Sentencia Contencioso-Administrativo Nº 1566/2017, Tribunal Superior de Justicia de Comunidad Valenciana, Sala de lo Contencioso, Sección 3, Rec 10/2014 de 29 de Noviembre de 2017

Encabezamiento

PROCEDIMIENTO ORDINARIO - 000010/2014
N.I.G.: 46250-33-3-2014-0000046
TRIBUNAL SUPERIOR DE JUSTICIA DE LA
COMUNIDAD VALENCIANA
SALA DE LO CONTENCIOSO-ADMINISTRATIVO
SECCIÓN TERCERA
SENTENCIA Nº 1566/17
En la ciudad de Valencia, a 29 de noviembre de 2017.
Visto por la Sección Tercera de la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de
Justicia de la Comunidad Valenciana, compuesta por los Ilmos. Sres. don Luis Manglano Sada, Presidente,
don Rafael Pérez Nieto, don José Ignacio Chirivella Garrido y doña María Belén Castelló Checa, Magistrados,
el recurso contencioso-administrativo con el número 10/14, en el que han sido partes, como recurrente, 'ASC
Consultores Asociados' SL, representada por la Procuradora Sra. Llorente Sánchez y defendida por la Letrada
Sra. Bru Senent, y como demandada el TEAR (Tribunal Económico-Administrativo Regional), que actuó bajo la
representación de la Sra. Abogada del Estado. La cuantía es de 23385,86 euros. Ha sido ponente el Magistrado
don Rafael Pérez Nieto.

Antecedentes

PRIMERO.- Interpuesto el recurso y seguidos los trámites establecidos por la ley, se emplazó a la parte recurrente para que formalizara demanda, lo que verificó en escrito mediante el que queda ejercitada su pretensión de que se anulen la resolución impugnada del TEAR y la liquidación tributaria.



SEGUNDO.- La parte demandada dedujo escrito de contestación en que solicita que se declare la conformidad a Derecho de la resolución impugnada.



TERCERO.- El proceso no se recibió a prueba. Evacuado el trámite de conclusiones, los autos quedaron pendientes para votación y fallo.



CUARTO.- Se señaló para votación y fallo el día 29 de noviembre de 2017.

Fundamentos

PRIMERO.- El objeto de la impugnación del presente recurso contencioso-administrativo es el acuerdo del TEAR (Tribunal Económico- Administrativo Regional de la Comunidad Valenciana), de 30-10-2013, mediante el que se desestimaron la reclamación núm. NUM000 y su acumulada núm. NUM001 . Las reclamaciones se plantearon por 'ASC Consultores Asociados' SL contra la regularización del IVA (Impuesto sobre el Valor Añadido), ejercicio de 2007, de la que resultó una deuda de 23385,86 euros.

La regularización fue dispuesta por la Inspección Tributaria. Esta entendió que don Imanol y doña Sofía , socios y administradores únicos de 'ASC Sánchez-Robles Consultores' SL -pero también de 'ST Stinvalores' SL, 'ASC Mergers & ADQ' SL y 'ASC Consultores Asociados'- desarrollaron una actividad falsaria por cuenta de la entidad 'ST Stinvalores' SL, la cual facturaba como 'apoyo a la gestión' lo que realmente eran servicios profesionales y rendimientos de los socios, atendiendo posteriormente gastos personales de los mismos tales como la adquisición de una embarcación por 1594013,81 euros. Consideró la Inspección Tributaria que las facturas por servicios simulados habían de tributar como rendimientos de los socios.

Las apreciaciones de la Inspección Tributaria fueron confirmadas por el TEAR, que concluyó que no había quedado probado que los servicios alegados existieran realmente.

'ASC Consultores Asociados' SL es la parte recurrente del proceso. Considera demostrado que 'ST Stinvalores' SL no es una sociedad 'interpuesta' ni que simulara su actividad. Proclama la legitimidad de que un profesional actúe por cuenta propia mediante una sociedad mercantil, lo que no implica simulación pues nada oculta; antes bien, acogiéndose a la libertad de empresa y organizativa, desarrolló actividades profesionales reales y plurales. En 2005 'ST Stinvalores' SL se reestructuró para prestar servicios de gestión y dirección a las entidades mercantiles participadas por ella como sociedad holding ; desde entonces don Imanol y doña Sofía pasaron a ser sus empleados, de modo que sus servicios se cobraron por 'ST Stinvalores' SL. 'Con ello, tenemos una estructura en la que personas que 'dirigen' y 'gestionan' las actividades de las sociedades dependientes y operativas están empleadas y desarrollan sus funciones en la sociedad holding junto a otras dos personas no socias, la cual factura a estas por estos servicios prestados'. La recurrente se queja de que la Inspección Tributaria no tuviera en cuenta que don Imanol y doña Sofía , en 2009, cancelaron préstamos de 'ST Stinvalores' SL, ni que lo recibido por los servicios a dicha entidad, en 2005, se aplicara a cancelar un préstamo del Banco Santander (aunque el sobrante se destinase a adquirir el 25% de 'Aplem Consulting' SL y el usufructo de un inmueble). La recurrente apunta que 'ST Stinvalores' SL actúa en una sede diferente a la de su domicilio social y que prestaba otros servicios a terceros no vinculados considerando probado que mediante el asesoramiento de 'ST Stinvalores' SL mejoró de la gestión y aumentó la facturación para las entidades participadas, como probadas están las reuniones de trabajo semanales. Resalta que no había necesidad de nutrir de ingresos a 'ST Stinvalores' SL y que no remansaron las rentas de dicha entidad, además de que las entidades participadas prestan servicios a terceros. Niega que don Imanol y doña Sofía sean titulares al 100% de dos de las entidades vinculadas, como tampoco son administradores de todas ellas; alega que 'ST Stinvalores' SL tiene 5 empleados y medios materiales (fondos propios de 2565559,47 euros).



SEGUNDO.- La Inspección Tributaria dispuso la regularización de la entidad recurrente al considerar que, concertándose con 'ST Stinvalores' SL, hubo simulado servicios de 'gestión' y 'dirección' que se declararon prestados por la segunda entidad.

Desde este enfoque, el de la simulación -no desde otros posibles supuestos de elusión fiscal-, habremos de revisar el juicio de la Inspección Tributaria y del TEAR y, en definitiva, resolver la cuestión litigiosa.

Comprobaremos si concurren datos suficientes para calificar del falsaria la declaración de tales servicios de gestión y dirección.

De acuerdo con el art. 16.1 de la Ley General Tributaria , 'en los actos o negocios en los que exista simulación, el hecho imponible gravado será el efectivamente realizado por las partes'.

La STS de 16-11-2009 analiza el art. 25 LGT de 1963 (precepto antecedente del citado art. 16), en su redacción originaria, precepto que obligaba a exigir el impuesto con arreglo a la verdadera naturaleza jurídica o económica del hecho imponible (apartado 1), cuya calificación se haría conforme a esa naturaleza cualquiera que fuese la forma elegida o la denominación utilizada por los interesados (apartado 2); también recuerda el Tribunal Supremo que el texto de la LGT derivado de la Ley 25/1995 -con mayor rigor- incorporó la noción de simulación latente en la dicción inicial.

El citado art. 16 no incorpora una definición de simulación. Seguiremos en este punto la magistral STS de 30-5-2011 , donde dice que la simulación 'supone la creación de una realidad jurídica aparente (simulada) que oculta una realidad jurídica distinta (subyacente) o que oculta la inexistencia de acto o de negocio jurídico. Esta simulación puede alcanzar a cualquiera de los elementos del negocio o del contrato; en nuestro ordenamiento, por tanto, tratándose del contrato, puede afectar a los sujetos, al objeto y a la causa ( art. 1261 CC )' o que 'la simulación supone la creación de una realidad jurídica aparente (simulada) que oculta una realidad jurídica distinta (subyacente) o que oculta la inexistencia del acto o del negocio jurídico. La simulación conlleva la ocultación de la realidad, un engaño que por su propia naturaleza ha de ser intencionado y que merece el consecuente reproche, administrativo o penal, cuando se ha realizado con la finalidad de evitar o disminuir el pago del impuesto. Se oculta bajo la apariencia de un negocio jurídico norma otro propósito negocial, ya sea este contrario a la existencia misma del negocio (simulación absoluta), ya sea el propio de otro tipo de negocio (simulación relativa)'.

También recuerda la citada STS de 30-5-2011 que 'la economía de opción termina donde empieza la elusión tributaria. De modo que si la economía de opción se basa en las posibilidades derivadas de la libre configuración negocial, que abarca la facultad de celebrar de celebrar negocios con la finalidad de obtener una ventaja o ahorro fiscal, es necesario, como señala la jurisprudencia, evitar que esa libertad de configuración suponga desvirtuar la correcta y natural aplicación de las normas tributarias. Y ello ocurre cuando se acude a fórmulas negociales que se resumen en la categoría de los 'negocios jurídicos anómalos' que incluye los negocios en fraude de ley, el negocio indirecto, el negocio fiduciario y el negocio simulado'.

Siendo cierto que 'generalmente los sujetos pasivos son libres de elegir las estructuras organizativas y los modos de realizar las operaciones que estimen más apropiados para sus actividades económicas, también a efectos de limitar sus cargas fiscales' (STJUE de 22-12-2010, Weald Leasing , apartado 53), es igualmente cierto es que dicha libertad tiene límites, entre otros, 'en caso de fraude fiscal, por ejemplo, por la emisión de declaraciones falsas o facturas irregulares' (STJUE de 21-2-2006, Halifax, apartado 59).



TERCERO.- Es lo normal -decimos nosotros- que los supuestos de simulación tributaria, por su propia naturaleza subrepticia, no queden evidenciados mediante prueba directa que permita la constatación indiscutible del fraude. Más bien suele ser la prueba indirecta o indiciaria la que en su caso posibilita que el órgano decisor llegue al convencimiento de la realidad de la simulación.

La asunción de determinadas conclusiones a partir de indicios está sometida a condiciones; así, se viene diciendo que la prueba indiciaria requiere dos elementos: a) que los hechos básicos -indicios- estén completamente acreditados; b) que entre tales hechos básicos y aquél que se trata de acreditar exista un enlace preciso y directo, según las reglas del criterio humano o 'máximas de la experiencia', entendidas como elemento de racionalidad. La falta de racionalidad del engarce puede venir determinada tanto por la arbitrariedad o la falta de lógica o de coherencia en la inferencia -así ocurre cuando el hecho base excluye el hecho consecuencia que de él se hace derivar- como cuando no conduzcan naturalmente al hecho consecuencia por el carácter excesivamente abierto, débil o indeterminado de la inferencia, lo que equivale a rechazar la conclusión cuando la deducción sea tan inconcluyente que en su seno quepa tal pluralidad de conclusiones alternativas que ninguna de ellas pueda darse por probada.

Partiendo de las anteriores premisas, habremos de ponderar el material probatorio vertido en el proceso.

Entre este material destacamos 1º) que las mismas personas físicas son administradoras y titulares del 100% de la sociedad prestadora y del 100% al 50% las sociedades receptoras de los supuestos servicios (siendo que 'ST Stinvalores' SL es dueña al 100% de la parte recurrente); 2º) que la entidad prestadora de servicios carece de medios materiales y personales distintos a los medios con los que ya cuentan las receptoras; 3º) que los supuestos servicios se concretan en reuniones de los administradores de la prestadora con responsables de las entidades vinculadas un día de la semana, siendo que los administradores de la supuesta prestadora son asimismo administradores de las receptoras, no recibiendo una retribución por esta segunda administración, aunque sí que se pagó 120000 euros a 'ST Stinvalores' SL por una suerte de autocontratación; 4º) que se fijó un valor de los supuestos servicios sin referencia a imputación de costes o utilidad para sus destinatarios, tal y como resultaría de obligación en una operación vinculada, sino en atención a consideraciones tales como la retribución de los propios administradores en otras sociedades vinculadas.

No resultan verosímiles ni creíbles unos servicios prestados por 'ST Stinvalores' SL en favor de una entidad participada por ella consistentes en la 'dirección' y 'gestión'; servicios prestados supuestamente por personas que al mismo tiempo son participes y administradores de la segunda. Tampoco es asumible que por dichos servicios se pague un precio elevado cuando, sin embargo, no se remunera a los administradores de la entidad receptora y cuando esta cuenta con el personal adecuado para la gestión (abogados, economistas, graduados sociales, contables).

Como más arriba hemos apuntado, los sujetos pasivos son libres de optar por estructura organizativa y social que consideren oportunas. Mas tal libertad no los habilita a operaciones artificiosas como la que se acaba de describir, según la cual, mediante la creación e interposición de un entramado de sociedades vinculadas, entramado que no responde a motivos económicos válidos, se fingen servicios con el único fin de disminuir la carga fiscal. No estamos ante una discusión sobre calificación de actos o negocios jurídicos, o sobre si los implicados se acogieron impropiamente a determinada forma jurídica, o no solo esto último - pues cabe la superposición del fraude de ley y la simulación ( STS de 18-6-2015 )-, sino ante el fingimiento de prestaciones o actividades no reales, que es una cuestión de hecho y no de ponderación estrictamente jurídica.

En definitiva, la simulación que denunció la Inspección Tributaria resulta más que probada y con esto se rechaza el motivo de impugnación y se desestima el presente recurso contencioso-administrativo.



CUARTO.- Atendiendo al art. 139.1 LJCA , se imponen las costas del proceso a la parte demandante, sin que puedan exceder de 1500 euros por los honorarios del Letrado por todos los conceptos.

Vistos los preceptos legales citados y demás normas de general aplicación

Fallo

1º.- Desestimamos el recurso contencioso-administrativo interpuesto por 'ASC Consultores Asociados' SL.

2º.- Se imponen las costas a la parte recurrente.

La presente sentencia no es firme y contra la misma cabe recurso de casación ante la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Supremo o, en su caso, ante esta Sala, que deberá prepararse ante esta Sección en el plazo de 30 días, desde el siguiente al de su notificación, y en la forma que previene el vigente art. 89 de la LJCA . La preparación deberá seguir las indicaciones del acuerdo de 19-5-2016 del Consejo General del Poder Judicial, por el que se publica el acuerdo de 20-4-2016 de la Sala de Gobierno del Tribunal Supremo (BOE núm. 162, de 6-7-2016), sobre la extensión máxima y otras consideraciones extrínsecas de los escritos procesales referidos al recurso de casación ante la Sala III del Tribunal Supremo.

A su tiempo, y con certificación literal de la presente, devuélvase el expediente administrativo al centro de su procedencia.

Así por esta nuestra sentencia, definitivamente juzgando, lo pronunciamos, mandamos y firmamos.

PUBLICACIÓN.- Leída y publicada ha sido la anterior sentencia por el Ilmo. Sr. Magistrado Ponente que ha sido para la resolución del presente recurso, estando celebrando audiencia pública esta Sala, de la que como Secretaria de la misma, certifico. En Valencia, a 29 de noviembre 2017.