Sentencia Contencioso-Administrativo Nº 1586/2019, Tribunal Superior de Justicia de Comunidad Valenciana, Sala de lo Contencioso, Sección 3, Rec 1074/2017 de 05 de Noviembre de 2019

Encabezamiento

PROCEDIMIENTO ORDINARIO [ORD] - 001074/2017
N.I.G.: 46250-33-3-2017-0001972
TRIBUNAL SUPERIOR DE JUSTICIA DE LA
COMUNIDAD VALENCIANA
SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO
SECCION TERCERA
En la ciudad de Valencia a cinco de noviembre de dos mil diecinueve
La Sección 3ª de la Sala de lo Contencioso Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de la Comunidad
Valenciana, compuesta por los Ilmos. Sres D. MANUEL JOSÉ BAEZA DÍAZ-PORTALES, Presidente, D.
LUIS MANGLANO SADA, D. AGUSTÍN GÓMEZ-MORENO MORA y Dª MARÍA JESÚS OLIVEROS ROSSELLÓ,
Magistrados, ha pronunciado la siguiente
SENTENCIA Nº 1586/19
en el recurso contencioso administrativo nº 1074/17 interpuesto por Jesús María representado por el
Procurador D. Ricard Manuel Martín Pérez y asistido por el Letrado D. José Miguel Ivañez Mulero contra la
resolución adoptada con fecha 30.6.2017 por el Tribunal Económico-Administrativo Regional de la Comunidad
Valenciana, desestimatoria de la reclamación en su día formulada por la hoy demandante contra el acuerdo
dictado por la Dependencia Regional de Inspección de la Delegación Especial de Valencia de la AEAT mediante
el que se imponen 3 sanciones (3T 2010, 3T 2011 y 3T 2012) por infracción tributaria leve y 7 sanciones
(4T 2010, 1,2 y 4T 2011 y 1, 2 y 4T 2012) por infracción tributaria grave tipificada en el art. 191.1 LGT por
dejar de ingresar dentro del plazo establecido en la normativa de cada tributo la totalidad o parte de la deuda
tributaria que debiera resultar de la correcta autoliquidación del tributo; ello por considerar, en relación con la
actividad desarrollada por la actora, que 'la verdadera naturaleza jurídica y económica del hecho imponible es
la actividad económica de residencia de estudiantes', siendo que el epígrafe correspondiente a tal actividad
-935.2 de las tarifas del impuesto- no está incluido en la relación de actividades que puedan aplicar el método
de estimación objetiva (que es el que aplicó la actora). Habiendo sido parte demandada en los autos el
TRIBUNAL ECONÓMICO-ADMINISTRATIVO REGIONAL DE VALENCIA, representado y asistido por el ABOGADO
DEL ESTADO . Y Ponente el Ilmo. Sr. Magistrado D. MANUEL JOSÉ BAEZA DÍAZ-PORTALES.

Antecedentes

PRIMERO.-Interpuesto el recurso y seguidos los trámites prevenidos por ley, se emplazó a la demandante para que formalizara la demanda, lo que verificó mediante escrito en que suplicó que se dictase sentencia declarando no ajustada a Derecho la resolución recurrida.



SEGUNDO.-Por la parte demandada se contestó la demanda mediante escrito en el que solicitó que se dictase sentencia por la que se confirme la resolución recurrida.



TERCERO.- No habiéndose recibido el proceso a prueba se emplazó a las partes para que evacuasen el trámite prevenido en el art. 64 de la Ley Reguladora de esta Jurisdicción, y cumplido dicho trámite quedaron los autos pendientes de votación y fallo.



CUARTO.-Se señaló la votación y fallo del recurso para el día 5/11/19

QUINTO.- En la tramitación del presente recurso se han observado las prescripciones legales.

Fundamentos

PRIMERO.-Se interpone el presente recurso contencioso-administrativo frente a la resolución adoptada con fecha 30.6.2017 por el Tribunal Económico-Administrativo Regional de la Comunidad Valenciana, desestimatoria de la reclamación en su día formulada por la hoy demandante contra el acuerdo dictado por la Dependencia Regional de Inspección de la Delegación Especial de Valencia de la AEAT mediante el que se imponen 3 sanciones (3T 2010, 3T 2011 y 3T 2012) por infracción tributaria leve y 7 sanciones (4T 2010, 1,2 y 4T 2011 y 1, 2 y 4T 2012) por infracción tributaria grave tipificada en el art. 191.1 LGT por dejar de ingresar dentro del plazo establecido en la normativa de cada tributo la totalidad o parte de la deuda tributaria que debiera resultar de la correcta autoliquidación del tributo; ello por considerar, en relación con la actividad desarrollada por la actora, que 'la verdadera naturaleza jurídica y económica del hecho imponible es la actividad económica de residencia de estudiantes', siendo que el epígrafe correspondiente a tal actividad -935.2 de las tarifas del impuesto- no está incluido en la relación de actividades que puedan aplicar el método de estimación objetiva (que es el que aplicó la actora).

La demanda presentada en esta sede jurisdiccional aparece fundamentada, en síntesis, en los siguientes motivos: (i) falta de motivación del elemento subjetivo de la infracción, (ii) ausencia de culpabilidad por aplicación del principio de interpretación razonable de la norma como causa de exoneración de responsabilidad, (iii) aplicación a la Administración de la doctrina de los actos propios y vulneración del principio de confianza legítima en la Administración y (iv) ausencia de ocultación y falta de motivación específica de la misma.

La Abogacía del Estado se ha opuesto a la estimación del recurso.



SEGUNDO.-Comenzando con el primero de los motivos de impugnación, habremos de proceder -conforme seguidamente razonamos- a su desestimación.

Así, la motivación que en el acuerdo sancionador se contiene respecto del elemento subjetivo del injusto tributario es la siguiente: ' En este caso el obligado tributario debió conocer que su verdadera actividad era la de residencia de estudiantes con independencia de que no se cumplía con el requisito de la autorización administrativa; debió conocer la verdadera naturaleza jurídica de la actividad que ejercía pues solo se acoge a estudiantes universitarios y durante periodos que normalmente coinciden con los cursos académicos y no se albergaba a cualquier usuario, salvo rara excepción, y estas peculiaridades conocidas por el contribuyente, debieron llevarle a la conclusión de que no se prestaba servicios de hostal o pensión, teniendo en cuenta además que en su página web se publicita manifestando que aunque no es una residencia el funcionamiento es el mismo.

El obligado tributario se acogió de forma errónea al régimen simplificado del impuesto con respecto a la actividad al servicio de comedor. De esta forma resulta que ha tributado de forma incorrecta solo por una parte de la actividad, encuadrado en el módulo de restauración de categoría de un tenedor -que es el que corresponde al servicio que se presta en el comedor- , todo ello ha supuesto una tributación menor que si hubiera declarado por la actividad de residencia en su conjunto puesto que el epígrafe del IAE 935.2 de Residencia de estudiantes no está incluido en la Orden que permite la aplicación del régimen especial simplificado del Impuesto sobre el Valor Añadido. Además no debió desconocer que incumplía la normativa reguladora de establecimientos hoteleros por lo que no podría encuadrarse como tal.

La conducta del obligado tributario tributando por módulos solo por la actividad de servicio de comedor cuando en realidad su actividad debe entenderse como un todo, puesto que ejerció una actividad empresarial destinada a estudiantes universitarios, que implicaba servicios distintos entre ellos el hospedaje y la manutención, denota claramente una actitud y un comportamiento premeditado dirigido única y exclusivamente a disminuir su obligación fiscal y el correspondiente pago del impuesto, habiendo sido la Administración con su actividad investigadora quien las ha puesto al descubierto.

Es cierto que la jurisprudencia del Tribunal Supremo tiene declarado que 'cuando el contribuyente no sustrae el conocimiento de los elementos determinantes de la base impositiva, sino que la rectificación obedece a una laguna interpretativa o a una interpretación razonable y discrepante de la norma, que la Administración entiende vulnerada por el sujeto pasivo, no procede la imposición de sanciones puesto que para ello se exige el carácter doloso o culposo de aquella conducta, y no una simple discrepancia de criterios'- STS de 5 septiembre de 1991 -.

Sin embargo, en el presente caso, no existe una discrepancia de criterios sino que realmente se ha sustraído el conocimiento de un elemento determinante de la base toda vez que el obligado tributario no consideró su actividad como un todo dejando de declarar por la totalidad de los servicios prestados no exceptuados de gravamen y cuya cuantía no desconocía. Se ha producido la ocultación de elementos esenciales para la determinación de la obligación tributaria, lo que constituye un elemento acreditativo de la culpabilidad del sujeto responsable.

Por otra parte, no concurre ninguno de los supuestos que eximen de la responsabilidad tributara dado que no se aprecia ninguna de las eximentes de las contempladas en el artículo 179 de la Ley 58/2003 .

En consecuencia, la concurrencia de los elementos objetivo y subjetivo necesarios para calificar la conducta del obligado tributario como constitutiva de infracción tributaria justifica la imposición de sanción'.

Pues bien, de tal motivación claramente se desprende, aparte del resto de explicaciones que la misma contiene, que el órgano sancionador considera que la no inclusión de la totalidad de los rendimientos obtenidos como residencia de estudiantes (al tributar de forma separada por la actividad de servicio de comedor acogida a módulos y por los inmuebles utilizados para los estudiantes) se hizo conscientemente y con la finalidad de reducir el pago de impuestos (' denota claramente una actitud y un comportamiento premeditado dirigido única y exclusivamente a disminuir su obligación fiscal y el correspondiente pago del impuesto...'); es decir, el órgano sancionador entiende que de los hechos relatados se infiere, en función de las circunstancias de hecho que se expresan, la existencia de dolo en el contribuyente (que, como sabemos, es una de las modalidades de culpabilidad).

En definitiva, que -guste o no- el acuerdo sancionador contiene una suficiente motivación de la culpabilidad del contribuyente, pues explicita las razones por las cuales se considera concurrente tal elemento subjetivo.

Cuestión distinta es que, real y efectivamente, concurra ese elemento subjetivo de la infracción. Esta cuestión es la que pasamos a analizar en el siguiente fundamento jurídico, pero sin que pueda confundirse -a los efectos que interesan al motivo aquí examinado- la motivación de la culpabilidad con la acreditación o real concurrencia de ésta.



TERCERO.-Entrando ya en el examen conjunto de los motivos segundo y tercero del recurso (dada la conexión existente entre los mismos), habremos de proceder a la estimación de los mismos.

Y es que, además de las particularidades que presenta el caso y que no concuerdan exactamente con el prototipo de residencia de estudiantes (aparte de que no se trata de una residencia de las contempladas en la Ley Orgánica 6/2001 de Universidades y el obligado tributario no cumple con el requisito de la autorización administrativa), tenemos como dato fundamental el hecho de que por el mismo asunto o supuesto de hecho y para el mismo sujeto pasivo se produjeron unas actuaciones de comprobación por la Unidad de Gestión de Módulos de la Delegación de Valencia de la Agencia Tributaria sin que en las mismas se produjera regularización alguna.

Este hecho fue puesto de manifiesto por el interesado en la previa vía administrativa y también en esta esta jurisdiccional, sin que ni en una ni en otra la Administración haya cuestionado tal hecho ni ofrecido explicación o contra-argumentación de tal contradicción interpretativa por parte de la Administración.

La estimación de estos motivos y, con ellos, del recurso torna innecesario pronunciarse sobre el último de los motivos de impugnación deducidos en el escrito de demanda.



CUARTO.- Habida cuenta de la estimación de la demanda, y de conformidad con lo previsto en el artículo 139.1 de la Ley Jurisdiccional (teniendo en cuenta la redacción dada al mismo por la Ley 37/2011), habrán de imponerse a la parte demandada las costas procesales; las que, en uso de la facultad que confiere el apartado 3 del precitado art. 139 LJ, quedan cifradas en la cantidad máxima de 1.500 € por honorarios de Abogado y 334,38 € por la intervención del Procurador.

Vistos los preceptos y fundamentos legales expuestos, y demás de general y pertinente aplicación,

Fallo

Que, CON ESTIMACIÓN del presente recurso contencioso-administrativo, DEBEMOS ANULAR Y ANULAMOSlos actos administrativos identificados en el fundamento jurídico primero de esta sentencia; ello con imposición a la parte demandada de las costas procesales por los conceptos y en la concreta cuantía especificados en el fundamento jurídico cuarto.

Esta Sentencia no es firme y contra ella cabe, conforme a lo establecido en los artículos 86 y siguientes de la Ley Reguladora de la Jurisdicción Contencioso-administrativa, recurso de casación ante la Sala 3ª del Tribunal Supremo o, en su caso, ante la Sala de lo Contencioso-administrativo del Tribunal Superior de Justicia de la Comunidad Valenciana. Dicho recurso deberá prepararse ante esta Sección en el plazo de treinta días a contar desde el siguiente al de su notificación, debiendo tenerse en cuenta respecto del escrito de preparación de los que se planteen ante la Sala 3ª del Tribunal Supremo los criterios orientadores previstos en el Apartado III del Acuerdo de 20 de abril de 2016 de la Sala de Gobierno del Tribunal Supremo, sobre la extensión máxima y otras condiciones extrínsecas de los escritos procesales referidos al Recurso de Casación ante la Sala Tercera del Tribunal Supremo (BOE número 162 de 6 de julio de 2016).

A su tiempo y con certificación literal de la presente, devuélvase el expediente administrativo al centro de su procedencia.

Así por esta nuestra sentencia, lo pronunciamos, mandamos y firmamos.

PUBLICACION.-Leída y publicada ha sido la anterior sentencia por el Ilmo. Sr. Magistrado Ponente que ha sido para la resolución del presente recurso, estando celebrando audiencia pública esta Sala, de lo que, como Secretario de la misma, certifico.