Sentencia Contencioso-Administrativo Nº 1675/2017, Tribunal Superior de Justicia de Andalucia, Sala de lo Contencioso, Sección 2, Rec 80/2014 de 25 de Julio de 2017

Encabezamiento

TRIBUNAL SUPERIOR DE JUSTICIA DE ANDALUCÍA
SALA DE LO CONTENCIOSO-ADMINISTRATIVO
SECCIÓN SEGUNDA
RECURSO NÚMERO 80 / 2014
SENTENCIA NÚM. 1675 DE 2017
Ilmo. Sr. Presidente
Don Federico Lázaro Guil
Ilmos. Sres. Magistrados
Don Luis Angel Gollonet Teruel (Ponente)
Doña Cristina Juana Pérez Piaya Moreno
En la ciudad de Granada, a veinticinco de julio de dos mil diecisiete.
Ante la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Andalucía, con sede
en Granada, se ha tramitado el recurso número 80/2014 seguido a instancia de la entidad INVERSIONES
SÁNCHEZ Y LÓPEZ, S.L , que comparece representada por la procuradora doña Isabel Serrano Peñuela,
siendo parte demandada el TRIBUNAL ECONÓMICO ADMINISTRATIVO REGIONAL DE ANDALUCÍA,
SALA DE GRANADA , en cuya representación y defensa interviene el Sr. Abogado del Estado.
La cuantía del recurso es de 29.600, 55 euros.

Antecedentes

PRIMERO.- Se interpuso recurso contra la resolución del TEARA de fecha 29 de noviembre de 2013, dictada en la reclamación económico-administrativa nº 18/1888/12. Se admitió a trámite y se acordó reclamar el expediente administrativo, siendo remitido por la Administración demandada.



SEGUNDO.- En su escrito de demanda, la parte actora expuso cuantos hechos y fundamentos de derecho consideró de aplicación y terminó por solicitar se dictase sentencia estimando el recurso, se anulen las resoluciones impugnadas, así como la liquidación practicada, condenando a la Administración a devolver a la actora la cantidad reclamada más los intereses de demora, y las costas de este procedimiento.



TERCERO.- En su escrito de contestación a la demanda, la Administración demandada se opuso a las pretensiones de la parte actora, y, tras exponer cuantos hechos y fundamentos de derecho consideró de aplicación, solicitó la desestimación del recurso y la confirmación de las resoluciones impugnadas.



CUARTO.- Acordado el recibimiento aprueba, se practicó la documental propuesta; la parte actora no presentó conclusiones, y se la tuvo por decaída en el trámite, y la parte demandada presentó conclusiones el día 5 de mayo de 2017, por lo que se pasaron los autos para dictar la resolución correspondiente.



QUINTO.- Se señaló para deliberación, votación y fallo del presente recurso el día y hora señalado en autos, en que efectivamente tuvo lugar, habiéndose observado las prescripciones legales en la tramitación del mismo y actuando como Magistrado Ponente D. Luis Angel Gollonet Teruel.

Fundamentos

PRIMERO.- Constituyen el objeto de este proceso la resolución del TEARA de 29 de noviembre de 2013, que desestima la reclamación interpuestas por la hoy actora seguida con el número 18/1888/12 contra acuerdo dictado por la Administración de la Agencia Estatal de Administración Tributaria de Motril, girando liquidación por el Impuesto sobre el Valor Añadido, de los trimestres primero, segundo, tercero y cuarto del año 2011.

Siendo la base de todas estas liquidaciones aquella a la que hace referencia la reclamación económico administrativa 18/1138/11, relativa al IVA del 4T de 2006, es decir, la liquidación provisional girada con número de referencia 18142-300-69370166N, la cual determina la cantidad a compensar de 42.126#79 euros, suponiendo ello una minoración de 19.736#32 euros respecto de la autoliquidada, siendo la causa de esta disminución la adquisición mediante escritura pública de 5 de octubre de 2006, de un apartamento turístico y plaza de garaje en la Urbanización Almerimar de El Ejido, a la entidad Grupo de Empresas de Desarrollo Inmobiliario Martínez Retamero SA por importe de 122.665#00 euros de base imponible más 19.626#40 euros de cuota, deducida en el ejercicio 2006, junto con la factura del notario por 687#02 euros y 109#92 de cuota.

El TEARA confirma en esta reclamación la liquidación provisional practicada por la Administración, al estimar que en este caso no tenia derecho a la devolución del IVA soportado por la adquisición de este apartamento, ya que aunque se subroga en el contrato de management que habían suscrito con la entidad Gran Eurocasa para la explotación de los apartamentos turísticos, en ningún momento desde su adquisición alquiló el apartamento, ni obtuvo ingreso alguno ni repercutió el IVA; posteriormente se firmó junto con los demás propietarios contrato de explotación con la entidad Lagoalmerimar SL en el que además se priorizaba la utilización de los apartamentos por los mismos compradores, habiendo solicitado la devolución de la totalidad del IVA por la adquisición, sin existir elementos objetivos que permitan afirmar que el apartamento adquirido se ha destinado o se va a destinar en el futuro al ejercicio de la actividad empresarial.



SEGUNDO.- Alega el recurrente en defensa de sus pretensiones, en síntesis, que la regularización inicialmente impugnada no resulta ajustada a derecho por cuanto tenía derecho a solicitar y a obtener la devolución del IVA soportado por la adquisición del apartamento turístico, ya que además de tener la condición de empresario en la actividad de arrendamientos, tampoco puede ponerse en duda su intención de destinar el apartamento y garaje adquirido a la actividad empresarial, aunque en la fecha de la comprobación no pudo hacerse por la situación jurídico administrativa que ya constaba en la escritura de compraventa al estar pendiente del otorgamiento de la autorización administrativa de la Junta de Andalucía y licencia municipal de apertura, y aunque en mayo de 2006 obtuvo la autorización provisional de la Junta de Andalucía, esta estaba condicionada a la resolución del recurso contencioso administrativo tramitado ante esta Sala con el número 4011/2002, el cual se refería a la licencia de obras concedida por el Ayuntamiento de El Ejido, y que concluyó con sentencia desestimatoria. Pero en la fecha de la comprobación tributaria aún resultaba imposible el desarrollo de la actividad por razones ajenas a la voluntad de la actora, al no existir licencia de apertura que se hallaba en fase de tramitación, lo que a su juicio no puede impedir la devolución del IVA soportado por la adquisición, alegando la doctrina del Tribunal de Justicia de la Unión Europea en los casos de inversión y retraso incluso en los supuestos de la entrada en funcionamiento de los mismos por causas ajenas a la voluntad del interesado, señalando la sentencia STJUE de 22 de marzo de 2012. Igualmente señala que sí hay elementos evidentes de la intención de la actora, no solo por su naturaleza mercantil, sino también por la naturaleza régimen jurídico del bien adquirido que no permite otro uso o destino estando sometido a la Ley de Turismo de Andalucía, aceptando además los contratos suscritos por la entidad transmitente para la explotación de los apartamentos, siendo estas entidades las que comprometian a cumplimentar los trámites legales para la obtención de las licencias administrativas, además de que consistió en que se le repercutiera el 16% del IVA, contabilizándose estos bienes como bienes de inversión. Además de que tanto los propietarios como las empresas de gestión no han cesado en su empeño para obtener las licencias administrativas necesarias.

Por su parte, la defensa de la Administración demandada se opuso a lo pretendido de contrario con base en que no resulta acreditado que la adquisición se verificara objetivamente para el desarrollo de la actividad empresarial de arrendamiento de inmuebles, y que ni la liquidación del año 2006, ni las posteriores, habían sido anuladas ni por este Tribunal ni por el TEARA, por lo que las liquidaciones del año 2011 eran conforme a Derecho.



TERCERO.- Sin perder de vista las anteriores premisas fácticas, ha de tomarse en consideración lo dispuesto en el artículo 111 de la Ley 37/1992 , reguladora del IVA, que permite deducir las cuotas que, con ocasión de adquisiciones o importaciones de bienes o servicios realizadas con la intención, confirmada por elementos objetivos, de destinarlos a la realización de actividades de naturaleza empresarial o profesional, se soporten o satisfagan antes del momento en que se inicie la realización habitual de las entregas de bienes o prestaciones de servicios correspondientes a dichas actividades. Así pues, la cuestión se centra en si existen en este caso elementos objetivos que confirmen la intención de destinar la adquisición de un apartamento turístico y garaje el Almerimar termino de El Ejido, al desarrollo de la actividad empresarial de arrendamiento turístico.

El derecho a la deducción inmediata de las cuotas soportadas nace cuando estamos en presencia de indicios objetivos del ejercicio futuro de una actividad empresarial sujeta y no exenta al IVA. En este sentido, la jurisprudencia del Tribunal de Justicia de las Comunidades Europeas, en la sentencia de 21 de marzo de 2000, asuntos acumulados C- 110 a 147/1998 , recaída en el asunto Gabalfrisa, estima que pugna con el art. 17 de la Directiva Comunitaria sobre el IVA 77/388/CEE , el condicionar el ejercicio del derecho a la deducción de las cuotas soportadas con anterioridad al inicio de la actividad empresarial, porque el derecho a deducir de inmediato las cuotas soportadas sin necesidad de esperar al inicio efectivo de la realización de las operaciones puede ser ejercida sin condicionamientos por quien tenga la intención confirmada por elementos objetivos de iniciar el desarrollo con carácter independiente de una actividad empresarial y realice la adquisición de bienes destinados a la misma. En el asunto Rompelman C-268/1983 considera que si concurren elementos que hacen razonablemente presumir la intención de destinar los bienes adquiridos al desarrollo de la actividad empresarial las cuotas soportadas en dicha adquisición se pueden deducir. En el mismo sentido se pronuncia en la sentencia recaída en el asunto Inzo C-110/1994 y en la sentencia de 8 de junio de 2000, asunto C-400/1998 , apartado 34, afirma 'a este respecto, procede recordar que debe reconocerse la condición de sujeto pasivo a quien tiene la intención, confirmada por elementos objetivos, de iniciar con carácter independiente una actividad económica en el sentido del artículo 4 de la Sexta Directiva y realiza los primeros gastos de inversión al efecto. Al actuar como tal, tendrá derecho, conforme a los artículos 17 y siguientes de la Sexta Directiva, a deducir de inmediato el IVA devengado o soportado por los gastos de inversión efectuados para las necesidades de las operaciones que pretende realizar y que conlleven derecho a deducción, sin necesidad de esperar al inicio de la explotación efectiva de su empresa (sentencias de 15 Ene. 1998, Ghent Coal Terminal, C-37/95 , Rec. p. I-1, apartado 17, y de 21 Mar. 2000, Gabalfrisa y otros, asuntos acumulados C-110/98 a C-147/98 , apartado 47)'.



CUARTO.- Establecido el marco normativo y doctrinal en el que debemos movernos, procede, en definitiva, y a la vista de los elementos de prueba aportados por la actora, determinar si se aprecia esa, con elementos objetivos, la intención de inicio de la actividad económica por parte de la entidad actora, en este caso de arrendamiento turístico del inmueble adquirido con esta finalidad .

En definitiva, no se discute ni el carácter de empresario del la actora ni que su actividad empresarial se encuentre dentro del ámbito empresarial para el que se ha adquirido el bien, sino que la cuestión controvertida es si el IVA correspondiente a esta venta cumple los requisitos del artículo 95 de la Ley 37/92 del Impuesto sobre el Valor Añadido , que establece que los empresarios o profesionales no podrán deducir las cuotas soportadas o satisfechas por las adquisiciones o importaciones de bienes o servicios que no se afecten, directa y exclusivamente, a su actividad empresarial o profesional. Conforme al artículo 105 de la Ley General Tributaria , en los procedimientos de aplicación de los tributos quien haga valer su derecho deberá probar los hechos constitutivos del mismo. No aporta elementos de prueba que permitan vincular esta adquisición y su posterior posesión de un apartamento turístico a su actividad, aunque conste determinados actos preparatorios.

El principio de neutralidad del IVA respecto de la carga fiscal de Los sujetos pasivos obligados exige que los primeros gastos de inversión efectuados para las necesidades de creación de una actividad empresarial sean considerados como actividades económicas, y sería contrario a este principio que solamente se entendieran iniciadas en el momento en que se explotara efectivamente la empresa, esto es, cuando se produjeran los ingresos que permiten su gravamen. Ahora bien, para que nazca la posibilidad de deducir las cuotas soportadas con anterioridad al inicio de la actividad empresarial es imprescindible que el empresario acredite la concurrencia de los elementos objetivos que prueben su intención de dar comienzo a tal actividad económica. En este contexto es posible afirmar que la condición de sujeto pasivo del IVA se adquiere definitivamente si la declaración de iniciar el ejercicio de una actividad económica lo ha sido de buena fe por el interesado, tratando de evitar situaciones que, con voluntad de fraude o engaño se finge el ejercicio de la actividad pretendiendo incorporar al patrimonio privado la adquisición de los bienes giradas con las correspondientes cuotas por IVA.

Consecuentemente, el reconocimiento del derecho a la deducción de las cuotas soportadas por adquisiciones realizadas con anterioridad al inicio de la actividad empresarial, no se trata de un derecho que quede reconocido de forma automática al empresario pues corresponde a quien pretende ejercitarlo acreditar que la adquisición de tales bienes se ha realizado con la intención de destinarlos al desarrollo de la actividad empresarial que está por iniciar; intencionalidad, que ha de quedar probada mediante la existencia de elementos objetivos que la confirmen dado que, solamente, acreditando la voluntad de destinar lo adquirido al fin empresarial, se desvanece cualquier sospecha de actuación fraudulenta del obligado tributario.

Como elementos objetivos acreditativos de tal intención, además de constatar las características de los bienes adquiridos como adecuados a la finalidad empresarial que se intenta emprender, es posible acudir a la consideración del tiempo transcurrido entre el momento de la adquisición de los elementos que han supuesto el deber de soportar el IVA repercutido, y aquel otro de su utilización o empleo en el desarrollo posterior de la actividad empresarial, de todo lo cual debe quedar reflejo en el cumplimiento de los requisitos contables y registrales que la normativa del tributo prevé para ese tipo de operaciones ( artículo 27.2 del Real Decreto 1624/1992 ). En otro caso, la supuesta intencionalidad de destinar los bienes adquiridos al desarrollo de la actividad empresarial no quedará debidamente demostrada y las adquisiciones realizadas no se considerarán efectuadas con destino a dicha actividad, no naciendo en estos casos el derecho a la deducción de cuotas repercutidas por la obtención de dichos bienes ante la sospecha de existencia de maniobras fraudulentas, habida cuenta de que según todos los indicios objetivos los bienes adquiridos nunca fueron puestos al servicio del desarrollo de la actividad empresarial cuyo inicio se pretendía.



QUINTO.- En el caso ahora enjuiciado, en el expediente obra la escritura pública de compraventa del apartamentos situado en unos inmuebles destinados a apartamentos turísticos, lo que a su parecer, pone de manifiesto que esa era su intención, dedicarlo empresarialmente al alquiler de esos bienes. El único vestigio de esa intención era la consignación que hizo de esa actividad empresarial en su declaración por el Impuesto sobre el Valor Añadido de los años sucesivos a aquél en que se produjo la adquisición.

Llegado a este punto lo que hay que indagar si se puede considerar desarrollo de una actividad empresarial la subrogación en un contrato de Management turístico que había suscrito los anteriores propietarios, la parte vendedora, con una empresa dedicada a ese menester de alquiler de apartamentos de esa clase.

Es claro, a criterio de la Sala, que no llegamos a advertir que fuese la parte ahora recurrente quien llevara a cabo la actividad propia de hostelería, que es a la que podía asociarse la explotación de un apartamento turístico. No existe una ordenación de medios materiales y personales para la realización de esa actividad económica. La adquisición de un inmueble de la clase descrita no significa que llevara a cabo su explotación económica. Aún más de dedicarlos al alquiler nos encontraríamos ante un alquiler de apartamentos, que como tal operación está exenta del IVA y sin posibilidad de practicar la deducción del IVA soportado, ya que no resulta de aplicación la estipulación del art. 20.1.23 LIVA , que excepciona la exención.

En la escritura pública de compraventa, en el apartado de cesiones, se hacía constar que la parte vendedora había cedido para su explotación hotelera mediante un contrato de management turístico, el conjunto de apartamentos turísticos, entre los que se encontraba el apartamento objeto de transmisión, a la entidad Graneurocasa, S.A. También se recogía de manera expresa que se había entregado copia de ese contrato a la parte compradora, la hoy impugnante, y que ésta se subrogaba en la posición de la vendedora, en definitiva, que venía a aceptar ese contrato de explotación hotelera por dicha entidad.

Todo lo expuesto abona la tesis de que no hay prueba bastante y suficiente que ponga de manifiesto de manera objetiva y constatable la menor iniciativa de desarrollar una actividad como la que se aduce sobre el apartamento turístico adquirido, y respecto del que se practicó las deducciones por las cuotas de IVA soportada.

No consta que se dedicara a esa actividad con anterioridad y cuando adquirió el apartamento se subrogó en los derechos y obligaciones que la vendedora ostentaba en el contrato de management turístico suscrito con cierta entidad gestora, a la cual, según indicaba la propia escritura de compraventa, la vendedora había cedido el complejo para la explotación hotelera de los elementos privativos.

Aunque no se ha aportado ese contrato, la cesión para la explotación hotelera es habitual que se pacte la explotación hotelera del apartamento mediante el arrendamiento del mismo, sin intervención ni responsabilidad de la propietaria que se limita a obtener la renta percibida por el arrendamiento con el descuento que se pacte y que la gestora hace suyo en concepto de honorarios de gestión y administración Ninguna prueba existe, pues, ni de la realización por el demandante de la actividad de arrendamiento a través de un conjunto organizado de medios alguno, es decir de la sujeción de su actividad al Impuesto sobre el Valor Añadido, ni mucho menos que el arrendamiento de los apartamentos en cuestión llevaran aparejados la prestación por aquel de las actividades complementarias que impedirían la exención de la actividad.

Consecuentemente, conforme a lo dispuesto en el artículo 111 de la Ley 37/1992 y en el art. 27 de su Reglamento de desarrollo, ni a lo largo de la instrucción del procedimientos de gestión tributaria incoado, ni en vía revisora administrativa, ni tampoco ante esta instancia jurisdiccional, el demandante ha llegado a acreditar a través de elementos objetivos su intención de destino que el bien adquirido para el ejercicio de la actividad empresarial por el que soportó el IVA, haya sido destinado al fin empresarial pretendido, razón por la que debe concluirse que tal adquisición de ese bienes no se ha realizado por quien la llevó a cabo en condición de empresario a efectos del IVA, de donde no existe derecho a deducir las cuotas soportadas o satisfechas en razón a la realización de tal adquisición, por lo que debemos desestimar el recurso origen de la presente litis.

Hay que tener en cuenta que, por la dinámica del impuesto sobre el valor añadido, que la liquidación del año 2011 trae causa de las liquidaciones de los años anteriores, y que tales liquidaciones de los años anteriores que fueron impugnadas ante este Tribunal, fueron desestimadas mediante Sentencia de 11 de noviembre de 2016 , lo que supone que también deba desestimarse este recurso, en aplicación de igual criterio, ya que las cuestiones aquí controvertidas son iguales, con expresa condena al pago de todas las costas de esta instancia a la parte recurrente de conformidad con el artículo 139 de la LJCA en la redacción dada por la Ley 37/2011 de 10 de octubre, si bien se limita el importe de esas costas a la cantidad máxima, por el concepto de Letrado, de mil euros.

Vistos los preceptos legales citados y demás de pertinente y general aplicación, la Sala dicta el siguiente

Fallo

1.- Se desestima el recurso contencioso administrativo interpuesto por la representación procesal de la entidad INVERSIONES SÁNCHEZ Y LÓPEZ SL contra la resolución del Tribunal Económico Administrativo Regional de Andalucía, Sala de Granada, de fecha 29 de noviembre de 2013, por la que se desestima la reclamación económico administrativas número 18/1888/2012, acto que confirmamos por ser conforme a Derecho.

2.- Con expresa condena al pago de todas las costas de esta instancia a la parte recurrente, que se limitan, por el concepto de Letrado, a la cantidad máxima de mil euros.

Intégrese la presente sentencia en el libro de su clase y una vez firme remítase testimonio de la misma junto con el expediente administrativo al lugar de procedencia de éste.

Notifíquese la presente resolución a las partes, con las prevenciones del artículo 248.4 de la Ley Orgánica 6/1985, de 1 de julio, del Poder Judicial , haciéndoles saber que, contra la misma, cabe interponer recurso de casación ante el Tribunal Supremo, limitado exclusivamente a las cuestiones de derecho, siempre y cuando el recurso pretenda fundarse en la infracción de normas de Derecho estatal o de la Unión Europea que sea relevante y determinante del fallo impugnado, y hubieran sido invocadas oportunamente en el proceso o consideradas por la Sala sentenciadora. Para la admisión del recurso será necesario que la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Supremo estime que el recurso presenta interés casacional objetivo para la formación de jurisprudencia, de conformidad con los criterios expuestos en el art. 88.2 y 3 de la LJCA .

El recurso de casación se preparará ante la Sala de instancia en el plazo de treinta días, contados desde el siguiente al de la notificación de la resolución que se recurre, estando legitimados para ello quienes hayan sido parte en el proceso, o debieran haberlo sido, y seguirá el cauce procesal descrito por los arts. 89 y siguientes de la LJCA . En iguales términos y plazos podrá interponerse recurso de casación ante el Tribunal Superior de Justicia cuando el recurso se fundare en infracción de normas emanadas de la Comunidad Autónoma.

El recurso de casación deberá acompañar la copia del resguardo del ingreso en la Cuenta de Consignaciones núm.: 2069000024008014, del depósito para recurrir por cuantía de 50 euros, de conformidad a lo dispuesto en la D. A. 15ª de la Ley Orgánica 1/2009, de 3 de noviembre , salvo concurrencia de los supuestos de exclusión previstos en el apartado 5º de la Disposición Adicional Decimoquinta de dicha norma o beneficiarios de asistencia jurídica gratuita.

Así por esta nuestra sentencia, definitivamente juzgando, lo pronunciamos, mandamos y firmamos.