Sentencia Contencioso-Administrativo Nº 1627/2019, Tribunal Superior de Justicia de Cataluña, Sala de lo Contencioso, Sección 1, Rec 540/2018 de 23 de Diciembre de 2019

Encabezamiento

TRIBUNAL SUPERIOR DE JUSTICIA DE CATALUÑA
SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO
SECCIÓN PRIMERA
RECURSO ORDINARIO 540/2018
Partes: Emilia C/ TEAR
S E N T E N C I A Nº 1627
Ilmos/as. Sres/as.:
PRESIDENTE:
Dª. MARIA ABELLEIRA RODRÍGUEZ
MAGISTRADO/AS
D. RAMON GOMIS MASQUÉ
D.ª EMILIA GIMENEZ YUSTE
En la ciudad de Barcelona, a veintitres de diciembre de dos mil diecinueve.
VISTO POR LA SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO DEL TRIBUNAL SUPERIOR DE JUSTICIA DE
CATALUÑA (SECCIÓN PRIMERA), constituida para la resolución de este recurso, ha pronunciado en el nombre
del Rey, la siguiente sentencia en el recurso contencioso administrativo nº 540/2018, interpuesto por Dª Emilia
, representada por el Procurador D. CARLES BADIA MARTINEZ, contra TEAR , representado por el ABOGADO
DEL ESTADO.
Ha sido Ponente la Ilma. Sra. Magistrada DOÑA EMILIA GIMÉNEZ YUSTE, quien expresa el parecer de la SALA.

Antecedentes

PRIMERO: Por el Procurador D. CARLES BADIA MARTINEZ, actuando en nombre y representación de la parte actora, se interpuso recurso contencioso administrativo contra la resolución que se cita en el Fundamento de Derecho Primero.



SEGUNDO: Acordada la incoación de los presentes autos, se les dio el cauce procesal previsto por la Ley de esta Jurisdicción, habiendo despachado las partes, llegado su momento y por su orden, los trámites conferidos de demanda y contestación, en cuyos escritos respectivos en virtud de los hechos y fundamentos de derecho que constan en ellos, suplicaron respectivamente la anulación de los actos objeto del recurso y la desestimación de éste, en los términos que aparecen en los mismos.



TERCERO: Continuando el proceso su curso por los trámites que aparecen en autos, se señaló día y hora para la votación y fallo, diligencia que tuvo lugar en la fecha fijada.



CUARTO: En la sustanciación del presente procedimiento se han observado y cumplido las prescripciones legales.

Fundamentos

PRIMERO: La representación procesal de Dª Emilia interpuso recurso contencioso-administrativo contra la desestimación por silencio de la reclamación económico-administrativa número NUM000 interpuesta ante el Tribunal Económico-Administrativo Regional de Cataluña (TEARC), contra la desestimación de la solicitud de rectificación de autoliquidación por el concepto de IRPF ejercicios 2010, 2011 y 2012.



SEGUNDO: La demandante solicitó la rectificación de las declaraciones de renta de los ejercicios 2010, 2011 y 2012 no Incluyendo los rendimientos del trabajo percibidos por pensiones de Alemania de acuerdo con el artículo 19.2 del Convenio de doble imposición entre España y Alemania del 5-12-1966.

La Dependencia Regional de Gestión Tributaria -Administración de Sant Cugat del Vallés- desestimó la pretensión con fundamento en las siguientes consideraciones: "En fecha 10-2-2017 se notificó propuesta de resolución de rectificación de autoliquidación relativa al IRPF ejercicios 2010, 2011 y 2012, a través de la cual se exponía que la modificación solicitada no procedía puesto que: 'En el caso que nos ocupa el convenio de doble imposición entre España y Alemania de 1966, vigente hasta el 08/10//2012, establece en su artículo 19 la tributación de las pensiones: Artículo 19. 1. Las pensiones y remuneraciones similares pagadas a un residente de un Estado contratante en consideración a un empleo anterior, sólo pueden someterse a imposición en este Estado.

2. No obstante las disposiciones del párrafo 1, las pensiones y remuneraciones similares pagadas por o con cargo a fondos creados por un Estado contratante, un land, o uno de sus Organismos Autónomos, autoridades o Administraciones Locales, en consideración a un empleo anterior, están exentas de impuestos en el otro Estado contratante.

Con carácter general, las pensiones tributarán en el estado de residencia del perceptor, en este caso, España.

El convenio establece que, sólo en el caso de que procedan de fondos creados por un Estado contratante, un land, o uno de sus Organismos Autónomos, autoridades o Administraciones Locales, estarán exentas en el estado de residencia. El convenio se refiere en este segundo párrafo a las pensiones derivadas de un empleo público anterior. Es decir, un empleo para el Estado Alemán, un Land, sus organismos autónomos o las Administraciones Locales. Por lo tanto, no es éste el caso del interesado porque el fondo con el que se paga su pensión ha sido creado con fondos privados aportados durante su vida activa por la empresa para cual prestó sus servicios.

Por lo tanto, sólo estarán exentas en España y tributarán en Alemania las pensiones procedentes de un sistema equivalente a la seguridad social española satisfechas por un empleo público anterior para el estado alemán, los organismos autónomos, autoridades o administraciones locales, el Deutsche Bundesbank, el Deutsche Bundesbahn y el Deutsche Bundespost. Ello es así porque sólo en este caso se cumple el requisito exigido en el convenio, que es que se paguen con fondos CREADOS por el estado alemán o sus organismos autónomos.

Este requisito no se da en el caso del contribuyente, porque el fondo fue creado con aportaciones privadas procedentes de la empresa para la cual prestaba sus servicios. Esta doctrina administrativa se basa, precisamente, en las normas de interpretación de los convenios para evitar la doble imposición de la OCDE y que son de aplicación en el resto de los convenios.

No hay duda de que ésta era la verdadera voluntad del legislador porque, a la vista de las dudas surgidas, ambos países firmaron un nuevo protocolo, que entró en vigor el 18/10/2012 y que ha venido a resolver las controversias suscitadas por el anterior convenio. En él queda zanjada esta cuestión con una redacción que no deja lugar a dudas y que refleja la verdadera intención del legislador en el anterior convenio: Artículo 17. Pensiones y anualidades.

1. Sin perjuicio de lo dispuesto en el apartado 2 del artículo 18, las pensiones, anualidades y remuneraciones análogas procedentes de un Estado contratante y pagadas a un residente del otro Estado contratante sólo pueden someterse a imposición en ese otro Estado.

Artículo 18. Función pública.

1. a) Los sueldos, salarios y otras remuneraciones similares, pagados por un Estado contratante, sus estados federados, subdivisiones políticas o entidades locales, o por alguna otra entidad jurídica de derecho público de ese Estado a una persona física por razón de servicios prestados a ese Estado, estado federado, subdivisión, entidad local o entidad jurídica de derecho público, sólo pueden someterse a imposición en ese Estado.

b) Sin embargo, dichos sueldos, salarios y remuneraciones similares pueden someterse exclusivamente a imposición en el otro Estado contratante si los servicios se prestan en ese Estado y la persona física es un residente de ese Estado que: i. es nacional de ese Estado; o ii. no ha adquirido la condición de residente de ese Estado solamente para prestar los servicios.

2. a) No obstante las disposiciones del apartado 1, las pensiones y otras remuneraciones similares pagadas por un Estado contratante, sus estados federados, subdivisiones políticas o entidades locales, o por otra entidad jurídica de derecho público de ese Estado bien directamente o con cargo a fondos constituidos, a una persona física por razón de servicios prestados a ese Estado, estado federado, subdivisión, entidad local o entidad jurídica de derecho público, sólo pueden someterse a imposición en ese Estado.

b) Sin embargo, dichas pensiones y remuneraciones similares pueden someterse exclusivamente a imposición en el otro Estado contratante si la persona física es residente y nacional de ese Estado.

Prueba también de que la interpretación realizada por la Administración española es la correcta, está el hecho de que en Alemania no se sometió esta pensión a retención. Esto es así porque también la Administración Alemana consideró que esta pensión procedente de un empleo privado anterior tributa en España y está exenta en Alemania. Si hubiera estado entre las pensiones públicas a que se refiere el convenio que están exentas en España, habría estado sujeta y no exenta en Alemania y el Deutsche Rentenversicherung-Rheinland, pagador de la misma, habría practicado la correspondiente retención (como hace con las pensiones pagadas por empleos para el estado alemán, los organismos autónomos, autoridades o administraciones locales, el Deutsche Bundesbank, el Deutsche Bundesbahn y el DeutscheBundespost). Es más, el propio contribuyente demostró tácitamente que consideró esta pensión como privada porque, si como dice, la hubiera considerado como pública, debería haberla declarado en Alemania en un impuesto equivalente al Impuesto sobre la renta de no residentes y no lo hizo. Por tanto, no puede pretender exigir ahora una nueva interpretación que es contraria a sus propios actos. El convenio prevé evitar la doble imposición y lo que persigue el contribuyente es que no tribute en ninguno de los dos estados.

El criterio expuesto es el mantenido por la Administración de forma reiterada y sin variación alguna desde la aprobación del convenio en base a diversas consultas de la DGT: V0787-12, 0031-05, 1981-02, 0284-00, 0936-98 y que ha sido ratificado por el Tribunal Económico- Administrativo de Galicia y otros Tribunales económico-administrativos regionales en diversas resoluciones, las cuales vinculan a los órganos de gestión de la AEAT (por ejemplo la Resolución 32/00524/2013 y 32/00469/2013).

Existen además dos resoluciones del TEAC de recurso de alzada para unificación de criterio interpuestos por la DGT en las que concluyen que sólo gozan de exención las pensiones de Alemania derivadas de un empleo público anterior (Resolución 00/6678/1995 de 25 de marzo de 1999 y resolución 00/8152/1998 de 8 de octubre de 1999).

Esta interpretación del convenio ha sido respaldada también por algunos Tribunales Superiores de Justicia que limitan la exención a las pensiones de Alemania derivadas de un empleo público anterior.

Como ejemplo, cabe citar la Sentencia del TSJ de Galicia 698/2007 y las Sentencias del TSJ de Castilla y León 178/2008 de 25 de enero y 2072/2006 de 21 de noviembre. Más recientemente, el TSJ de Andalucía con sede en Granada, en Sentencias 585/2010 de 04/10/2010 de 08/11/2010, 595/2010 de 30/09/2010, 594/2010 de 30/09/2010, 493/210 de 19/07/2010, 519/2010 de 26/07/2010, 483/210 de 19/07/2010, 492/210 de 19/07/2010, 732/2010 y 731/2010. Ésta última establece en su fundamento de derecho segundo lo siguiente: Siguiendo la estructura de los convenios para evitar la doble imposición elaborados conforme al Modelo de Convenio de la OCDE, en este artículo se recoge la tributación de las pensiones distinguiendo las pensiones privadas de las pagadas por el Sector Público, siendo evidente que cuando el artículo 19.2 se refiere a pensiones pagadas por o con cargo a fondos creados por un Estado contratante, no está contemplando todas las pensiones que tienen su origen en ese Estado.

De acuerdo con la literalidad del párrafo 2, para que una pensión, originada en un Estado contratante y percibida por un residente del otro Estado contratante, no sea gravada en el Estado de residencia, ha de pagarse por ó con cargo a fondos creados por el Estado en cuestión, un Land, o uno de sus organismos autónomos, autoridades o administraciones locales, entendiéndose dichas entidades como tales entidades públicas que son. Ha de entenderse por fondos creados por dichas entidades públicas, los fondos directamente constituidos por las mismas para atender el pago de sus obligaciones futuras por el devengo de pensiones a su cargo.

En este punto es importante poner de manifiesto que, en la medida en que las pensiones de la Seguridad Social alemana provengan de fondos constituidos por aportaciones de los agentes que intervienen en las relaciones laborales, no parece que puedan encajarse en los supuestos recogidos en los párrafos segundo y tercero del artículo 19 del Convenio Hispano-Alemán. Aún en el supuesto de que los fondos de la Seguridad Social alemana se nutran parcialmente con aportaciones del Estado alemán, las pensiones satisfechas con cargo a dichos fondos no pueden equipararse, sin más, a las pensiones públicas definidas en el artículo 19.2 del Convenio. En efecto, los comentarios al artículo relativo a la imposición de las pensiones del Convenio Modelo de la OCDE prevén, para el supuesto de que los Estados contratantes deseen equiparar tales pensiones, la incorporación al artículo en cuestión de un texto específico contemplando dicha posibilidad, lo que no ocurre en el caso del Convenio Hispano-Alemán.

Así pues, cabe concluir que: 1) Por aplicación del Convenio Hispano-Alemán, las pensiones pagadas por la Seguridad Social alemana a personas físicas residentes en España, en consideración a un empleo anterior en el sector privado, sólo se someten a imposición en España por ser el Estado de residencia del perceptor. Este se encontrará sometido a imposición por obligación personal, tributando en España por su renta mundial.

2) Las retribuciones pagadas a funcionarios y empleados del Estado alemán y demás Organismos públicos, así como las pensiones que tienen su origen en dichos trabajos, estarán exentas de tributación por el I.R.P.F.

español, aunque los perceptores tengan su residencia fiscal en territorio español, con independencia de que el pagador sea el propio Estado alemán, alguno de sus Organismos o la Seguridad Social. No obstante, de acuerdo con lo dispuesto en el artículo 23 del Convenio, para calcular el impuesto correspondiente a las restantes rentas se tendrán en cuenta estas rentas exentas a fin de aplicar el tipo impositivo que correspondería si las rentas no estuviesen exentas."

TERCERO: La demandante mantiene que el artículo 19 del Convenio Hispan Alemán de 1966 , únicamente exigía que la pensión tuviera su origen en un empleo anterior, sin distinguir entre empleo privado o público.

Añade que las pensiones que satisface el Seguro de Pensiones Alemán tienen la naturaleza de pensiones públicas, al igual que las de la Seguridad Social española, como así se han pronunciado diversos Tribunales Superiores de Justicia.

Por su parte, el Abogado del Estado se opone a la demanda, con argumentos similares a los de la Dependencia Regional antes transcritos.



CUARTO: Así las cosas, el debate es estrictamente jurídico y además existen pronunciamientos de diversos Tribunales Superiores de Justicia en uno y otro sentido, como resulta de las sentencias que cada pate invoca en defensa de su pretensión.

Así, el TSJ Galicia es favorable en reiterado criterio a las tesis de la demanda, como resume por todas la sentencia de 26-06-2019, dictada en el recurso nº 15833/2018.

En el mismo sentido, el TSJ Andalucía (Sevilla) entre otras, en su Sentencia de 11-04-2018, (rec. 636/2015) y el propio Tribunal con sede en Málaga, si bien el mismo TSJ con sede en Granada, se pronuncia en sentido desestimatorio en su Sentencia de 30-09-2010 (rec. 774/2003). También desestiman los recursos los TSJ de Asturias y de Castilla y León (Burgos y Valladolid).

Pues bien, debe significarse que en nuestra Sentencia núm. 1325/2019 de 29 de octubre (recurso 622/2017) esta Sala y Sección ha resuelto la misma controversia, en sentido favorable a las tesis de la demanda.

Consecuentemente, razones de seguridad jurídica y de unidad de doctrina imponen la consideración de los argumentos que expresamos en tal precedente que transcribimos a continuación: "[...] Pues bien, analizando el contenido del art. 19.2 del Convenio aplicable rationae temporis al actor, lo vinculante para la exención es que las pensiones sean '... pagadas por o con cargo a fondos creados por un estado contratante...' y en ningún caso se hace referencia a la naturaleza del empleo anterior , exigiendo solo que la pensión se pague 'por o con cargo' a fondos públicos. Así se ha entendido por nuestros TSJ como Galicia (por todas la de 17.7.2019 núm. 368/2019) y Andalucía (de 11.4.2018), en casos sustancialmente idénticos.

La citada Sentencia del TSJ Galicia de 17.7.2019, núm. 368/2019, concluye, en un caso muy similar al presente: 'Pues bien, en todos estos casos este Tribunal Superior ha tomado en consideración el origen público de la pensión que, en el presente caso, ni siquiera se discute, descartando la incidencia, en perjuicio del contribuyente, de que al objeto de llegar a alcanzar tal pensión se nutra el sistema de aportaciones de los agentes sociales, habida cuenta de que cualquier aportación de este tipo no genera un derecho a discriminar luego en la pensión lo que es origen público o de dichos agentes, sino que la pensión de referencia es en todo caso pública. Lo que conlleva en el presente caso, una vez más y al igual que en todos los anteriores, a la estimación del recurso, con independencia de lo que proceda en los supuestos respecto de los que, a diferencia del presente caso, sea aplicable el vigente Convenio que entró en vigor conforme a lo dispuesto en el artículo 30.2, el 1/1/2013 .' Se ha de estimar el recurso y anular la resolución del TEARC recurrida así como la liquidación de que trae causa, por su disconformidad a Derecho." Los anteriores razonamientos son plenamente trasladables al presente caso, habiendo sido el mismo el debate dialéctico mantenido entre las partes, por lo que, por las mismas razones, conforme a los principios de seguridad jurídica, coherencia e igualdad en la aplicación de la norma, hemos de estimar el presente recurso

QUINTO: Conforme a lo dispuesto en el artículo 139 de la Ley reguladora de la Jurisdicción Contencioso- Administrativa, las costas se impondrán a la parte que haya visto rechazadas todas sus pretensiones, salvo que el Tribunal aprecie y así lo razone, que el caso presentaba serias dudas de hecho o de derecho. Se recoge de esta forma el principio del vencimiento mitigado, que aquí debe conducir a la no imposición de costas habida cuenta de que la singularidad de la cuestión debatida veda estimar que se halle ausente la iusta causa litigandi ('serias dudas de hecho o de derecho' ) en la parte vencida, como pone de relieve la existencia de pronunciamientos contradictorios.

Por todo lo expuesto, en nombre de S.M. el Rey y en el ejercicio de la potestad que, emanada del pueblo español, nos confiere la Constitución,

Fallo

ESTIMAR el recurso contencioso-administrativo número 540/2018 interpuesto contra la desestimación por silencio de la reclamación económico-administrativa número NUM000 y en consecuencia ANULAR la resolución de la Dependencia Regional de Gestión Tributaria -Administración de Sant Cugat del Vallés, reconociendo la exención de la pensión percibida de Alemania. Sin costas.

Notifíquese a las partes la presente Sentencia, que no es firme. contra la misma cabe deducir, en su caso, recurso de casación ante esta Sala, de conformidad con lo dispuesto en la Sección 3ª, Capítulo III, Título IV de la Ley 29/1998, de 13 de julio, reguladora de la jurisdicción contnecioso-administrativa (LJCA). El recurso deberá prepararse en el plazo previsto en el art. 89.1 LJCA.

Y adviértase que en el BOE nº 162, de 6 de julio de 2016, aparece publicado el Acuerdo de 20 de abril de 2016, de la Sala de Gobierno del Tribunal Supremo, sobre la extensión máxima y otras condiciones extrínsecas de los escritos procesales referidos al recurso de casación.

Firme la presente líbrese certificación de la misma y remítase juntamente con el respectivo expediente administrativo al órgano demandado, quien deberá llevarla a puro y debido efecto, sirviéndose acusar el oportuno recibo.

Así por ésta nuestra sentencia, de la que se llevará testimonio literal a los autos principales, definitivamente juzgando, lo pronunciamos, mandamos y firmamos.

E/.

PUBLICACIÓN.- La Sentencia anterior ha sido leida y publicada en audiencia pública, por la Magistrada ponente . Doy fe.