Sentencia Contencioso-Administrativo Nº 1586/2019, Tribunal Superior de Justicia de Cataluña, Sala de lo Contencioso, Sección 1, Rec 832/2017 de 16 de Diciembre de 2019

Encabezamiento

TRIBUNAL SUPERIOR DE JUSTICIA DE CATALUÑA
SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO
SECCIÓN PRIMERA
RECURSO ORDINARIO 832/2017
Partes: Eladio C/ TEAR
S E N T E N C I A Nº 1586
Ilmos/as. Sres/as.:
PRESIDENTA:
Dª. MARIA ABELLEIRA RODRÍGUEZ
MAGISTRADOS
D. RAMON GOMIS MASQUÉ
D. EDUARDO RODRIGUEZ LAPLAZA
En la ciudad de Barcelona, a dieciséis de diciembre de dos mil diecinueve .
VISTO POR LA SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO DEL TRIBUNAL SUPERIOR DE JUSTICIA DE
CATALUÑA (SECCIÓN PRIMERA), constituida para la resolución de este recurso, ha pronunciado en el nombre
del Rey, la siguiente sentencia en el recurso contencioso administrativo nº 832/2017, interpuesto por D. Eladio
, representado por la Procuradora Dª SONIA BERENGUER LASSALETTA, contra TEAR, representado por el
ABOGADO DEL ESTADO.
Ha sido Ponente la Ilma. Sra. Magistrada Dª MARÍA ABELLEIRA RODRÍGUEZ, quien expresa el parecer de la
SALA.

Antecedentes

PRIMERO. - Por la Procuradora D. SONIA BERENGUER LASSALETTA, actuando en nombre y representación de la parte actora, se interpuso el 15 de diciembre de 2017 recurso contencioso administrativo contra la resolución que se cita en el Fundamento de Derecho Primero.



SEGUNDO. - Acordada la incoación de los presentes autos, se les dio el cauce procesal previsto por la Ley de esta Jurisdicción, habiendo despachado las partes, llegado su momento y por su orden, los trámites conferidos de demanda y contestación, en cuyos escritos respectivos en virtud de los hechos y fundamentos de derecho que constan en ellos, suplicaron respectivamente la anulación de los actos objeto del recurso y la desestimación de éste, en los términos que aparecen en los mismos.



TERCERO. - Continuando el proceso su curso por los trámites que aparecen en autos, se señaló día y hora para la votación y fallo, en fecha de 20 de noviembre de 2019 diligencia que tuvo lugar en la fecha fijada.



CUARTO. - En la sustanciación del presente procedimiento se han observado y cumplido las prescripciones legales.

Fundamentos

PRIMERO. - Objeto del recurso y suplico de la demanda.

Por la representación de D. Eladio se interpone recurso contencioso-administrativo con núm. 832/2017 contra la resolución del TEAR de Cataluña de fecha 10 de octubre de 2017 (sic 5 de octubre de 2017), que desestima la reclamación económico-administrativa con núm. NUM000 , seguida contra los acuerdos dictados por la AEAT, Dependencia Regional de Inspección Financiera y Tributaria de la Delegación Especial de Cataluña, sede en Barcelona, por los conceptos de liquidación provisional del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, de 2010 a 2012, e imposición de sanciones tributarias resultantes.

Suplica la actora en su demanda que, tras los trámites pertinentes, se dicte sentencia por la que se anule la resolución del TEARC impugnada, así como los actos administrativos de los que trae causa, por ser todos ellos contrarios a Derecho.

La cuantía del recurso quedó fijada en la cantidad de 81.555,42 euros.



SEGUNDO. - Posición de la parte actora.

En su demanda, tras una larga exposición de lo que considera antecedentes facticos relevantes, la parte actora argumenta que: 1.- ' Nulidad de la resolución recurrida y de la liquidación y sanción que confirma, dada la improcedencia de la declaración de simulación así como de la regularización practicada al amparo de la misma'. No puede declararse la existencia de simulación relativa porque los Tribunales económico-administrativos no pueden arrogarse competencias de los órganos de Inspección para suplir los errores que estos hayan podido acometer en las regularizaciones que se someten a su conocimiento. Además, no concurren los supuestos para tal declaración, porque la Inspección no ha probado tal simulación. Reparacions Catastur SL y el Sr. Eladio han declarado lo que fue fruto de su voluntad. A ambos les interesaba distribuirse la prestación de determinados servicios, pues con ello no solo obtenían una rebaja de impuestos, sino que además limitaban y repartían responsabilidades.

La declaración externa era la única real. Los servicios efectivamente fueron prestados o por el Sr. Eladio o por la empresa Reparacions Catastur SL. No hay apariencia de negocio alguno distinto al verdaderamente prestado, solo se distribuyen las actividades por las razones que ellos creen justas y oportunas y así lo declaran.

2.- ' Ad cautelam, de conformidad con la doctrina y jurisprudencia nos encontraríamos a lo sumo en un supuesto de fraude de ley, pero nunca de simulación.' Art. 15 LGT. Nos encontramos ante el empleo de normas legales con una finalidad distinta a la buscada por dichas normas.

3.- ' Improcedencia de la regularización practicada por la Inspección y confirmada por el TEAR, por cuanto excede en mucho el sentido común y las previsiones normativas al establecer una flagrante doble imposición.' La Inspección deduce que el actor se apropió de la tesorería de Reparacions Catastur SL y dado que dicha cuantía supuestamente apropiada no cumple con ninguno de los requisitos para ser considerado un dividendo del art.

25.1 a) LIRPF, los considera como otros rendimientos del capital mobiliario del art. 25.1 d). La Inspección no ha considerado que el Sr. Eladio es solo titular del 68% del capital social de Reparacions Catastur SL, por lo que a él sólo le debiera llegar el 68% del beneficio después de impuestos distribuido. El camino seguido por la Inspección del art. 25.1 d) LIRPF le ha sido mucho más gravoso que el previsto en el art. 25.1 a) LIRPF. Se debería descartar la opción de regularización seguida por la AEAT, y ordenarle que lo hiciera siguiendo el criterio de considerar, que dichas rentas serían retribución como administrador al Sr. Eladio , con la consiguiente consideración de gasto deducible en el ISO de Reparacions Catastur SL. Esta regularización implica una doble imposición económica en la medida que esas mismas rentas se hacen tributar en sede de la empresa.

4.- ' Improcedencia de la regularización practicada por la Inspección, y confirmada por el TEAR por cuanto califica como rendimientos del capital mobiliario lo que en realidad son rendimientos del trabajo.' La empresa Reparacions Catastur SL necesitaba un empleado que realizara los trabajos. Trabajos que la misma Inspección dice que hacía el Sr. Eladio . Por tanto, dicho empleado necesariamente debía estar retribuido. Y esa retribución que percibiría el Sr. Eladio son esos rendimientos del trabajo, que de forma absolutamente improcedente califica la Inspección como rendimientos del capital mobiliario del art. 25.1 d) LIRPF. Esas cantidades que recibe el actor de Reparacions Catastur SL nunca pueden tener la condición de rendimientos de capital mobiliario y si lo fuera, sólo sería por el 68% de las rentas de la sociedad pues esa es su participación.

5.- ' Improcedencia de la sanción impuesta por falta de concurrencia del elemento de la culpabilidad, así como de la resolución del TEAR que la confirma y que pretende completar, de forma absolutamente improcedente de motivación.' Insuficiente motivación de que adolece la sanción impuesta al recurrente. No se puede sancionar por mera negligencia, cuando la regularización que ha dado lugar al tipo objetivo infractor -el de dejar de ingresar- se fundamenta en una declaración de simulación en la que se afirma que el actor -Sr. Eladio - ha concertado una apariencia externa distinta a la realmente querida con el ánimo de defraudar. El actor se ha amparado en normas legales, que así se lo permitían. El ejercicio de sus actividades lo hacía conforme al cumplimiento de todas las normas del sector, del mismo modo que Reparacions Catastur SL.



TERCERO. - Posición de la AEAT.

Por el Abogado del Estado en la legítima representación que ostenta de la AEAT expone en el escrito de contestación a la demanda que procede la desestimación del recurso en base a: 1.-Concurrencia de simulación. Prueba de presunciones, art. 108.2 LGT. De los hechos puestos de manifiesto por la Inspección se obtiene la conclusión de que el único empresario era la entidad Reparacions Catastur SL.

Todos los indicios junto con el reconocimiento de los hechos en el acta de conformidad ( art. 144.2 y 156.5 LGT) supone que tengamos por acreditado que según el Acta; '... utiliza la apariencia jurídica de dos sujetos distintos produciéndose la consecuencia jurídica que viene a denominarse división artificial de la actividad.' Concurren todos los requisitos de la simulación relativa, pues se ha simulado la actividad empresarial por el Sr. Eladio , cuando en realidad quien organizaba los medios de producción era la empresa; el negocio simulado era la actividad empresarial del Sr. Eladio , el disimulado era que la actividad real se desarrollaba íntegramente por la empresa y la causa simulationis que el beneficio fiscal ilícito.

2.- No estamos ante el supuesto de fraude de ley del art. 15 LGT. En su caso, tampoco daría lugar a la nulidad radical sino a la anulabilidad por la comisión de un defecto formal que, de haber supuesto indefensión conllevaría la retroacción para que fuera tramitado el procedimiento correspondiente.

3.- No procede estimar la alegación de doble tributación, pues constituye una opción de política legislativa el que, en el ámbito del IRPF dicha doble imposición no sea, en general, objeto de corrección, siendo que la suma de los tipos de gravamen del ISo y del IRPF, renta del ahorro, es próximo al marginal máximo del IRPF, renta general.

4.- Respecto a la consideración de las rentas percibidas por el actor íntegramente como rendimientos del trabajo, debe señalarse que el flujo de dinero que se ha producido desde la sociedad a uno de los socios lo ha sido en su condición de socio de la empresa, por lo cual ha de considerarse como rendimientos del capital mobiliario e integrarse en la base del ahorro.

5.- Finalmente en relación a la sanción y la pretendida ausencia de culpabilidad, hay que decir que respecto a su conducta (simulación de la actividad empresarial en régimen de módulo del socio Sr. Eladio , que, entre otros efectos, tuvo el de permitir al socio obtener rendimientos por su condición de socio sin la tributación correspondiente) que fundamenta la regularización. Se fundamenta el elemento subjetivo de la culpabilidad necesario para apreciar la comisión de las infracciones sancionadas en el acuerdo sancionador.



CUARTO. - Sobre la causa de la regularización.

Procede iniciar el análisis de las múltiples controversias planteadas por la determinación de la causa de regularización tributaria aplicada al Sr. Eladio en los tres ejercicios 2010 a 2012, apreciada por la Inspección y confirmada por el TEAR (el subrayado es nuestro): 'La regularización practicada obedece a la unificación de la actividad en sede de RC de la declarada desarrollada por su socio mayoritario aquí reclamante (de alta en IAE epígrafe empresarial 501.3, albañilería y pequeños trabajos de construcción, en régimen de estimación objetiva en IRPF y simplificado de IVA), habiendo sido declarada la división artificial de la actividad de RC y la simulación de la condición de empresario de D. Eladio , habiéndose imputado ingresos y gastos de la actividad por él declarada a RC (añadidamente el rendimiento declarado por D. Eladio fue admitido como gasto salarial de RC, y el IVA declarado no deducible por razones formales en sede de éste igualmente fue considerado gasto (3.133,02 euros en 2010, 4.376,81 euros en 2011 y 5.205,76 euros en 2012). En sede del socio el rendimiento declarado fue recalificado como del trabajo, y los cobros que correspondían a clientes de RC, en la parte que excedían de los rendimientos del trabajo de D. Eladio y de los pagos efectuados para satisfacer gastos de la actividad de RC, fueron calificados como rendimientos del capital mobiliario (utilidades derivadas de la condición de socio del art. 25.1 d) Ley 35/2006 ) a integrar en la renta del ahorro (94.255,11 euros en 2010; 95.222,68 euros en 2011 y 44.538,66 euros en 2012)).

Asimismo, se le impuso una sanción por la comisión de 3 infracciones leves del art. 191 LGT, que fue aceptada en conformidad, con la siguiente motivación: Respecto de la concurrencia del elemento subjetivo en el sujeto infractor, se recoge lo siguiente tras detallar los hechos en que se basa la regularización y la correspondiente exposición teórica: 'En el presente caso el obligado tributario como consecuencia de la división artificial de la actividad de albañilería se apropió de tesorería de REPARACIONS CATASTUR SL sociedad de la que es socio y administrador. Las facturas cobradas por el Sr.

Eladio constituyen la materialización de entregas de dinero de REPARACIONS CATASTUR SL a su socio...en concepto de retribución al capital propio.... Todo ello se expone en mayor profundidad en el Acta a que se ha hecho referencia. Como consecuencia de todo ello se ha producido un beneficio fiscal para el sujeto pasivo, que de no haber intervenido la Inspección de los Tributos habría quedado definitivamente consolidado. Por todo ello la conducta del obligado tributario se califica de negligente...'.

Asimismo, se ha realizado actuaciones inspectoras con respecto a la entidad mercantil REPARACIONS CATASTUR SL en sede de Impuesto sobre sociedades e IVA respecto de los mismos ejercicios y periodos. Las mismas dieron lugar a regularización tributaria por la recalificación hoy analizada así como a la imposición de sanciones.

Cabe destacar que las alegaciones presentadas por escrito ante el TEARC son sustancialmente coincidentes a las que ahora constituyen los distintos apartados de la demanda, añadiendo, eso sí, que el TEAR se ha extralimitado en su labor al haber completado extremos del acuerdo de liquidación y sanción.

A modo introductorio, cabe matizar ciertas afirmaciones contenidas en la demanda relativas al pretendido exceso de la función del TEARC en relación a la revisión de la actividad de los órganos de gestión. La sentencia que se cita para apoyar tal pretendido exceso en la consideración de la simulación como relativa, no es aplicable al presente caso, si atendemos a la problemática de dilaciones que se plantea, que no cabe extrapolar aquí. Para ello, debemos acudir a la interpretación dada a la actividad y función que cumplen los órganos de revisión económico-administrativa mantenida en la reciente STS de 21 de febrero de 2019, núm. 228/2019, que sigue y ratifica, la ofrecida en fecha de 10 de septiembre de 2018, núm. 1362/2018. Si ante los órganos de revisión cabe aportar nuevas pruebas e innovar el debate mantenido ante la Inspección, cuando menos puede examinar y precisar las cuestiones que se trataron ante la Inspección siempre con los límites de no crear indefensión y no empeorar la situación inicial del obligado tributario. En este caso, es bien claro que no se ha producido con las precisiones de que la simulación es relativa puesto que la misma es manifiesta al no negarse la prestación de servicios por parte del Sr. Eladio , sino que se realiza una recalificación de la actividad efectivamente prestada tanto por la empresa RC como por el hoy actor.



QUINTO. - Sobre la procedencia de la consideración de simulación en la división artificial de la actividad económica entre la empresa y el socio único en régimen de módulos.

A esta concreta cuestión que fue planteada de forma idéntica en las alegaciones ante el TEARC, se dio respuesta en el FJ 3º de la resolución recurrida, recogiendo a su vez , lo resuelto en sede de reclamación por la empresa RC.

Los indicios tenidos en cuenta, que han sido recogidos también en la extensa demanda, fundamentan la decisión de la Inspección de considerar que concurre simulación negocial. Y los mismos son claros y sí que admiten 'una lectura sosegada' puesto que son manifiestos y elocuentes de la operativa articulada por el Sr.

Eladio para dejar dentro del régimen de estimación objetiva lo que le conviene fiscalmente y trasladar a la empresa en sede de gastos, lo que libremente decide en atención a un criterio exclusivo de fraude fiscal. No cabe mayores argumentos que reproducir las conclusiones del TEARC basadas en los indicios (el subrayado es nuestro): 'SÉPTIMO.- Conforme a lo expuesto, de los hechos puestos de manifiesto en el expediente resultan los hechos acreditados utilizados por la Inspección para obtener la conclusión presumida de que el único empresario era RC, hechos muy abundantes y concluyentes que pasamos a resumir: -RC era una entidad constituida por D. Eladio y su esposa en 2003 a través de la cual desarrollaba la actividad de albañilería. Además, para la actividad de jardinería D. Eladio participaba como socio único y administrador en otra entidad, Beguverd SLU.

-RC contaba con medios personales (nueve personas en los distintos años, entre los que se hallaban D. Eladio (autorizado en sus cuentas bancarias) y su esposa) y materiales (furgonetas, maquinaria, utillaje, caja de camión, etc...). El domicilio fiscal y social se ubicaba en la vivienda de los socios únicos.

-D. Eladio , que percibía rendimientos del trabajo de RC y de Beguverd SLU, se dio de alta como albañil autónomo (en régimen de estimación objetiva en IRPF y simplificado en IVA) el 1.4.2010 y se dio de baja en 2012. En dicha actividad declaró afecta a la actividad una parte de su domicilio; declaró como asalariado un trabajador (que previamente y con posterioridad lo era de Beguverd) y declaró como medios de producción relevantes un vehículo una furgoneta de Beguverd hasta 4.2.2011. Se han utilizado indistintamente por RC y por D. Eladio una hormigonera, herramientas y utillaje diverso. Los clientes y proveedores de D. Eladio eran comunes con RC.

-La comparativa efectuada por la Inspección de las actividades declaradas por RC y D. Eladio (paginas 24 y 25 del Acta) no deja lugar a dudas de la ausencia en sede de D. Eladio de medios de producción relevantes y de la desviación al mismo de clientes de RC (además de emitir facturas a RC para el incremento de gasto de ésta): 'pese a compartir los recursos y el mismo sector de actividad económica con el Sr. Eladio ... y que éste generara un beneficio de 294.488,95 euros en el periodo considerado, la sociedad...genera un beneficio de 20.765,87 euros'. No resulta explicado desde el punto de vista de su racionalidad cómo D. Eladio con un solo trabajador a su nombre obtenía un resultado de tal magnitud frente a RC, una empresa con una estructura de medios humanos y materiales relevante. La irracionalidad económica constituye un relevante indicio de la simulación arbitrada ( STC 129/2008 ), no habiendo en este caso explicado la parte debidamente dicha circunstancia, a salvo la alusión a la artificiosidad a que posteriormente nos referiremos.

-A todo lo anterior se úne la evolución de la cifra de negocios de RC una vez que D. Eladio se dio de baja en su aparentada actividad (pagina 25 del Acta): la cifra de negocios de RC en 2012 fue un 167% la de 2010 y un 185% la de 2011, habiendo de recordarse la coincidencia en los clientes declarados por ambos. Todo lo anterior unido al valor del reconocimiento de los hechos en Acta de conformidad ( arts. 144.2 y 156.5 LGT antes citados) supone que tengamos por acreditado que la parte, según afirmación del Acta, 'utiliza la apariencia jurídica de dos sujetos distintos produciéndose la consecuencia jurídica que viene a denominarse división artificial de la actividad'.

Concurren por tanto frente a lo alegado los caracteres propios de la simulación relativa (se ha simulado la actividad empresarial de D. Eladio cuando en realidad quien organizaba medios de producción era RC): el negocio simulado (la actividad empresarial de D. Eladio ), el disimulado (la actividad en realidad era totalmente desarrollada por RC), la causa simulationis (el no negado beneficio fiscal ilícito, indicando la entidad genéricamente, sin prueba alguna, que también existían razones organizativas y de reparto y limitación de responsabilidades) y el consilium simulationis (convenio que permanece en el interior de las partes pero que se exterioriza a través de la vinculación de las partes y de los diversos elementos objetivos que hemos analizado). No puede admitirse la alegación de que simplemente la operativa arbitrada era querida y ello excluye la simulación, pues ya hemos indicado que no era querida la condición empresarial de D. Eladio pues la misma no concurría, y era simplemente exteriorizada formalmente con ocultación de la realidad subyacente antes detallada, es decir, se creó una apariencia que no respondía a la realidad, no siendo suficiente para normalizar el negocio que por las partes sea querida dicha mera apariencia formal y hueca, pues lo extraño en una operativa simulatoria sería precisamente lo contrario.' Como hemos dicho en nuestra reciente sentencia de 11 de julio de 2019, núm. 929: 'Conforme al artículo 107 de la LGT , ' valor probatorio de las diligencias', ' 1- Las diligencias extendidas en el curso de las actuaciones y procedimientos tributarios tienen naturaleza de documentos públicos y hacen prueba de los hechos que motiven su formalización, salvo que se acredite lo contrario.

2. Los hechos contenidos en las diligencias y aceptadaos por el obligado tributario objeto del procedimiento, así como sus manifiestaciones, se presumen ciertos y sólo podrán rectificarse por éstos mediante prueba de que incurrieron en error de hecho'.

La recurrente ni siquiera intenta tal prueba en contrario, y sí sólo, en algunos casos, ofrece una interpretación al contenido de las diligencias.

El hecho fundamental del que ha de partirse es el contenido de la diliencia 15 en la que se recogen las manifestaciones del representante de la sociedad, en el siguiente sentido: ' El obligado tributario es el que contrata y gestiona las cargas de los clientes y distribuye el trabajo entre sus camiones y los de sus socios Maximo , Jon y Millán .

Que utiliza indistintamente sus camiones o los de sus socios en función de la disponibilidad de las matrículas sin valorar de quien es uno u otro' Tal manifestación significa que la ordenación de los recursos humanos y los medios de producción esenciales de la actividad XXX era llevada a efecto por la sociedad como tal, pues no otra cosa es el contratar las cargas, es decir los clientes, su gestión y distribuir para ello los camiones.' Pues así lo expuesto, cabe considerar que la actividad empresarial se realizaba en sede de RC, pues no otra cosa se deduce de los indicios consignados y la ordenación de recursos humanos y materiales combinados tras la firma empresarial, disponiendo que el Sr. Eladio , a su voluntad, partiera parte de los ingresos para trasladarlos como gasto atendida su tributación en régimen de estimación objetiva.

Así las cosas, no cabe considerar improcedente la liquidación por no constituir un supuesto de simulación sino de fraude de ley o conflicto en la aplicación de la norma - art. 15 LGT-, al no poder considerar que las leyes habiliten para la ocultación de los verdaderos prestadores de servicios y actividades, siendo que aquí además, concurre un no negado beneficio fiscal tras esas decisiones que no son las pretendidas por las normas.

Ampararse en un régimen fiscal para exclusiva y fraudulentamente aparentar una actividad que no se realiza en ese sujeto obligado, no es un conflicto en la aplicación de la norma sino clara simulación negocial. Nuestra sentencia de 7 de marzo de 2019, núm. 230, así también lo entendió en otro caso de simulación negocial: 'OCTAVO : Por último indicar que no se trata de un conflicto entre dos normas de posible aplicación, porque no existe norma alguna de cobertura cuya aplicación pudiera cuestionarse, sino, simplemente, inexistencia por simulación del presupuesto de hecho en que la aquí recurrente pretende aplicar su norma de cobertura; es decir no se trata de un conflicto entre dos normas de posible aplicación, sino se trata que una norma, la que habilitaría para considerar que existen tres actividades económicas independientes, no es de aplicación porque no existe el presupuesto de hecho para ello. Como hemos dicho, los alegatos del demandante hace supuesto de la cuestión, pues presupone la inexistencia de simulación y en este caso, de lo que se trata es de calificar de forma adecuada los rendimientos obtenidos, una vez que se ha verificado que existe una simulación.' Se desestiman ambos motivos articulados como primero y segundo en la demanda.



SEXTO. - Sobre la pretendida improcedencia de la regularización por 'exceder del sentido común y las previsiones normativas al establecer una flagrante doble imposición'. No concurre ilegalidad alguna sino una correcta recalificación de la actividad económica.

Resueltos ya los dos motivos iniciales sobre la adecuación de la calificación de la actividad económica prestada por el Sr. Eladio en sede de tributación directa y también la inexistencia de un supuesto de conflicto de ley, procede avanzar en la denuncia de ilegal doble imposición en la regularización practicada. En este sentido, el TEARC responde: 'NOVENO.- Respecto de las liquidaciones inspectoras, finalmente, se alega carácter confiscatorio y doble imposición, teniendo en cuenta todos los tributos y los dos sujetos (RC y su socio) regularizados. Ninguna de las dos alegaciones puede ser estimada: se alega vulneración de la prohibición constitucional del alcance confiscatorio del sistema tributario, si bien dicha alegación carece de sentido en cuanto mezcla obligados tributarios (la sociedad y el socio), impuestos de naturaleza diversa (directos e indirectos) y cuotas tributarias con conceptos que no responden a la finalidad contributiva (sanciones e intereses). La mera contemplación de las cuotas regularizadas no permite llegar a la conclusión de confiscación a que la reclamante alude, siendo en todo caso una cuestión ajena a las competencias de este órgano de revisión la opción legislativa por uno u otro tipo de gravamen en los diversos impuestos. E igualmente ha de indicarse que la alegación relativa a la doble imposición económica (gravamen del I. Sociedades en sede de RC como entidad que obtiene la renta y posterior tributación de las utilidades percibidas por D. Eladio como socio de RC) nopuede estimarse, pues es igualmente una opción de política legislativa el que, en el ámbito del IRPF (rendimientos del capital mobiliario) dicha doble imposición no sea, en general, objeto de corrección, siendo que la suma de los tipos de gravamen del I. Sociedades y del IRPF, renta del ahorro, es próximo al marginal máximo en el IRPF, renta general'.

Pues bien, ante la claridad de lo anterior no cabe mas que añadir que la actora esconde la mecánica de la regularización practicada cual es atender que esos rendimientos imputados como gasto a la empresa RC, se atribuyen a la verdaderamente prestadora, sin que tales sean considerados como gasto deducible, como pretendía el actor. A parte de lo anterior, el actor retiró de la tesorería de la entidad las cantidades determinadas, por lo que el tratamiento dado responde a la verdadera naturaleza de las cosas sin que queden sus alegaciones en la demanda como alegaciones desprovistas de ayuno probatorio que las justifique. Evidentemente de la regularización se deriva que cada actuación se lleve a su verdadero sujeto obligado fiscal, por lo que está claro que discute la consecuencia, pero no olvidemos que ha existido una conformidad en los hechos en relación a la liquidación por lo que tales hechos respondían a la actividad económica realmente prestada. No han existido dos actividades sino una única actividad y ésta era prestada por RC al ser la verdadera prestadora de los servicios que incluía el objeto social.

Se desestima este motivo.

SEPTIMO.- Sobre la calificación de los rendimientos obtenidos por el actor como rendimientos de capital mobiliario. Conformidad a derecho.

El actor discute, a continuación, que los rendimientos que ha obtenido de la empresa RC lo son como trabajador ya que la empresa lo necesita para prestar los servicios y así lo fueron a los clientes.

Este argumento ha de decaer por sí mismo a la vista de considerar que existe simulación negocial y que la actividad fue prestada por la empresa y no por el hoy actor. No cabe atribuir al exceso de rendimientos que fueron calificados como gasto en la sociedad la consideración de rendimientos del trabajo ya que los mismos no tendrían causa ni en ellos ni tampoco en la obtención de dividendos. Las utilidades vienen consideradas de las disposiciones de tesorería que el actor obtuvo de la mercantil. Por otra parte, tampoco puede prosperar la alegación referida a que el actor solo es titular del 68% de la entidad empresarial ya que las retiradas de tesorería las realizó él y no su entonces esposa. Por tanto, consta y no se ha discutido, que los rendimientos los obtuvo íntegramente él, por lo que se le deben imputar en sede de tributación directa.

Ratificamos en este punto las conclusiones del TEAR.

OCTAVO. - Sobre la motivación de la sanción impuesta. Conformidad a derecho.

En primer lugar, cabe mantener que la sanción fue impuesta en conformidad por el hoy actor. Así, entender probados los hechos reflejados en el acuerdo de liquidación conduce necesariamente a reconocer en el sujeto infractor un actuar intencionado y consciente en las conductas fraudulentas que motivan la infracción y, por lo tanto, la concurrencia del requisito de la culpabilidad. Y los hechos que motivan la sanción han sido aceptados por la recurrente con la firma del acta de conformidad y de la propuesta de sanción, por lo que gozan de la presunción de certeza, de acuerdo con el artículo 144.2 de la LGT, y solo pueden rectificarse mediante la prueba de haber incurrido en error de hecho, prueba que ni figura en el expediente administrativo ni se propone por la actora en el presente recurso, de modo que son hechos incontestables. No existe ninguna racionalidad en la actuación seguida por el hoy actor que aparenta una actividad que no desarrolla exclusivamente para fraudulentamente configurarla un gasto por quien la presta en realidad. La finalidad de fraude está clara y no resulta de ninguna interpretación razonable de las normas - art. 179.2 LGT-.

En un caso similar sobre división artificial de actividad, resuelto en la reciente sentencia de 11 de julio de 2019, núm. 929, así lo hemos considerado: '

CUARTO: En lo que respecta a la sanción se alega falta de motivación, ausencia de simulación e insuficiecia de la existencia de indicios para sancionar.

Debe desetimarse el segundo motivo por todo lo dicho anteriormente, así como la falta o insuficiencia de motivación a la vista de lo expresado en el acuedo sancionador: concurre culpa en grado de dolo al simularse actividades empresariales y operaciones inexistentes, es decir bien entendido, el acuedo sancionador refiere la existencia de operaciones inexistentes como realizadas bajo la forma de actividades empresariales independientes.

Por último la prueba indiciaria constituye una auténtica prueba que puede ser suficiente por sí sóla para quebrantar la presunción de inocencia, resultado que en este caso el número de hechos acreditados, su unívoca significación y el nexo o enlace entre éstos, sostiene su certeza en términos que permiten apreciar, como así hizo el acuerdo sancionador, la existencia de dolo.' Se desestima esta alegación.

ÚLTIMO. - Costas A tenor de los artículos 68.2 y 139.1 de la Ley Jurisdiccional, modificado este último por la Ley 37/2011, las costas procesales se impondrán en la primera o única instancia a la parte que haya visto rechazadas todas sus pretensiones en sentencia, salvo que el órgano judicial, razonándolo debidamente, aprecie la eventual concurrencia de circunstancias que justifiquen la no imposición, sin que obste a ello, en su caso, la falta de solicitud expresa de condena en las costas por las partes, ya que tal pronunciamiento judicial sobre las costas procesales es siempre imperativo para el fallo sin incurrir por ello en un vicio de incongruencia procesal ultra petita partium - artículos 24.1 CE y 33.1 y 67.1 de la LJCA-, al concernir dicha declaración judicial a cuestión de naturaleza jurídico procesal, según al propio tenor del artículo 68.2 de la Ley Jurisdiccional y de la ya reiterada jurisprudencia contenciosa administrativa y constitucional sentada al respecto (entre otras, STS, Sala 3ª, de 12 de febrero de 1991; y por STC, Sala Primera, núm. 53/2007, de 12 de marzo, y STC 24/2010, de 27 de abril), por lo que dicho principio del vencimiento mitigado deberá conducir aquí a la imposición de 2.000 euros de costas como máximo.

Fallo

1º.- Desestimamos el recurso contencioso-administrativo núm. 832/2017 interpuesto por la representación de D. Eladio contra la resolución del TEARC de fecha 5 de octubre de 2017.

2º.- Se imponen las costas a la parte actora, si bien limitadas a 2.000 euros.

La presente sentencia no es firme y contra la misma cabe recurso de casación ante la Sala de lo Contencioso- Administrativo del Tribunal Supremo que deberá prepararse ante esta Sección en el plazo de 30 días, desde el siguiente al de su notificación, y en la forma que previene el vigente art. 89 de la LJCA. La preparación deberá seguir las indicaciones del acuerdo de 19-5-2016 del Consejo General del Poder Judicial, por el que se publica el acuerdo de 20-4-2016 de la Sala de Gobierno del Tribunal Supremo (BOE núm. 162, de 6-7-2016), sobre la extensión máxima y otras consideraciones extrínsecas de los escritos procesales referidos al recurso de casación ante la Sala III del Tribunal Supremo.

Firme la presente líbrese certificación de la misma y remítase juntamente con el respectivo expediente administrativo al órgano demandado, quien deberá llevarla a puro y debido efecto, sirviéndose acusar el oportuno recibo.

Así por ésta nuestra sentencia, de la que se llevará testimonio literal a los autos principales, definitivamente juzgando, lo pronunciamos, mandamos y firmamos.

E/.

PUBLICACIÓN.- La Sentencia anterior ha sido leida y publicada en audiencia pública, por la Magistrada ponente . Doy fe.