del mayor o menor acierto técnico en su redacción, en el nuevo artículo 77.1 sigue rigiendo el principio de culpabilidad (por dolo, culpa o negligencia grave y culpa o negligencia leve o simple negligencia), principio que excluye la imposición de sanciones por el mero resultado y sin atender a la conducta diligente del contribuyente » (FD 4, letra A).

Sobre la culpabilidad y su relación con los hechos probados debemos remitirnos a la doctrina sentada por la Sentencia del TS de 28 de junio de 2012 (rec. cas. 904/2009 ), que establece: « Esta Sala viene señalando [Sentencias de 10 de noviembre de 2011 (rec. cas. núm. 6102/2008 ), y de 15 de enero de 2009 (rec. cas. núms. 4744/2004 y 10234/2004 ), ] que «la conclusión alcanzada por el Tribunal de instancia en relación con la culpabilidad es, en muchas ocasiones -no siempre-, una cuestión puramente fáctica, y, por ende, no revisable en esta sede [véanse, entre otras, las Sentencias de este Tribunal de 21 de abril de 1999 (rec. cas. núm. 5708/1994 ), FD 1 ; de 29 de octubre de 1999 (rec. cas. núm. 1411/1995), FD Segundo; y de 29 de junio de 2002 (rec. cas. núm. 4138/1997 ), FD Segundo], salvo en los supuestos tasados a los que viene haciendo referencia constantemente este Tribunal [véanse, entre muchas otras, las Sentencias de esta Sala de 9 de febrero de 2005 ...

Pero también hemos precisado en las mismas resoluciones que «no sucede lo mismo cuando lo que en realidad se achaca a la Sentencia es la falta de motivación de la simple negligencia que el art. 77.1 L.G.T ., y, en definitiva, el art. 25 C.E ., exigen para que pueda imponerse sanciones [en este sentido, Sentencia de 6 de junio de 2008 (rec. cas. para la unificación de doctrina núm. 146/2004), FD Cuarto] »; y este es claramente el caso, dado que, como acabamos de señalar, entre otras cosas, la representación de la entidad recurrente pone de relieve que no es válida «una motivación del acuerdo de imposición de sanción que suponga en realidad una inversión de la carga de la prueba, al basarse en afirmaciones genéricas y no en una actividad probatoria previa a la imposición de la sanción», y que «[t]anto el acuerdo sancionador como la Sentencia de instancia afirman la existencia de negligencia atendiendo al importe dejado de ingresar, sin que pueda apreciarse en ello actividad probatoria alguna» (quinto motivo).

Esta misma doctrina aparece recogida en Sentencias posteriores, entre las que pueden citarse las de 15 de septiembre de 2011 (rec. cas. núm. 3334/2007 ), FD Tercero B); de 30 de junio de 2011 (rec. cas.

núm. 6176/2008 ), FD Tercero ...

(...) En este caso la administración si bien utiliza una argumentación no excesivamente extensa, sí motiva suficientemente elementos culpabilisticos de la infracción sancionada, debiendo desestimarse la impugnación de la sanción, si bien la misma deberá ajustarse el importe de la liquidación

TERCERO .- En virtud del articulo 139 de la ley 29/98 no procede una expresa condena en costas

Fallo

ESTIMANDO PARCIALMENTE el recurso contencioso administrativo interpuesto por D Gaspar representado por la procuradora Sra. Santacatalina Ferrer contra las resoluciones del TEAR de fecha 28-11-13 desestimatoria de las reclamaciones interpuestas por la recurrente, contra las liquidaciones de IRPF 2007 a 2009, por importe de 8.221€ y resolución sancionadora por importe de 4.552,93€, procede ANULAR la liquidación recurrida en cuanto al cálculo de la ganancia patrimonial no justificada, según consta en la fundamentación de esta sentencia, CONFIRMANDO la sanción, excepto a su importe que deberá ajustarse el importe de la liquidación, No procediendo una expresa imposición de costas procesales.

Esta sentencia no es firme y contra ella cabe, conforme a lo establecido en los arts. 86 y siguientes de la Ley Reguladora de la Jurisdicción Contencioso- Administrativa , recurso de casación ante la Sala Tercera del Tribunal Supremo o, en su caso, ante esta Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de la Comunidad Valenciana.

Dicho recurso deberá prepararse ante esta Sección en el plazo de 30 días a contar desde el siguiente a su notificación, debiendo tenerse en cuenta, respecto del escrito de preparación de los recurso que se planteen ante la Sala Tercera del Tribunal Supremo, los criterios orientadores previstos en el Apartado III del Acuerdo de 20 de abril de 2016, dictado por la Sala de Gobierno del Tribunal Supremo, sobre la extensión máxima y otras condiciones extrínseca de los escritos procesales referidos al recurso de casación ante la Sala Tercera del Tribunal Supremo [B.O.E. No 162, de 6 de julio de 2016].

Así, por esta nuestra sentencia, lo pronunciamos, mandamos y firmamos.

A su tiempo, y con certificación literal de la presente sentencia, devuélvase el expediente administrativo al órgano de su procedencia.

PUBLICACIÓN: Leída y publicada ha sido la anterior sentencia por el Ilmo. Sr. Magistrado Ponente designado para la resolución del presente recurso, estando celebrando audiencia pública esta Sala, de lo que certifico como Secretario de la misma. Valencia, en la fecha arriba indicada.